9.1. правовой статус налога на добычу полезных ископаемых

9.1. правовой статус налога на добычу полезных ископаемых

Все платежи, взимание которых так или иначе связано с взаимодействием человека и природы, независимо от их «налогового» статуса можно подразделить на экологические и природоресурсные платежи. Если объектом экологических платежей является вредное воздействие человека на природу (например, экологический налог – статья 13 НК РФ), то объектом природоресурсных платежей являются отношения по использованию различного рода природных ресурсов (земли, лесов, вод, недр и пр.), а также результат такого использования. В контексте приведенного деления налог на добычу полезных ископаемых, безусловно, следует отнести к группе платежей за природопользование, поскольку объектом данного налога является добыча полезных ископаемых (статья 336 НК РФ), которая является одним из видов пользования недрами (статья 6 Закона РФ «О недрах» от 21 февраля 1992 г. № 2395-1 (в редакции Федерального закона от 03 марта 1995 г. № 27-ФЗ) – далее Закон «О недрах» ). При разграничении указанных выше видов платежей следует отметить, что поскольку экологические платежи не носят характера гражданско-правовой ответственности, то им не свойственна компенсационная природа, заключающаяся в том, что за счет уменьшения имущественной сферы одного субъекта восстанавливается нарушенная имущественная сфера другого субъекта. Имущественная компенсация вреда, причиненного природной среде, достигается иным путем, а именно взысканием убытков с причинителя вреда (статья 77 Федерального закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» ). Группа платежей за природопользование имеет весьма неопределенный правовой статус, поскольку не дает четких оснований для отнесения указанных платежей к налогам, сборам или гражданско-правовым платежам. Однако, как представляется, применительно к налогу на добычу полезных ископаемых зна-

чимость указанной проблематики существенно снижается, поскольку указанный налог ориентирован на обложение стоимости добытых полезных ископаемых (статьи 336–338 НК РФ) и не является условием предоставления государством права пользования недрами. С учетом изложенного представляется очевидным, что налог на добычу полезных ископаемых является именно налоговым платежом, поскольку отвечает законодательно установленным признакам налога (статья 8 НК РФ), в частности: индивидуальная безвозмездность, обязательный (принудительный) характер, поступление в бюджет, односторонний характер. После вступления в силу изменений, внесенных в текст главы 26 НК РФ Законом № 57-ФЗ применительно к порядку уплаты налога на добычу полезных ископаемых (а именно – после

01.01.2003 г.) налог на добычу полезных ископаемых уплачивается единовременно по итогам налогового периода (статья 344 НК РФ (с изменениями,

внесенными Законом № 57-ФЗ)). Следовательно, авансовый характер у данного обязательного платежа отсутствует.

[1] Глава 26 НК РФ «Налог на добычу полезных ископаемых» введена Федеральным законом от 08 августа 2001 № 126-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской

Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации» .

Вместе с тем, несмотря на указание в статье 344 НК РФ (в редакции,

действовавшей до 01 января 2003 г.) на то, что налог на добычу полезных ископаемых уплачивается по итогам налогового периода путем внесения

авансовых платежей, на взгляд автора статус налога на добычу полезных ископаемых не приобретал характер налогового сбора. Дело в том, что

применительно к налогу авансовые платежи являются лишь способом уплаты налога, обеспечивающим поступление сумм налогов в бюджет равномерно в течение налогового периода. При этом сама по себе сумма авансового платежа налогом не является, на что неоднократно обращалось

внимание в литературе, тогда как авансовый характер сбора является одним из признаков сбора как такового. Таким образом, установленный законодательством о налогах и сборах авансовый способ уплаты налога не

должен вводить в заблуждение налогоплательщиков относительно правового статуса обязательного платежа.

Следующим этапом при определении правового характера налога на добычу полезных ископаемых является отнесение его к группе прямых или косвенных налогов. Косвенные налоги взимаются в процессе расходования материальных благ (в процессе потребления), тогда как

прямые налоги – в процессе приобретения и накопления материальных благ. Источник уплаты прямых налогов формируется у налогоплательщика, тогда как источник уплаты косвенных налогов поступает налогоплательщику в составе иных платежей (как правило, цены). Анализ всех

признаков прямых налогов позволяет сделать вывод, что именно к данной группе налог на добычу полезных ископаемых и относится. Вопервых, предметом налога на добычу полезных ископаемых является имущество – полезные ископаемые, а не денежные средства. Во-вторых, связь с исполнением по сделке (реализацией), которое, как правило, выступает объектом косвенных налогов, отсутствует, однако в наличии прямая связь с предметом налогообложения. В-третьих, взимается данный налог непосредственно в виде денежного платежа в бюджет (отсутствует завуалированный характер налогового изъятия).

В-четвертых, источник уплаты налога формируется у налогоплательщика. В-пятых, бремя уплаты налога не перелагается на третьих лиц. В свою очередь, относясь к группе прямых налогов, налог на добычу полезных ископаемых является налогом личным, поскольку взимается он исходя из стоимости добытых полезных ископаемых в течение налогового периода (статьи 338 и 343 НК РФ). В завершение характеристики правового статуса налога на добычу полезных ископаемых следует указать, что данный налог относится к числу налогов неокладных, т. е. налогов, которые самостоятельно рассчитываются налогоплательщиком, что прямо следует из статьи 52, пункта 1 статьи 338 и статьи 343 НК РФ.

