5.4. единый социальный налог

5.4. единый социальный налог

Экономическое содержание. Основное предназначение этого на¬ лога состоит в том, чтобы обеспечить мобилизацию средств для реализации права граждан России на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Единый соци­ альный налог (ЕСН) введен в действие с 1 января 2001 г. и заме­ нил собой действовавшие ранее отчисления в три государствен­ ных внебюджетных социальных фонда — Пенсионный фонд (ПФ) РФ. Фонд социального страхования (ФСС) РФ и фонды обяза­ тельного медицинского страхования (ФОМС). При этом необхо­ димо отметить, что замена отчислений на единый социальный налог

не отменила целевого назначения налога.

101

Законодательная база. Глава 24 Налогового кодекса РФ «Единый социальный налог (взнос)»; методические указания МНС России.

Налогоплательщики. Определение налогоплательщиков единого социального налога имеет особо важное значение, поскольку в от­ личие от большинства других видов налогов ставки уплаты этого налога в значительной мере зависят от категорий налогоплатель­ щиков.

В первую очередь налогоплательщиками этого налога являются

работодатели, которые производят выплаты наемным работникам. В их число входят организации, индивидуальные предпринимате­ ли, крестьянские (фермерские) хозяйства. В дальнейшем эта груп­ па будет именоваться как налогоплательщики-работодатели.

Ко второй группе относятся индивидуальные предпринимате­ ли, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования, кресть­ янские (фермерские) хозяйства, а также адвокаты.

В отличие от первой группы входящие во вторую выступают таковыми как индивидуальные получатели доходов от предприни­ мательской или другой профессиональной деятельности, без вып­ латы заработной платы наемным работникам. В дальнейшем они будут именоваться как налогоплательщики-предприниматели.

На практике нередки случаи, когда один и тот же налогопла­ тельщик одновременно может относиться сразу к обеим катего­ риям налогоплательщиков. В этом случае он признается отдель­ ным налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основа­ нию.

Одновременно с этим организации и индивидуальные пред­

приниматели, переведенные в соответствии с действующим зако­ нодательством на уплату налога на вмененный доход для опреде­ ленных видов деятельности, не являются налогоплательщиками единого социального налога в части доходов, которые они полу­ чают от осуществления этих видов деятельности.

Объект налогообложения. Для налогоплательщиков-работодате­ лей объектом налогообложения определены начисляемые им вы­ платы, вознаграждения и другие доходы, в том числе вознаграж­ дения по договорам гражданско-правового характера, связанные с выполнением работ или оказанием услуг, а также по авторским и лицензионным договорам, а также выплаты в виде материаль­ ной помощи и иные безвозмездные выплаты.

Вместе с тем все перечисленные выше выплаты, доходы и возна­ граждения могут и не являться объектом налогообложения, если они произведены из прибыли, остающейся в распоряжении организации. Эту особенность следует учитывать при формировании налоговой базы

по ЕСН (рис. 5.9).

Кроме того, установлено еще одно исключение из правил. Вы­

платы в виде материальной помощи, другие безвозмездные вы102

(взносом )

103

платы, выплаты в натуральной форме, производимые сельскохо­ зяйственной продукцией или товарами для детей, становятся объек­ том налогообложения только лишь в части сумм, превышающих

1000 руб. в расчете на календарный месяц.

Объектом обложения для налогоплательщиков-предпринима­ телей являются доходы от предпринимательской или другой про­ фессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Для индивидуальных предпринимателей, применяю­ щих установленную законом упрощенную систему налогообложе­ ния, объект обложения представляет собой доход, определяемый исходя из стоимости патента.

Налоговая база. Исходя из установленного законодательством объекта обложения соответственно определяется и налоговая база. Для налогоплательщиков-работодателей налоговую базу формируют:

любые вознаграждения и выплаты, осуществляемые в соответ­

ствии с трудовым законодательством наемным работникам;

вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг);

вознаграждения по авторским и лицензионным договорам;

выплаты в виде материальной помощи или иные безвозмезд­

ные выплаты.

Пример. Вознаграждение автору научной разработки согласно догово­ ру составляет 5000 руб. Расходы на создание такой разработки автором документально не подтверждены. Данные расходы принимаются в преде­ лах установленного норматива 20 \% от суммы начисленного дохода.

Налоговая база для исчисления единого социального налога составляет:

5000 руб. (5000 руб. • 20 \%) = 4000 руб.

