6.3. сис тема на логообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

6.3. сис тема на логообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

Сис тема налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (далее – СРП или соглашение) в виде специального режима налогообложения введена в действие с 1 января 2004 г. принятием специальной гл. 264 Налогового кодекса РФ.

Правовые основы отношений, возник ающих в процессе осуществления российских и иностранных инвестиций в по 

567

иск, разведку и добычу минерального сырья на российской территории, а так же континентальном шельфе и в пределах исключительной экономической зоны нашей страны на условиях СРП, регулируются принятым в 1995 г. Федеральным законом № 225-ФЗ “О соглашениях о разделе продукции”. Данный Закон до принятия гл. 264 Налогового кодекса РФ определял также и возникающие при этом налоговые отношения. Кроме того, вопросы налогообложения при выполнении СРП были включены в некоторые законодательные акты по налогам и сборам. В частности, в федеральных законах, определяющих порядок и условия уплаты отдельных налогов (налога на имущество предприятий, таможенной пошлины и т. д.), были установлены налоговые и таможенные льготы при выполнении СРП. При этом нормы, ус тановленные указанными законодательными актами, не всегда в полной мере соответствовали нормам Закона “О соглашениях о разделе продукции”.

Вк лючение в сос тав Налогового кодекса отдельной главы “Сис тема налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции” вызвано необходимостью более четко и полно определить особенности налогообложения при выполнении СРП в целях как создания стабильных условий работы инвесторов, так и соблюдения интересов государства при реализации указанных соглашений. Кроме того, принятие этой главы Кодекса было необходимо для унификации в одном законодательном акте всех вопросов налогообложения, возникающих при реализации СРП.

Прежде чем перейти к изложению системы налогообложения при выполнении СРП, необходимо дать четкое определение данного понятия.

Согласно российскому законодательству соглашение о разделе продукции – это договор, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности, т. е. инвестору, на возмездной основе и на конкретный срок иск лючительные права на поиск, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на проведение связанных с этим работ.

568

На основании такого соглашения, зак лючаемого в каждом конкретном случае по отдельному участку недр минерального сырья, полученная в результате разработки данного участка недр продукция подлежит разделу между государством и соответствующим инвестором.

В соглашении определяются условия, связанные с пользованием недрами, в том числе условия и порядок раздела произведенной продукции между сторонами соглашения. Кроме того, в нем устанавливается порядок определения общего объема произведенной продукции и ее стоимости. Особое место в соглашении занимает определение части произведенной продукции, которая должна быть передана в собственность инвестора для возмещения его расходов на выполнение работ по соглашению. Э та час ть продукции получила название “компенсационная продукция”. Состав возмещаемых расходов инвес тора так же устанавливается в соглашении.

Основные параметры СРП формируются в ходе переговоров представителей органов исполнительной власти и потенциального инвестора на основе технико-экономического обоснования по каждому конкретному участку недр. В ходе переговорного процесса может быть выбран в рамках предусмотренного законодательства различный предельный уровень компенсационной продукции, а также схема раздела прибыльной продукции. Перед подписанием каж дого конкретного соглашения о разделе продукции должен проводиться анализ его экономической эффективности, т. е. влияния на доходную и расходную час ти бюджетов всех уровней. ес тес твенно, что зак лючение каждого конкретного соглашения возможно лишь при условии его эффективности.

Кроме того, необходимо иметь в виду, что указанный специальный налоговый режим применяется только по тем соглашениям, которые зак лючены в соответствии с Федеральным законом “О соглашениях о разделе продукции”.

Н а л о г о п л а т е л ь щ и к а м и п р и в ы п о л н е н и и С Р П н а л о г о вым законодательством признаны организации, являющиеся инвесторами соглашения.

