Глава 7 специальные налоговые режимы

Глава 7 специальные налоговые режимы

7.1. УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Упрощенная система налогообложения регламентируется главой 262 Налогового кодекса Российской Федерации, которая была введена в действие с 1 января 2003 г. Упрощенная система налогообложения относится к специальным налоговым режимам. Сущность системы состоит в том, что уплата целого ряда налогов заменяется уплатой единого налога (рис. 7.1).

Организации Индивидуальные предприниматели

не уплачивают следующие виды налогов

Организации и индивидуальные предприниматели не освобождаются от уплаты транспортного налога, государственной пошлины, других налогов, а также от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Перейти на применение упрощенной системы налогообложения (УСН) организации и индивидуальные предприниматели могут в добровольном порядке при соблюдении определенных условий.

Для организаций возможность применения упрощенной системы определяется показателем выручки, которая исчисляется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и натуральной формах в соответствии со ст. 249 НК РФ. В соответствии со ст. 34612 НК РФ на указанную систему могут претендовать только те организации, у которых доход за первые 9 месяцев не превышает 15 млн руб.

В то же время установлен закрытый перечень организаций, которые не вправе применять упрощенную систему налогообложения независимо от размера дохода организации. Организации не должны заниматься следующими видами деятельности:

банковской, страховой, негосударственным пенсионным обеспечением, игорным бизнесом;

производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых;

организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

профессиональные участники рынка ценных бумаг;

частные нотариусы, адвокаты, учредившие кабинеты, а также иные формы адвокатских образований;

бюджетные учреждения;

другие.

Организация не имеет право применять данную систему, если она имеет филиалы и представительства.

Также существует ограничение по структуре уставного капитала.

Доля непосредственного участия других организаций не должна превышать 25\%. Льготы по соблюдению этого условия имеют только организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50\%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25\%. Если хотя бы одно из условий не соблюдается, организация не вправе перейти на упрощенную систему налогообложения.

Для перехода на упрощенную систему налогообложения количество работающих в организации и у индивидуального предпринимателя не должно превышать 100 человек.

Для того чтобы организация имела право на применение упрощенной системы налогообложения, остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов не должна превышать 100 млн руб. С 1 января 2006 г. уточняется остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, которая влияет на применение упрощенной системы налогообложения организациями. Это те основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Переход на упрощенную систему налогообложения невозможен и в том случае, если налогоплательщик переведен на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Для перехода на упрощенную систему налогообложения необходимо представить в налоговые органы заявление, которое необходимо подать с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, в котором организация переходит на упрощенную систему налогообложения.

Организации должны указать в заявлении размер дохода от реализации, полученного за 9 месяцев текущего года. Сообщение в заявлении индивидуальными предпринимателями размера дохода, полученного от предпринимательской деятельности, носит добровольный характер.

Объектом налогообложения являются:

доходы;

доходы, уменьшенные на сумму расходов.

С 2006 г. организации, участвующие в договоре о совместной деятельности или в договоре доверительного управления имуществом, в качестве объекта налогообложения могут выбирать только доходы, уменьшенные на величину расходов.

Налогоплательщики вправе самостоятельно выбирать объект налогообложения единым налогом до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. В случае изменения объекта после подачи заявления налогоплательщик обязан уведомить налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. Объект налогообложения не может быть изменен налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения. Для налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 г. и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, были вправе с 1 января 2006 г. изменить объект налогообложения. Для этого им необходимо было уведомить налоговый орган до 20 декабря 2005 г. Все остальные налогоплательщики с 2006 г. не могут изменять объект налогообложения в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

Организации при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;

внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При определении доходов не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ.

Индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности.

В тех случаях, когда организация (индивидуальный предприниматель) в качестве объекта налогообложения применяют доходы за вычетом расходов, определяется состав учитываемых для целей налогообложения расходов:

расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств;

расходы на приобретение нематериальных активов;

расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных); арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

материальные расходы;

ш расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности;

расходы на обязательное страхование работников и имущества;

суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам);

проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации;

суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации;

другие расходы.

Определенную специфику имеет порядок учета расходов на приобретение основных средств. Если основные средства приобретаются организацией в период применения упрощенной системы налогообложения, то расходы принимаются в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию. Если основные средства приобретены до перехода на упрощенную систему налогообложения, то порядок их учета устанавливается в зависимости от срока службы основных средств (табл. 7.1).

