3.2.2. порядок определения суммы дохода

3.2.2. порядок определения суммы дохода

Зная, что конкретно относится к доходам ИП от предпринимательской деятельности, не менее важно правильно рассчитать данные суммы.

Кассовый принцип учета доходов предпринимателей в большинстве случаев делает определение их сумм делом достаточно легким. Суммы реально полученного предпринимателем дохода определяются на основе данных первичных документов, подтверждающих факт получения таких доходов.

Первичные документы зависят от конкретной формы расчетов между сторонами сделки. Прежде всего это чеки и ленты ККТ, платежные поручения и выписки банка, бланки строгой отчетности в случаях, разрешенных законодательством, и прочие.

Однако, кроме наличия первичных документов, подтверждающих сам факт получения предпринимателем определенной суммы доходов, важно, чтобы данные суммы совпадали с суммами, указанными в документах, служащих основанием для проведения расчетов (договоры, счета, накладные и т.п.).

Как правило, для налогообложения используется именно та цена, которая фактически предусмотрена сторонами сделки и согласно которой производились расчеты. Однако в ряде случаев согласно нормам ст. 40 НК РФ налоговые органы имеют право контролировать правильность цен. Таких случаев всего четыре:

1) при сделках между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода.

По таким сделкам налоговики проверяют, отклоняются или нет их цены более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг). Если такое отклонение будет обнаружено, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Если предприниматель заранее знает, что проведенная им сделка будет подпадать под контроль, а ее цены значительно ниже рыночных, то рассчитать налоги исходя из реального уровня рыночных цен он может и самостоятельно. В противном случае, когда это сделают налоговики, уплатить налоги исходя из рыночных цен придется уже с учетом штрафов и пеней.

Особое внимание предпринимателям при определении величины получаемого дохода для целей исчисления НДФЛ следует обратить на случаи получения таких доходов в натуральной форме. Дело в том, что п. 1 ст. 211 НК РФ предусматривает, что "при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса".

Иными словами, определение дохода по таким сделкам в любом случае должно производиться не на основе цены договора, а путем специальной оценки имущества, полученного по таким договорам. В данном случае применение рыночной цены является обязательным независимо от того, отклоняется цена бартерного (товарообменного) договора от исчисленной рыночной цены более чем на 20 процентов или нет. Это связано с тем, что данная оценка производится в рамках применения нормы ст. 211 НК РФ, а не ст. 40 НК РФ.

По правилам ст. 211 НК РФ определяется не только доход по товарообменным или бартерным договорам (то есть возмездным сделкам), но и доход предпринимателя в виде стоимости имущества, полученного им безвозмездно для целей осуществления или в рамках их предпринимательской деятельности.

Из вышеизложенного очевидно, что сделки, предусматривающие получение предпринимателями дохода в натуральной форме, таят в себе потенциальную угрозу возможного пересчета полученного по ним дохода. Но риска можно избежать, по крайней мере, в отношении возмездных сделок, предусматривающих получение оплаты в натуральной форме. В этих целях бартерную сделку следует разбить на два встречных договора купли-продажи с проведением последующего взаимозачета. В такой ситуации они уже не подпадают под категорию сделок, доход по которым в обязательном порядке должен рассчитываться по рыночным ценам. При таком варианте оформления размер дохода будет четко определяться исключительно условиями договора купли-продажи.

Если предприниматель, занимающийся внешнеэкономической деятельностью, получает от этого доходы в иностранной валюте, то рублевая сумма дохода должна быть исчислена по официальному курсу, устанавливаемому Банком России на дату получения дохода (п. 5 ст. 210 НК РФ). Такой датой должен считаться день зачисления валютной выручки на его транзитный счет.

Таким образом, при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ для предпринимателей учет положительных или отрицательных курсовых разниц не предусмотрен нормами гл. 23 НК РФ. Поэтому доходом предпринимателя является только сумма, определенная как произведение поступившей валютной выручки на его транзитный валютный счет и курса ЦБ РФ, установленного на дату указанного поступления средств на транзитный счет.

При определении суммы своих доходов предпринимателям следует особое внимание обратить на случаи, когда доход получен ими в ситуации, когда они являются какой-либо из сторон в посреднических договорах (комиссии, поручения и агентирования).

Если предприниматель оказывает посреднические услуги по приобретению или продаже товаров без участия в расчетах, то вопрос определения суммы его дохода, как правило, не вызывает вопросов: им является фактически полученная предпринимателем в данном отчетном периоде сумма вознаграждения.