569

Для более полного определения понятия “налогоплательщик” следует уточнить, кто является инвестором соглашения. инвестор – это юридическое лицо или создаваемое на основе договора о совместной деятельности объединение юридических лиц, осуществляющее вложение собственных, заемных или привлеченных средств в поиск, разведку и добычу минерального сырья и являющееся пользователем недр на условиях СРП.

Налогоплательщик имеет право поручить исполнение своих обязанностей, связанных с применением данного специального налогового режима, своему уполномоченному представителю, называемому оператором.

Для применения указанного налогового режима налогоплательщик должен представить в налоговый орган соответствующее письменное уведомление, а также подписанное соглашение о разделе продукции.

Одновременно с этим налогоплательщик обязан представить в налоговый орган еще один важнейший документ. Дело в том, что до подписания соглашения по соответствующему участку недр должен быть проведен аукцион на предоставление права пользования им не на условиях раздела продукции, а на общих основаниях, определенных законом о недрах. и только в том случае, если на этих условиях аукцион будет признан недействительным в связи с отсутствием желающих принять в нем участие, данный участок недр может быть передан в разработку на условиях раздела продукции. В связи с этим налогоплательщик должен представить в налоговый орган также решение об утверждении результатов данного аукциона и о признании его несостоявшимся в связи с отсутствием участников.

Важнейшей харак терной особеннос тью сис темы налого обложения при выполнении СРП является замена уплаты части налогов и сборов, установленных российским налоговым законодательством, разделом произведенной продукции в соответствии с условиями конкретного соглашения.

При этом следует иметь в виду, что Налоговым кодексом РФ предусмотрена возможность применения двух вариантов раздела продукции.

570

Со гл а с н о п е р в о му, о с н о в н о му, в а р и а нт у в со гл а ш е н и и должны быть предусмотрены условия и порядок распределения между государством и инвестором как произведенной продукции, так и прибыльной продукции.

При этом предельный уровень передаваемой в собственность инвестора доли произведенной продукции для возмещения его затрат (т. е. компенсационная продукция) не должен превышать 75\%, а при добыче на континентальном шельфе – 90\% общего объема произведенной продукции.

Прибыльная продукция представляет собой произведенную продукцию за минусом той ее части, эквивалент которой используется для уплаты налога на добычу полезных ископаемых, а также за вычетом компенсационной продукции. Законом не предусмотрены предельные нормы распределения прибыльной продукции. Порядок и условия ее распределения должны устанавливаться в каждом конкретном соглашении.

Согласно Закону второй вариант может применяться лишь в отдельных случаях, как исключение. При использовании этого варианта в соглашении должны быть предусмотрены порядок и условия определения принадлежащих государству и инвестору долей произведенной продукции. Причем пропорции такого распределения определяются в зависимости от геолого-экономической и стоимостной оценки участка недр, от показателей технико-экономического обоснования соглашения, а также от технического проекта. В то же время Кодексом предусмотрено, что доля инвестора не должна превышать 68\% произведенной продукции и соответственно доля государства должна быть не ниже 32\%.

В том случае, когда раздел продукции производится согласно первому варианту, налогоплательщик обязан уплачивать следующие налоги, платежи и сборы: НДС, налог на прибыль организаций, единый социальный налог, налог на добычу полезных ископаемых, платежи за пользование природными ресурсами, плата за негативное воздействие на окружающую среду, плата за пользование водными объектами, государственная пошлина, таможенные сборы, земельный налог и акцизы.

571

Вместе с тем законодательством установлено, что суммы уплаченных выше налогов, за иск лючением налога на при быль организаций и налога на добычу полезных ископаемых, должны в дальнейшем быть возмещены инвестору в составе возмещаемых расходов.

Одновременно с этим налогоплательщик может быть освобожден от уплаты региональных и местных налогов и сборов по решению соответствующего законодательного или представительного органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Федеральным законодательством установлено, что вне зависимости от принятия или непринятия региональными и местными органами таких решений налогоплательщик, в с лучае применения первого варианта раздела продукции, не должен уплачивать налог на имущество организаций в отношении основных средс тв, нематериальных ак тивов, запасов и затрат, которые находятся на его балансе и используются иск лючительно для осуществления предусмотренной соглашением деятельности. В том случае, если это имущество используется не для целей, связанных с выполнением работ по соглашению, оно должно облагаться указанным налогом в общеустановленном порядке.