При определении налоговой базы учитываются любые доходы, начисленные работодателями работникам в денежной или нату­ ральной форме, в виде предоставленных работникам материаль­ ных, социальных или других благ или в виде иной материальной выгоды, за исключением не подлежащих обложению доходов, пе­ речень которых будет рассмотрен отдельно.

Налогоплательщики-работодатели при исчислении единого со­ циального налога определяют налоговую базу отдельно по каждо­ му работнику с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Пример. Начислены доходы в пользу работников (руб.):

Налоговая база будет составлять (руб.):

Налоговая база налогоплательщиков-предпринимателей опреде­ ляется как сумма доходов, являющихся объектом обложения, ко­ торые ими получены за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской или другой профес­ сиональной деятельности в России, за вычетом расходов, связан­ ных с их извлечением.

Перечень, порядок применения и размеры этих вычетов пол­ ностью совпадают с перечнем, порядком и размером профессио­ нальных налоговых вычетов, осуществляемых при исчислении на­ лога на доходы физических лиц.

Доходы, полученные работниками в натуральной форме в виде товаров, работ и услуг, должны быть учтены в составе налогообла­ гаемых доходов в стоимостном выражении. Их стоимость опреде­ ляется на день получения данных доходов по ст. 40 Налогового кодекса РФ исходя из их рыночных цен или тарифов. При этом в стоимость товаров, работ и услуг должна быть включена соответ­ ствующая сумма налога на добавленную стоимость, налога с про­ даж, а для подакцизных товаров — и соответствующая сумма ак­ цизов.

Доходы, которые не являются объектом обложения. Налоговый кодекс РФ определил широкий перечень доходов, которые не яв­ ляются объектом обложения единым социальным налогом и соот­ ветственно не подлежат налогообложению (табл. 5.2).

Таблиц а 5.2

Операции, освобождаемые от налогообложения единым социальным налогом (взносом)

I. Доходы, не подлежащие обложению единым социальным налогом

{взносом) в полном объеме

1. Государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе:

пособия по временной нетрудоспособности;

пособия по уходу за больным ребенком;

пособия по безработице, беременности и родам

105

Продолжение табл. 5.2

2. Установленные действующим законодательством РФ компенса­

ционные выплаты (в пределах законодательно определенных норм)

3. Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями:

работникам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвы­

чайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им

материального ущерба или вреда их здоровью на основании решений органов законодательной (представительной) и (или)

исполнительной власти, решений представительных органов местного самоуправления;

членам семьи умершего работника или наемным работникам

в связи со смертью члена его семьи;

работникам, пострадавшим от террористических актов на

территории РФ

4. Суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выпла­

чиваемые своим работникам, а также военнослужащим, направлен­ ным на работу (службу) за границу, налогоплательщиками — фи­ нансируемыми из федерального бюджета государственными учреж­ дениями или организациями — в пределах размеров, установленных законодательством РФ

5. Доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйствен­

ной продукции, ее переработки и реализации — в течение пяти лет

начиная с года регистрации хозяйства

6. Доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), полу­

чаемые членами зарегистрированных в установленном порядке родовых, семейных общин малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате ведения ими

традиционных видов промысла

7. Суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим выплаты в целях возмещения вреда жизни и

здоровью застрахованных физических лиц при условии отсутствия

выплат застрахованным физическим лицам

8. Суммы, выплачиваемые за счет членских взносов садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов лицам, выполняющим работы (услуги) для указанных организаций

9. Стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведе­ ния отпуска и обратно, оплачиваемая работодателем лицам, рабо­ тающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравнен­

ных к ним местностях

106

Окончание табл. 5.2

Ставки единого социального налога. Ставки единого социального налога, учитывая целевой характер их использования, предусмат­ ривают распределение по соответствующим социальны м фондам.

Дл я основно й категории налогоплательщиков-работодателей, за исключение м организаций , занятых в производстве сельскохо­ зяйственно й продукции , применяютс я следующие ставки налога (табл. 5.3 и 5.4).

Законо м предусмотрено одно условие применени я указанных выше ставок налога.

Пр и расчете величин ы налогово й баз ы в средне м н а одног о

работник а в организация х с численность ю работнико в свыш е

107

Т а б л и ц а 5.3

от суммы,

от суммы,

Таблиц а 5.4

Ставки единого социального налога для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, и крестьянских (фермерских) хозяйств

30 человек не учитываются 10\% работников, имеющих наиболь­ шие по размеру доходы, а в организациях с численностью работ­ ников до 30 человек не учитываются 30\% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы.

