Глава 4. налог на добавленную стоимость

Глава 4. налог на добавленную стоимость

4.1. Индивидуальные предприниматели как плательщики НДС

В соответствии с абз. 3 ст. 143 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС.

Однако не стоит забывать, что любой предприниматель прежде всего является просто физическим лицом. Совмещение в одном лице двух юридических статусов, каждому из которых присущ совершенно различный набор прав и обязанностей, не может не вызывать определенные трудности. Поэтому в первую очередь проясним этот вопрос.

В перечень основных гражданских прав физических лиц Гражданский кодекс РФ включает и право на занятие предпринимательской деятельностью. В ГК РФ включены специальные нормы, посвященные предпринимательству граждан. Ими, в частности, предусмотрено, что гражданин может заниматься хозяйственной деятельностью без образования юридического лица, то есть как индивидуальный предприниматель, с момента его государственной регистрации в этом качестве.

Однако на практике граждане, то есть физические лица, не всегда соблюдают правила о государственной регистрации, даже фактически занимаясь такой деятельностью. С учетом этого обстоятельства в ст. 23 ГК РФ предусмотрено, что такой предприниматель не вправе ссылаться в отношении совершенных им хозяйственных сделок на то, что он не является предпринимателем, и суд, в свою очередь, может в отношении таких сделок применить нормы, регулирующие предпринимательскую деятельность.

Еще более жестко и определенно этот вопрос решается Налоговым кодексом. Как мы уже отмечали ранее, определение индивидуальных предпринимателей, используемое исключительно для целей применения налогового законодательства, содержится в п. 2 ст. 11 НК РФ.

По аналогии с ГК РФ в НК РФ также прямо оговаривается, что "физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями".

Одной из таких обязанностей, возложенных на предпринимателей Кодексом, как раз и является уплата ими НДС.

Таким образом, для того чтобы точно определить, возникла ли у физического лица обязанность по уплате НДС, в первую очередь, необходимо предельно ясно понимать, что же такое "предпринимательская деятельность".

Самостоятельного понятия предпринимательской деятельности НК РФ не содержит. Поэтому, следуя правилам п. 1 ст. 11 НК РФ, все понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное прямо не предусмотрено НК РФ; следует обратиться к нормам гражданского законодательства.

Согласно ст. 2 ГК РФ "предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке". Однако, как уже было показано выше, для исполнения налоговых обязанностей наличие или отсутствие государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя значения не имеет.

В связи с этим любое физическое лицо, которое на свой риск осуществляет операции, направленные на систематическое получение прибыли от реализации товаров (работ, услуг) или от использования имущества, должно признаваться предпринимателем, а следовательно, и плательщиком НДС.

Пример 1. Гражданин В.В. Столяров, пенсионер, занимается на дому за вознаграждение починкой электрических и электронных изделий по заказам граждан, а также изготовлением и продажей таких изделий, полученных им путем реставрации старых или частично непригодных изделий. В качестве индивидуального предпринимателя гражданин В.В. Столяров не регистрировался.

Данный гражданин должен быть признан плательщиком НДС, поскольку он осуществляет самостоятельную, на свой риск деятельность по изготовлению и продаже продукции, направленную на систематическое получение дохода (извлечение прибыли).

Пример 2. Гражданка Г.В. Гусакова, работающая учителем английского языка, кроме своей основной работы, регулярно оказывает услуги в области обучения английскому (то есть подрабатывает репетитором) физическим лицам. В качестве индивидуального предпринимателя гражданка Г.В. Гусакова не регистрировалась.

Гражданка Г.В. Гусакова должна уплачивать НДС, поскольку она осуществляет самостоятельную, на свой риск деятельность по оказанию услуг, направленную на систематическое получение дохода (извлечение прибыли).

Данные ситуации грозят гражданам весьма негативными последствиями. Если такие факты будут документально подтверждены налоговыми органами, то они посчитают, что граждане неправомерно не исполняли обязательства по уплате НДС в бюджет. Соответственно, им будут начислены сумма самого налога, штрафы и пени. Осуществлять их взыскание и, соответственно, рассмотрение самого вопроса о том, правомерно ли налоговые органы признали деятельность какого-либо физического лица, не прошедшего государственную регистрацию в качестве предпринимателя, предпринимательской деятельностью, то есть оценивать, присуще ли ей черты самостоятельности, собственного риска будет уже суд.

Являясь, как и юридические лица, плательщиками НДС, предприниматели имеют и свои особенности в обложении данным налогом, связанные с их вышеописанным двойственным статусом. В отличие от юридических лиц уплачивать НДС, они должны лишь тогда, когда совершают определенные операции в рамках занятия своей предпринимательской деятельностью. Соответственно, совершение предпринимателем любых операций в иных случаях (то есть в качестве простого физического лица) не приводит к возникновению у него обязанности по уплате налога с таких операций, даже если последние и являются объектом обложения НДС.

Например, согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения является стоимость строительно-монтажных работ, выполненных налогоплательщиком для собственного потребления. Вместе с тем строительно-монтажные работы, выполненные физическим лицом на объектах, предназначенных для своего личного потребления, не будут облагаться НДС, даже если это лицо является одновременно индивидуальным предпринимателем. Например, у предпринимателя не возникает обязанности по уплате налога, если он своими силами строит для себя дачный домик на принадлежащем ему садовом участке.

Обсудив особенности статуса ИП в качестве плательщиков НДС, связанные с их двойственной гражданско-правовой природой, рассмотрим теперь другую их особенность, как одной из категорий лиц, признаваемых плательщиками НДС. В настоящее время гл. 21 НК РФ установлены единые правила взимания и уплаты НДС как для юридических лиц, так и для предпринимателей, практически без каких-либо особенностей.

При этом характерной особенностью не только гл. 21, но и других глав части второй НК РФ, посвященных конкретным налогам, является то, что их положения все же в первую очередь ориентированы исключительно на юридических лиц. Поэтому целый ряд положений гл. 21 содержит нормы, трудноприменимые к предпринимателям в силу специфики ведения ими учета (только налогового) и хозяйственной деятельности вообще. Далее в настоящей главе автор постарается обращать внимание читателей на такие моменты.