Налогоплательщик освобож дается также от уплаты транспортного налога в час ти принадлежащих ему транспортных средств (за исключением легковых автомобилей), используемых исключительно для целей соглашения. В случае использования транспортных средств не для целей соглашения уплата транспортного налога должна осуществляться налогоплательщиком в общеустановленном порядке.

При выполнении соглашения, предусматривающего второй вариант раздела произведенной продукции, инвестор должен уплачивать единый социальный налог, государственную пошлину, таможенные сборы, НДС и ос ущес твлять платежи за негативное воздействие на окружающую среду. При этом Налоговый кодекс не предусматривает в данном случае последующего возмещения уплаченных налогов.

572

Так же как и в первом варианте, налогоплательщик может быть освобожден от уплаты региональных и местных налогов и сборов по решению соответствующего законодательного или представительного органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Вне зависимости от применяемых вариантов раздела продукции налогоплательщик освобож дается от уплаты таможенной пошлины в части товаров, ввозимых на российскую таможенную территорию для выполнения работ по соглашению, предусмотренных программами работ и сметами рас ходов, утвержденными в установленном соглашением порядке, а также в час ти продукции, произведенной в соответс твии с ус ловиями соглашения и вывозимой с российской таможенной территории.

ес ли инвес тор не освобож ден от уплаты региона льных и местных налогов и сборов, то его затраты по уплате указанных налогов и сборов должны возмещаться на сумму фактически уплаченных налогов и сборов за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой соответствующему субъекту Федерации.

Таким образом, обобщая перечень уплачиваемых при выполнении СРП налогов, можно сделать следующие выводы.

По первому варианту соглашения налогоплательщик реально уплачивает в части федеральных налогов налог на прибыль и налог на добычу полезных ископаемых.

исходя из Налогового кодекса РФ, он не должен платить таможенную пошлину, налог на имущес тво и транспортный налог (с оборотов и имущества, связанных с выполнением соглашения). Затраты налогоплательщика по уплате всех остальных налогов (если он не освобожден от уплаты региональными или местными органами) должны быть ему возмещены в дальнейшем в составе компенсационной продукции.

По второму варианту налогоплательщик реально уплачивает, без дальнейшего возмещения, единый социальный налог, государс твенную пошлину, таможенные сборы, НДС и плат у

573

за негативное воздействие на окружающую среду. От всех остальных федеральных налогов он освобожден.

Уплаченные им региональные и местные налоги, ес ли он не освобожден от их уплаты, в дальнейшем должны быть возмещены налогоплательщику.

Как уже отмечалось, специальный режим налогообложения при выполнении СРП с принятием соответствующей главы Налогового кодекса может применяться только в том случае, когда в результате проведения аукциона на разработку конкретного участка недр на общеустановленных условиях уплаты налогов не выявились желающие принять в нем учас тие. Тем самым должно быть подтверж дено, что данный участок недр экономически невыгодно разрабатывать на общих основаниях, т. е. для его разработки требуются значительно большие финансовые ресурсы, чем для разработки иных месторож дений. При разработке на ус ловиях СРП удлиняются сроки разработки таких участков, а соответственно, и сроки окупаемости вложенных средств. В связи с этим система налогообложения при выполнении СРП является более льготной, чем общий режим налогообложения. Но вместе с тем потенциальным инвесторам необходимы государственные гарантии стабильности данного специального налогового режима. Для обеспечения таких гарантий в Налоговом кодексе предусмотрено, что в случае несоответствия положений самого Кодекса или других федеральных налоговых законов, а также налоговых законодательных актов субъектов Федерации и нормативных правовых актов органов местного самоуправления условиям соответствующих соглашений должны применяться условия этих соглашений.