В случае если на момент очередной уплаты налога накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одного ра­ ботника становится менее суммы, равной 2500 руб., умноженным на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, то такие налогоплательщики уплачивают налог по ставкам, пре­ дусмотренным при величине налоговой базы на каждого отдель­ ного работника до 100000 руб., независимо от фактической вели­ чины налоговой базы на каждого отдельного работника.

Пример. В организации работает 100 человек. За второе полугодие теку­ щего года им были начислены выплаты, с которых уплачивались страхо­ вые взносы, в общей сумме 3672000 руб.

Из этой суммы было начислено: директору организации — 84000 руб.; главному бухгалтеру — 60000 руб.;

остальным работникам — 3 528000 руб. (по 36000 руб. каждому).

Чтобы определить, сможет ли организация перейти в следующем году на регрессивную шкалу ставок ЕСН, необходимо определить сумму вы­ плат 10 \% работников (т.е. 10 работникам), имеющих наибольшие по раз­ меру выплаты. В данном случае это выплаты директору, главному бухгал­ теру и восьми работникам на общую сумму 432000 руб. (84000 + 60000 +

+ 8 • 36000). Таким образом, средний размер выплат на одного работника за второе полугодие текущего года составит: (3 672000 руб. — 432000 руб.): (100 человек — 10 человек) = 36000 руб. Поскольку эта сумма превышает установленный предел в 15000 руб. (2500 руб. * 6 мес), организация впра­ ве использовать регрессивную шкалу ставок ЕСН.

В малочисленных организациях, например в семь человек, правила округления численности для «фильтра» в 10\% те же самые, что при округлении расчетов налогов, т.е. 0,7 человека = 1 человек.

Налоговый период. По данному налогу налоговый период опре­

делен в один календарный год, отчетный период — квартал.

Налоговые льготы. Российское налоговое законодательство уста­ новило также отдельные налоговые льготы по единому социально­ му налогу.

Одной из важнейших льгот является стимулирование использо¬ вания труда инвалидов. В связи с этим от уплаты налога освобож¬ даются организации любых организационно-правовых форм — с сумм доходов, не превышающих 100000 руб. в течение календар¬ ного года, начисленных работникам, являющимся инвалидами I,

II и III групп.

В этих же целях освобождаются от налогообложения суммы дохо­ дов, не превышающие 100000 руб. в течение налогового периода на каждого отдельного работника, следующих категорий работодателей:

110

1) общественных организаций инвалидов, среди членов кото­

рых инвалиды и их законные представители составляют не менее

80 \%, и их структурных подразделений;

2) организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых сред­ несписочная численность инвалидов составляет не менее 50\%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составля­ ет не менее 25 \%;

3) учреждений, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инва­ лидам и их родителям, единственными собственниками имуще­ ства которых являются указанные общественные организации ин­ валидов.

Вместе с тем указанные льготы не распространяются на орга­ низации, занимающиеся производством или реализацией подак­ цизных товаров, минерального сырья, других полезных ископае­ мых, а также ряда других товаров в соответствии с перечнем, который утверждается Правительством РФ по представлению об­ щероссийских общественных организаций инвалидов.

Кроме перечисленных льгот, законодательство установило льготу для налогоплательщиков-предпринимателей, являющихся инвали­ дами I, II и III групп, в части освобождения от налогообложения их доходов от предпринимательской и другой профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100000 руб. в течение налогового периода.

Одновременно с этим налогоплательщики-предприниматели, являющиеся инвалидами, освобождаются от уплаты налога в части сумм налога, зачисляемого в Фонд социального страхования РФ.

В случаях, если в соответствии с законодательством Россий­ ской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, осуществляющие на российской территории деятельность в каче­ стве индивидуальных предпринимателей, не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицин­ скую помощь за счет средств Пенсионного фонда РФ, Фонда со­ циального страхования РФ, фондов обязательного медицинского страхования, они освобождаются от уплаты налога в части, зачис­ ляемой в соответствующие фонды.

Дата получения доходов. Для исчисления налога важно устано­ вить дату получения доходов и осуществления расходов. Дата опре­ деляется в зависимости от категории, к которой относится нало­ гоплательщик.

Для доходов, начисленных налогоплательщиками-работодате­ лями, датой получения доходов является день начисления доходов в пользу работника.

111

Для доходов от предпринимательской или другой профессиональ­ ной деятельности, а также для других доходов, включая матери­ альную выгоду, датой получения доходов является день фактиче­ ской выплаты (перечисления) или получения соответствующего

дохода.