Если посредник-предприниматель участвует при этом в расчетах, то при определении величины его доходов следует опираться на нормы ГК РФ, согласно которым все вещи, к числу которых гражданское законодательство относит и деньги (ст. 128 ГК РФ), полученные посредником, являются собственностью комитента (или доверителя). Поэтому даже при участии предпринимателя, выступающего в роли комиссионера или поверенного, в расчетах его доходом также будет являться только фактически полученная предпринимателем в данном отчетном периоде сумма вознаграждения. Данное правило для предпринимателя-посредника действует вне зависимости от того, выполняет ли он поручение по закупке товаров для комитента (доверителя) или по их реализации.

В ситуациях, когда предприниматель сам выступает в роли комитента, поручая какому-либо комиссионеру реализовать свой товар, его совокупный доход следует рассчитывать исходя из цен, по которым комиссионер продал товары конечным покупателям.

В то же время в составе профессиональных налоговых вычетов у предпринимателя должны быть учтены суммы вознаграждения, уплаченные им комиссионеру, а также компенсация расходов последнего в связи с исполнением поручения.

В хозяйственной практике встречаются ситуации, когда по условиям заключаемых предпринимателем договоров на выполнение работ или оказание услуг в рамках его предпринимательской деятельности фактическое исполнение договора предусматривается в другой местности.

В тех случаях, когда заказчиком согласно условиям договора ему выплачивается компенсация расходов на поездку и проживание, данные компенсационные суммы должны рассматриваться как доходы предпринимателя, увеличивающие договорную цену работ (услуг), и в полном объеме учитываться в составе его доходов.

При этом предприниматель для того, чтобы иметь возможность учесть данные затраты в составе своих расходов, должен иметь в наличии первичные документы, подтверждающие факт и реальный размер данных затрат. Причем это должны быть подлинные документы. Если же по требованию заказчика для определения суммы компенсации предпринимателю по таким расходам необходимо приложить их к отчету, то следует прилагать только копии, предъявив оригиналы для сличения их идентичности.

Описанный принцип учета доходов и расходов должен применяться предпринимателем и в иных аналогичных случаях получения им различных компенсационных выплат, получаемых от заказчика сверх договорной цены, но согласно особым условиям договора.

3.2.3. Порядок определения даты получения дохода

Как следует из смысла нормы п. 1 ст. 223 НК РФ, у предпринимателя в целях исчисления НДФЛ учитываются реально полученные в его распоряжение доходы. Это положение полностью подтверждается и п. 13 Порядка, согласно которому "доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком".

Пример 3. Предприниматель заключил договор купли-продажи в соответствии с общеустановленным порядком перехода права собственности, то есть право собственности переходит в момент передачи товара покупателю. Стоимость реализованных товаров составляет 25 000 руб. Передача товаров покупателю осуществлена по накладной 28 декабря 2006 г. Однако деньги в оплату проданного товара предприниматель получил только в следующем году 15 января 2007 г.

В данном случае сумма дохода в размере 25 000 руб. должна быть включена ИП в расчет налоговой базы для исчисления НДФЛ уже в 2007 г. Дата перехода права собственности на товар (2006 г.) в данном случае не принимается во внимание.

Налоговый кодекс напрямую увязывает дату фактического получения дохода с формой получения такого дохода. В связи с этим предпринимателям следует обратить внимание на следующие особенности. В целях исчисления НДФЛ дата фактического получения дохода от предпринимательской деятельности определяется как день:

1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц при получении доходов в денежной форме;

2) передачи доходов в натуральной форме при получении доходов в натуральной форме;

3) уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг при получении доходов в виде материальной выгоды.

Вышеперечисленные три наиболее часто встречающихся на практике обобщенных вида получения дохода и соответствующая им дата получения напрямую указаны в НК РФ. Однако на практике нередко складываются и другие ситуации с иными формами оплаты или смешанными формами оплаты. Рассмотрим ряд из таких ситуаций более подробно.

3.2.3.1. Получение дохода наличными денежными средствами

Если предприниматель, продавая свои товары (работы, услуги), использует контрольно-кассовую технику (ККТ), доход за данный календарный год определяется на основании показателей лент ККТ и контрольного счетчика контрольно-кассовых машин (то есть общей суммой пробитых чеков за минусом возвратов) за период с начала года по 31 декабря включительно.

Если наличные деньги за проданные товары предприниматель получил, оформив при этом приходный кассовый ордер (форма N КО-1, утверждена Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88), датой получения дохода будет признаваться дата такого приходного кассового ордера.

Если предприниматель при расчетах с физическими лицами или предпринимателями использует бланки строгой отчетности, заменяющие собой применение ККТ (в порядке, установленном законодательством), дата получения дохода определяется по дате документа строгой отчетности. В иных случаях, когда законодательство допускает расчеты с физическими лицами и предпринимателями наличными без использования ККТ, по дате фактического получения денежных средств предпринимателем, что должно подтверждаться документально.