единственное исключение сделано при уплате НДС. В случае изменения в течение срока действия СРП ставки этого налога исчисление и уплата НДС должны осуществляться налогоплательщиком по этой измененной налоговой ставке.

Кодексом установлено также, что система налогообложения при выполнении СРП должна применяться в течение всего срока действия соответствующего соглашения.

574

В том случае, если в течение срока действия соответствующего соглашения произойду т изменения наименований каких-либо налогов и сборов без изменения при этом элементов налогообложения, такие налоги и сборы должны исчисляться и уплачиваться при выполнении соглашения с новым наименованием.

В том же с лучае, ес ли в течение срока действия соответствующего соглашения изменились порядок уплаты налогов и сборов, а также формы, порядок заполнения и сроки представления налоговых дек лараций без изменения налоговой базы, налоговой ставки и порядка исчисления налога, уплата налогов и сборов, а также представление налоговых деклараций должны производиться в соответствии с измененным законодательством о налогах и сборах.

Возникает вопрос о применении налогового законодательства при выполнении СРП, заключенных до вступления в силу Федерального закона “О соглашениях о разделе продукции”, а также соответствующей главы Налогового кодекса.

В этом с лучае На логовый кодекс РФ дает однозначный ответ: должны применяться условия освобождения от уплаты налогов и сборов, а также порядок исчисления, уплаты и возмещения уплаченных налогов и сборов, которые предусмотрены в соответствующих соглашениях.

П р и в ы п о л н е н и и С Р П о бъ е к т н а л о го о б л ож е н и я , н а л о говая база, налоговый период, налоговая с тавка и порядок исчис ления ряда налогов определяются с учетом отдельных особенностей.

В первую очередь следовало бы отметить характерные особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых, а так же налога на прибыль организаций при выполнении первого варианта соглашений, предусматривающего раздел не только произведенной продукции, но и прибыльной продукции.

Су м м а н а л о га н а д о б ы ч у п о л е з н ы х и с к о п а е м ы х , п о д лежащая уплате в бюджет, должна определяться налогоплательщиком исходя из положений соответствующей главы Кодекса,

575

посвященной этому налог у. Но при этом налогоплательщик обязан учитывать следующие особенности.

Налоговая база при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений должна определяться как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении отдельно по каждому соглашению.

Налоговая ставка при этом установлена в размере 340 руб. за 1 т с учетом коэффициента, харак теризующего динамику мировых цен на нефть (Кц).

Указанный коэффициент должен ежемесячно определяться

налогоплательщиком самостоятельно по следующей формуле: Кц = (Ц 8) × Р,

где Ц – средний за налоговый период уровень цен на нефть

сырую марки “юралс” в долларах США за один баррель;

8 – базовая цена на указанную нефть в долларах США за один баррель;

Р – среднее значение за налоговый период курса доллара

США к российскому рублю, устанавливаемого Банком России.

Показатель “Р” налогоплательщик определяет самостоятельно как сумма значений устанавливаемого Банком России курса доллара США к российскому рублю за все дни торгов, деленная на количество торгов в соответствующем налоговом периоде.

Показатель “Ц” определяется как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья (средиземноморском и роттердамском) за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем налоговом периоде.

При этом средние уровни цен нефти сырой марки “юралс” на мировых рынках нефтяного сырья должны ежемесячно доводиться в срок не позднее 15-го числа следующего месяца через официальные источники информации.

При отс у тс твии ук азанной информации в официа льных ис точник ах пок азатель “Ц” может определятьс я налогоплательщиком самостоятельно.

576

Опре де ленна я в из ложенном выше по р яд ке на л о гов а я ставка при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений должна применяться с коэффициентом 0,5 до дос тижения ус тановленного соглашением предельного уровня коммерческой добычи нефти и газового конденсата. После достижения такого предельного уровня налоговая ставка должна применяться с коэффициентом 1, который в дальнейшем не должен изменяться в течение всего срока действия соответствующего соглашения.