При расчетах с использованием банковских счетов, открытых налогоплательщиком в кредитных организациях, датой перечисле­ ния дохода считается день списания денежных средств с его счета.

Порядок исчисления и уплаты налога. Порядок исчисления и уплаты налога также зависит от того, к какой категории принад­ лежит налогоплательщик.

Налогоплательщики-работодатели исчисляют сумму налога от­

дельно в отношении каждого фонда. Эта сумма определяется как соответствующая процентная доля созданной налоговой базы. При этом сумма налога, зачисляемая в составе социального налога в Фонд социального страхования РФ , должна быть уменьшена на произведенные налогоплательщиками самостоятельно расходы на

извести не позднее пяти дней с момента подачи декларации с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий год.

В случае появления в течение года у налогоплательщиков дохо­ дов, полученных от осуществления предпринимательской или дру­ гой профессиональной деятельности, они обязаны представить налоговую декларацию с указанием суммы предполагаемого дохо­ да от указанной деятельности в текущем налоговом периоде в на­ логовый орган в пятидневный срок по истечении месяца со дня появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого дохода определяется налогоплательщиком по согласованию с налоговым органом.

Авансовые платежи уплачиваются на основании налоговых уве­ домлений, выписываемых и направляемых налогоплательщикам в следующие сроки:

за январь — июнь налог уплачивается не позднее 15 июля теку­ щего года в размере половины годовой суммы авансовых плате­ жей;

за июль — сентябрь — не позднее 15 октября текущего года в

цели государственного социального страхования, предусмотрен­

размере '/4

годовой суммы авансовых платежей;

ные российским законодательством.

Указанные налогоплательщики производят уплату авансовых платежей по налогу ежемесячно в срок, установленный для полу­ чения средств в банке на оплату труда за истекший месяц, но не позднее 15-го числа следующего месяца. При этом законодатель­ ством запрещено банкам выдавать своему клиенту-налогоплатель­ щику средства на оплату труда, если этот налогоплательщик не представил в банк платежных поручений на перечисление налога.

Для правильного исчисления причитающихся сумм налога на­ логоплательщики должны вести учет отдельно по каждому из ра­ ботников о суммах выплаченных им доходов и суммах налога, от­ носящихся к этим доходам.

Несколько иной порядок исчисления и уплаты налога установ­

лен в отношении налогоплательщиков-предпринимателей.

Исчисление суммы авансовых платежей на текущий налоговый период, подлежащих уплате этими налогоплательщиками, за ис­ ключением адвокатов, производится налоговыми органами. При этом сумма авансовых платежей определяется исходя из суммы предполагаемого дохода (с учетом расходов, связанных с его из­ влечением), который указан в подаваемой налогоплательщиком налоговой декларации. Указанная декларация должна быть подана налогоплательщиком не позднее 30 апреля года, следующего за

отчетным годом.

Сумма авансовых платежей может быть определена также исхо­ дя из суммы фактической налоговой базы данного налогоплатель­ щика за предыдущий налоговый период и соответствующих ставок единого социального налога. Исчисление суммы авансовых плате­ жей на текущий налоговый период налоговый орган должен про 

112

за октябрь — декабрь — не позднее 15 января следующего года в размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей.

При значительном, более чем на 50\%, увеличении дохода в налоговом периоде против установленного при расчете авансовых платежей налогоплательщик обязан представить новую деклара­ цию с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий год, а в случае значительного уменьшения дохода он вправе представить новую декларацию.

В этих случаях налоговый орган производит перерасчет авансо­ вых платежей налога на текущий год по не наступившим срокам уплаты не позднее пяти дней с момента подачи новой декларации.

Окончательный расчет налога производится налогоплательщи­ ками-предпринимателями, за исключением адвокатов, самостоя­ тельно, с учетом всех полученных в налоговом периоде доходов, включаемых в налоговую базу. При этом сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и опре­ деляется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными в течение налогового периода, и суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, должна быть внесена на­ логоплательщиком не позднее 15 июля года, следующего за от­ четным налоговым периодом. Эта сумма может быть зачтена в счет будущих налоговых платежей или возвращена налогопла­ тельщику.

Исчисление и уплата налога с доходов адвокатов осуществля­ ются юридическими консультациями в таком же порядке, как это предусмотрено для налогоплательщиков-работодателей.

113

Вопросы для самопроверки

1. Кто является плательщиком единого социальн