Плательщиками НДПИ признаются пользователи недр – организации (российские и иностранные) и индивидуальные предприниматели. Об этом сказано в статье 334 НК РФ. Как следует из статьи 9 Закона РФ от 21.02.92 № 2395-1 «О недрах» (далее – Закон о недрах), статус пользователя недр лицо приобретает с момента государственной регистрации лицензии на право пользования участком недр или вступления в силу соглашения о разделе продукции [2]. Пользователь недр признается налогоплательщиком вне зависимости от вида пользования недрами на предоставленном участке.

Отсутствие лицензии на право пользования недрами означает, что нет и обязанности по уплате налога, поскольку в данном случае в соответствии с пунктом 1 статьи 17 НК РФ не определен налогоплательщик. Однако в такой ситуации (отсутствие обязанности по уплате НДПИ) лицо, пользующееся недрами без соответствующей лицензии, должно возместить государству убытки. Это установлено статьей 51 Закона о недрах и распоряжением Правительства РФ от 22 августа 1998 г. № 1214-Р

«О возмещении убытков, причиненных в результате самовольного пользования недрами» .

Нередко на практике складываются ситуации, когда полезные ископаемые добываются в рамках осуществления совместной деятельности или для фактического выполнения работ по добыче привлекаются подрядчики. Плательщиком НДПИ в таком случае является лицо, которому выдана лицензия на право пользования недрами. Именно оно

должно вести учет количества добытого полезного ископаемого, исчислять и уплачивать налог, а также представлять налоговую декларацию.

Налогоплательщики уплачивают НДПИ по месту нахождения участков недр, предоставленных им в пользование. Для этого организации и предприниматели должны быть зарегистрированы в качестве плательщиков налога. На это указывает пункт 1 статьи 335 НК РФ.

Если полезные ископаемые добываются на территории России, постановка на учет в качестве плательщика НДПИ осуществляется по месту нахождения участка недр, предоставленного в пользование. Что следует понимать под местом нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование? Для целей 26-й главы Налогового кодекса это – территория субъекта (субъектов) РФ, на которой (которых) расположен участок недр.

Если же добыча полезных ископаемых производится на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне России, а также за пределами России, но на территории, находящейся под ее юрисдикцией или арендуемой у иностранных государств, постановка на учет в качестве плательщика НДПИ происходит по месту нахождения организации (месту жительства физического лица).

Особенности постановки на учет в качестве плательщика НДПИ

определены приказом МНС России от 31 декабря 2003 № БГ-3-09/731

«Об утверждении особенностей постановки на учет в налоговом органе организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых».

Как следует из этого документа, постановка на учет (снятие с учета) происходит в уведомительном порядке. Лицензирующие органы передают в налоговые органы соответствующие сведения о предоставлении прав на пользование природными ресурсами. Те в свою очередь направляют налогоплательщику уведомление о постановке на учет в налоговом органе. На все эти операции государственным органам отведено

30 дней с момента выдачи лицензии (разрешения) на пользование участком недр.

Согласно статье 11 Закона о недрах предоставление участка недр в пользование на условиях соглашения о разделе продукции оформляется лицензией на пользование недрами.

В соответствии с пунктом 3 статьи 335 НК РФ особенности постановки на учет плательщиков НДПИ определяются Минфином России. Однако поскольку на сегодняшний день соответствующий документ

Минфином России не принят, продолжает действовать приказ МНС России № БГ-3-09/731.

Обратите внимание: если налогоплательщик ведет добычу полезных ископаемых на нескольких участках, расположенных в разных муни-

ципальных образованиях субъекта Российской Федерации, постановка на учет производится только в одном налоговом органе.

Тот факт, что плательщики НДПИ подлежат постановке на учет по месту нахождения участка недр, определяет особенности уплаты этого налога и порядок заполнения платежных документов. Что же касается взаимодействия налогоплательщика с налоговыми органами – представления налоговой декларации, подачи заявлений о зачете или возврате излишне

уплаченной суммы налога или излишне взысканного налога, – то оно осуществляется через инспекцию по месту нахождения (жительства) налогоплательщика или межрайонную (межрегиональную) инспекцию (в случае

постановки на учет в такой инспекции).

Постановка на учет в налоговом органе крупнейших налогоплательщиков в качестве налогоплательщиков налога производится в порядке, установленном приказом МНС России от 31 августа 2001 № БГ-309/319.

Согласно статье 341 Налогового кодекса налоговый период по

НДПИ – один календарный месяц. Налог уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 344

НК РФ). Как уже упоминалось, уплата налога осуществляется на территории того субъекта (субъектов) РФ, в котором налогоплательщик зарегистрирован в качестве плательщика НДПИ (п. 2 ст. 343 НК РФ).

Налоговая декларация представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Она заполняется

в единственном экземпляре в целом по всей добыче, произведенной налогоплательщиком, и подается в тот налоговый орган, в котором налогоплательщик зарегистрирован по месту своего нахождения (жительства), а не в тот, где он зарегистрирован в качестве плательщика НДПИ. Обязанность по представлению декларации возникает у налогоплательщика с того налогового периода, в котором фактически началась добыча полезных ископаемых. Так сказано в статье 345 НК РФ. В случае приостановления добычи обязанность по представлению декларации сохраняется.

По организациям, отнесенным к категории крупнейших налогоплательщиков в соответствии с приказом МНС России от 10 августа 2001 г.

№ БГ-3-08/279, работа по налоговому контролю по налогу на добычу полезных ископаемых возлагается на межрегиональные (межрайонные) инспекции МНС России по крупнейшим налогоплательщикам, в которых они состоят на учете в соответствии с приказом МНС России от 31 августа 2001 г. № БГ-3-09/319.