Сумма налога на добычу полезных ископаемых при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторож дений исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки, исчис ленной с учетом коэффициента (Кц),

и величины соответствующей базы.

При опре де лении с уммы на лога на прибы ль организаций, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик должен руководствоваться соответствующей главой Кодекса, посвященной налогу на прибыль, с учетом установленных специальным режимом налогообложения особенностей.

Объектом налогообложения при этом считается прибыль, полученная налогоплательщиком в связи с выполнением соглашения, т. е. его доход от выполнения соглашения, уменьшенный на величину расходов.

При этом доходом налогоплательщика от выполнения соглашения считаются стоимость прибыльной продукции, принадлежащей инвестору, а также полученные им внереализационные доходы, определяемые в общеустановленном порядке.

Стоимость прибыльной продукции определяется как произведение объема прибыльной продукции и цены произведенной продукции, установленной в соглашении. При этом цена нефти не может быть ниже среднего за отчетный период уровня цен сырой нефти марки “юралс”, определяемого как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем отчетном периоде.

577

Расходами налогоплательщик а считаютс я обоснованные и документально подтвержденные расходы, произведенные им при выполнении соответс твующего соглашения. Сос тав расходов, размер и порядок их признания должны определяться в общеустановленном порядке, но с учетом следующих особенностей.

Обоснованными расходами при этом являются расходы, произведенные налогоплательщиком в соответствии с программой работ и сметой расходов, утвержденными в установленном порядке, а также внереализационные расходы, непосредственно связанные с выполнением данного соглашения.

характерной особенностью исчисления расходов налого плательщика при выполнении СРП являетс я их разделение на расходы, возмещаемые за счет компенсационной продукции (возмещаемые расходы), и на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Как уже отмечалось, возмещаемыми расходами считаются затраты, понесенные налогоплательщиком в отчетном или налоговом периоде в целях выполнения работ по соглашению в соответствии с программой работ и сметой расходов. Они подразделяются на затраты, произведенные налогоплательщиком до и после вступления конкретного соглашения в силу.

Расходы, произведенные до вступления соглашения в силу, могут быть признаны возмещаемыми, если соглашение заключено по ранее не разрабатываемым месторождениям полезных ископаемых и эти расходы не были предъявлены ранее недропользователем участка недр для целей исчисления в общеустановленном порядке налога на прибыль. Указанные расходы должны быть отражены налогоплательщиком в смете расходов, предъявляемой одновременно со сметой расходов на первый год работ по соглашению.

В части признания возмещаемыми расходов, произведенных налогоплательщиком после вступления соглашения в силу, Налоговым кодексом установлены следующие особенности.

Расходы на освоение природных ресурсов, перечень которых определен для всех налогоплательщиков налога на при 

578

быль в Налоговом кодексе, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.

Затраты на приобретение, сооружение, изготовление, до ставку и подготовку к использованию амортизируемого имущества вк лючаются в состав возмещаемых расходов в сумме фактических расходов при условии их включения в программу работ и смету расходов. При этом начисление амортизации по таким расходам не производится.

Произведенные налогоплательщиком расходы в форме отчислений в ликвидационный фонд должны учитываться в целях налогообложения в размере и порядке, которые установлены соответствующим соглашением. Вместе с тем порядок формирования и использования ликвидационного фонда должен быть установлен Правительством РФ.

Управленческие расходы, связанные с выполнением соглашения (расходы на оплату аренды и содержание офисов налогоплательщика, в том числе расположенных за пределами России, информационные и консультационные услуги, представительские расходы, расходы на рекламу и др.), подлежат возмещению в размере норматива этих расходов, установленного соглашением, но не более 2\% общей суммы расходов, возмещаемых налогоплательщику в отчетном или налоговом периоде. Пре вышение суммы управленческих расходов над установленным нормативом должно быть учтено при формировании налоговой базы инвестора по налогу на прибыль. Подлежат возмещению также фактически уплаченные налогоплательщиком перечисленные выше федеральные, региональные и местные налоги.

Российским налоговым законодательством установлен также конкретный перечень расходов, которые не могут быть признаны возмещаемыми.

К ним в первую очередь относятся расходы, осуществленные налогоплательщиком до вступления в силу соответствующего соглашения. Сюда, в частности, отнесены затраты на приобретение пакета геологической информации для участия в аукционе, а также на оплату сбора за участие в аукционе на право пользования участком недр на условиях соглашения.

579

Одновременно не признаются возмещаемыми и отдельные виды расходов, понесенных налогоплательщиком после вступления соглашения в силу. Среди них – налог на добычу полезных ископаемых, а также оговоренные в соглашении разовые платежи за пользование недрами.

К этой категории относятся платежи, включая проценты по полученным кредитным и заемным средствам, а также комиссионные выплаты по ним и другие расходы, связанные с получением и использованием заемных средств для финансирования деятельности по соглашению.

Кроме того, не подлежат возмещению налогоплательщику расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, осуществленные в форме отчислений на формирование Российского фонда технологического развития и других отраслевых и межотраслевых фондов финансирования, научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, на судебные расходы и арбитражные сборы, расходы на уплату на основании решений суда штрафов, пеней и других санкций за нарушение договорных или долговых обязательс тв, а так же расходы на возмещение причиненного ущерба. Не могут быть возмещены налогоплательщику также расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах предприятий торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Как уже отмечалось, размер возмещаемых расходов предусматривается в соответствующем соглашении исходя из предельного уровня компенсационной продукции, но не может быть выше установленного Кодексом предельного уровня.

В том случае, если размер возмещаемых расходов не достиг предельного уровня, налогоплательщику возмещается вся их сумма. если же размер возмещаемых расходов превышает установленный уровень, то возмещение производится в размере установленного предельного уровня. При этом невозмещенные в отчетном или налоговом периоде возмещаемые расходы подлежат включению в состав возмещаемых расходов следующего отчетного или налогового периода.

580

Следует особо подчеркнуть, что расходы капитального характера принимаются к возмещению при условии соблюдения ус тановленного Законом “О соглашениях о разделе продук ции” требования об использовании доли товаров российского происхож дения при проведении работ по соглашению. Этим Законом, в частности, предусмотрено, что не менее 70\% технологического оборудования для добычи, транспортировки и переработки полезных ископаемых, используемого при исполнении СРП, должно быть российского происхождения. Несоблюдение указанного требования является основанием для отказа в возмещении соответствующих затрат инвестора.

Расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включают в себя общеустановленные для всех налогоплательщиков по данному налогу затраты, учитываемые в целях налогообложения и не включенные в состав возмещаемых расходов. При этом в указанные расходы не должны вк лючаться суммы налога на добычу полезных ископаемых.

Как и по любому другому налогу, налоговой базой которого служит доход, при налогообложении дохода, полученного налогоплательщиком в виде части прибыльной продукции, важно определить дату получения дохода. ею признается последний день отчетного или налогового периода, в котором был осуществлен раздел прибыльной продукции.

По всем другим видам доходов и расходов налогоплательщика применяется общеустановленный порядок их признания.

Налоговой базой для налога на прибыль при реализации СРП является денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли. При этом налоговая база должна определяться раздельно по каждому соглашению.

В том с лучае, ес ли налоговая база для соответствующего налогового периода – отрицательная величина, для этого налогового периода она признается равной нулю. Но при этом налогоплательщику предоставлено право уменьшить налоговую базу на величину полученной отрицательной величины в последующие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за

581

тем налоговым периодом, в котором получена отрицательная величина, но не более срока действия соглашения.

Налоговая ставка устанавливается при подписании соглашения и должна соответствовать действующей на тот момент ставке налогообложения прибыли организаций.

При этом действующая на дату вступления в силу конкретного соглашения налоговая ставка должна применяться в течение всего срока действия этого соглашения.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет осуществляется в общеустановленном порядке.

В том случае, если налог исчисляется в иностранной валюте, налогоплательщик должен уплачивать этот налог в данной или другой иностранной валюте, котируемой Банком России, или же может уплачивать эквивалентную сумму в рублях, исчисленную исходя из официального курса этой валюты на дату уплаты налога.

Налоговый кодекс обязывает налогоплательщика вести раздельный учет доходов и расходов по операциям, возникающим при выполнении СРП. В с лучае же отс у тс твия раздельного учета должен применяться общий порядок налогообложения, установленный Кодексом для налогообложения прибыли, без учета особенностей, установленных специальным налоговым режимом.

Доходы и расходы налогоплательщика по другим видам деятельности, не связанным с выполнением СРП, должны облагаться в общем порядке, установленном для налогообложения прибыли.

В таком же общеустановленном порядке облагается прибыль, полученная инвестором от реализации компенсационной продукции. Она определяется как выручка от реализации компенсационной продукции, уменьшенная на величину расходов, связанных с реализацией указанной продукции и не учтенных в с тоимос ти компенсационной продукции, уменьшенная на стоимость самой компенсационной продукции.

582

Определенные особеннос ти имеютс я в порядке уплаты налога на добавленную стоимость при выполнении СРП.

Основой для исчисления и уплаты НДС, как и для всех других налогов, является соответствующая глава Налогового кодекса. При этом в отличие от налога на прибыль, уплачиваемого при реализации СРП, налоговая ставка по НДС в соответствующем налоговом периоде применяется та, которая фактически действует в этот период исходя из положений Налогового кодекса, посвященных НДС.

При реализации СРП установлены следующие дополнительные операции, не подлежащие налогообложению по НДС.

Освобож дается от налогообложения, в частности, передача на безвозмездной основе имущества, необходимого для выполнения работ по утверж денному в установленном порядке соглашению меж ду инвестором и оператором, т. е. организацией, непосредственно осуществляющей выполнение работ по соглашению.

Не подлежит обложению так же передача организацией, являющейся участником не имеющего статуса юридического лица объединения организаций, выступающих в качестве инвесторов в соглашении, другим участникам такого объединения соответствующей доли произведенной продукции, полученной инвестором по условиям соглашения.

Налог на добавленную стоимость не уплачивается и при передаче налогоплательщиком в собственность государства вновь созданного или приобретенного им имущества, использованного для выполнения работ по соглашению и подлежащего передаче государству в соответствии с условиями соглашения.

При реализации СРП реальна сит уация, когда по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов при выполнении работ по соглашению превысит общую сумму НДС, начисленную по реализованным, переданным, выполненным или оказанным товарам, работам и услугам, в том числе при отсутствии указанной реализации. В этом случае полученная разница подлежит возмещению, зачету или возврату налогоплательщику в общеустановленном порядке.

583

При несоблюдении налоговым органом установленных Налоговым кодексом сроков возмещения или возврата подлежащие возврату налогоплательщику суммы увеличиваются исхо-

дя из 1/

360

ставки рефинансирования Банка России за каж дый

день просрочки (при ведении учета в рублях) или 1/

360

ставки

лиБОР, действующей в соответствующем периоде, за каж дый

день просрочки (при ведении учета в иностранной валюте).

При выполнении СРП за налогоплательщиком сохраняется

обязанность предоставления в налоговые органы соответствующих налоговых деклараций.

Налогоплательщик должен представлять налоговые декларации по утвержденной Минфином России форме в налоговые

органы по местонахождению участка недр, предоставленного

в пользование на условиях соглашения. Декларации при этом

составляются по каждому налогу, по каждому соглашению, отдельно от других видов деятельности налогоплательщика.

В том же с лучае, ес ли учас ток не др, пре дос тав л яемый

в пользование на условиях соглашения, расположен на континентальном шельфе РФ или же в пределах ее исключительной

экономической зоны, налогоплательщик должен представлять

налоговые декларации по указанным налогам в налоговые органы по местонахождению налогоплательщика.

Кроме того, налогоплательщик обязан ежегодно, не позднее 31 декабря года, предшествующего планируемому, представлять в соответствующие налоговые органы утвержденные

в установленном соглашением порядке программу работ и смету

расходов по соглашению на следующий год.

В случае внесения изменений или дополнений в программу работ и смету расходов налогоплательщик обязан представить указанные изменения или дополнения не позднее 10 дней

с даты их утверждения.

Определенные особеннос ти имеются и в пос тановке нал о г о п л а т е л ь щ и к а н а н а л о г о в ы й у ч е т п р и в ы п о л н е н и и

СРП. Он подлежит постановке на учет, как правило, в налоговом органе по месту нахождения участка недр, предоставленного в пользование на условиях соглашения.

584

В том с лучае, ес ли в качес тве инвес тора по соглашению выступает объединение организаций, не имеющих статуса юридического лица, на учет по месту нахож дения участка недр, предоставляемого в пользование на условиях соглашения, обязаны встать все организации, входящие в состав указанного объединения.

исключение сделано лишь при разработке предоставленных в пользование на условиях соглашения участков недр, расположенных на континентальном шельфе РФ или в пределах ее исключительной экономической зоны. В этом случае постановка налогоплательщика на учет производится в налоговом органе по месту нахождения данного налогоплательщика.

Налогоплательщик обязан подать заявление о постановке на учет в налоговом органе в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего соглашения и получить свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

В данном свидетельс тве содержатся с ледующие данные: наименование соглашения, дата вступления соглашения в силу и срок его действия, наименование участка недр, предоставленного в пользование в соответствии с условиями соглашения, и указание его местонахождения, а также указание на то, что данный налогоплательщик является инвестором по соглашению или оператором соглашения и что в отношении этого налогоплательщика применяется специальный налоговый режим.

Существенные особенности установлены в условиях проведения выездных налоговых проверок при выполнении СРП.

В частности, выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения начиная с года вступления соглашения в силу. В связи с этим Налоговым кодексом установлена обязанность инвестора по соглашению или оператора соглашения хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, в течение всего срока действия соглашения.

Сроки осуществления выездной налоговой проверки ин вестора или оператора соглашения в связи с деятельностью по соглашению установлены в пределах до шести месяцев. При

585

проведении выездных налоговых проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличен на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства.

Контрольные вопросы

1. Чем вызвана необходимость введения специального налогового режима при реализации соглашений о разделе продукции?

2. Каково экономическое содержание СРП?

3. Кто является налогоплательщиком при выполнении СРП?

4. Какова харак терная особеннос ть сис темы налогообложе ния при выполнении СРП?

5. Какие налоги реально уплачивает налогоплательщик при выполнении СРП?

6. От уплаты каких налогов налогоплательщик освобожден?

7. Возмещение затрат по уплате каких налогов производится налогоплательщику?

8. Какие гарантии в части налогообложения предусмотрены инвестору при реализации СРП?

9. Каковы особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых?

1 0 . К а к и е з атр аты в о з м е щ а ютс я и к а к и е н е в о з м е щ а ютс я инвестору?

11. Какие особенности имеются при определении налоговой базы налога на прибыль при выполнении СРП?

12. Каковы особенности уплаты НДС при выполнении СРП?

13. В чем сос тоят особеннос ти пос тановки налогоплательщика на учет в налоговые органы при выполнении СРП?

14. Какова отличительная особеннос ть проведения налого вых проверок при выполнении СРП?