Таблица 7.1

При этом стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

В случае реализации (передачи) основных средств, приобретенных после перехода на упрощенную систему налогообложения, до истечения трех лет с момента их приобретения (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения 10 лет с момента их приобретения) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Порядок признания доходов и расходов приведен на рис. 7.2.

Доходы I

День поступления денежных средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества и имущественных прав, а также погашения задолженности

Расходы

Затраты после их фактической оплаты

Рис. 7.2. Определение даты получения доходов и расходов

Признание налоговой базы при упрощенной системе налогообложения зависит от объекта налогообложения. Так, если в качестве объекта налогообложения выбран доход организации или индивидуального предпринимателя, то налоговая база определяется как денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

В случае когда объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. При этом доходы и расходы пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов, а доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам.

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. Различия между объектами налогообложения представлены в табл. 7.2.

Налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает

Таблица 7.2

минимальный налог. Данный налог рассчитывается следующим образом:

Минимальный налог ~ Доходы х 1\%.

Минимальный налог уплачивается только по итогам налогового периода и в том случае, если налог, рассчитанный исходя из налоговой базы и ставки налога (15\%), меньше минимального и если расходы окажутся больше доходов.

Пример. Доходы, полученные организацией за налоговый период, составили 600 ООО руб. Расходы, фактически оплаченные, составили 570 ООО руб.

Сумма налога, подлежащая уплате по результатам работы организации за год, составляет 4500 руб. (600 000 руб. 570 000 руб.) х 15\%.

Сумма минимального налога за год составит 6000 руб. (600 000 руб. х 1\%).

В связи с тем, что сумма минимального налога превышает сумму налога, исчисленную в общем порядке, организация обязана уплатить в бюджет за налоговый период 6000 руб.

Налогоплательщики, выбравшие объектом налогообложения доходы, имеют право уменьшать сумму единого налога (квартальных авансовых платежей), подлежащую уплате в бюджет, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50\%.

Пример. Индивидуальный предприниматель, выбравший объект налогообложения доходы, рассчитывает сумму налога за налоговый период.

Сумма фактически полученных доходов составила 1 200 000 руб. Сумма фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за налоговый период составила 40 000 руб.

Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период:

72 000 руб. (1 200 000 руб. х 6\%).

Сравним сумму, на которую можно уменьшить налог, и сумму уплаченных страховых взносов: 36 000 руб. (72 000 руб. х 50\%).

Поскольку 36 000 руб. < 40 000 руб., то организация уплачивает в бюджет 36 000 руб. независимо от того, что страховые взносы превышают эту сумму.

Налогоплательщики, выбравшие объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

При этом убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30\%. При этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена наследующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых •периодов.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на упрощенную систему налогообложения.

Убыток, полученный налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

Налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Пример. Организация по результатам работы в одном налоговом периоде получила убыток в размере 80 ООО руб.

В другом налоговом периоде доходы организации составили 700 000 руб., а расходы, уменьшающие полученные доходы в целях налогообложения, — 500 000 руб.

Объектом налогообложения является 200 000 руб. (700 000 руб. — 500 000 руб.).

Определим, на какую сумму можно уменьшить данную налоговую базу: 60 000 руб. (200 000 руб. х 30\%).

Следовательно, налог будет исчисляться исходя из 140 000 руб. (200 000 руб. 60 000 руб.)

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из ставки налога фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, 9 месяцев с учетом ранее начисленных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов за минусом расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетных периодов с учетом ранее исчисленных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Ранее исчисленные авансовые платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Уплата налога и авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организации и по месту жительства индивидуального предпринимателя.

Авансовые платежи уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, а налог по итогам года — не позднее 31 марта года, следующего за налоговым периодом.

Налоговые декларации организации представляют по истечении налогового (отчетного) периода по месту их нахождения. По итогам года декларация представляется не позднее 31 марта года, следующего за налоговым периодом.

Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Налогоплательщики — индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего периода. Формы налоговых деклараций и порядок их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Организации и индивидуальные предприниматели не вправе самостоятельно до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения. Однако существуют условия, при которых налогоплательщик обязан вернуться к общему режиму налогообложения (рис. 7.3).

Доходы по итогам налогового периода превышают 20 млн руб.

Доля участия других организаций превысила 25\%

Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превысила 100 млн руб.

Средняя численность работников превысила 100 человек

Рис. 7.3. Условия возврата на общий режим налогообложения

Организации и индивидуальные предприниматели, которые по итогам налогового (отчетного) периода превысили величины, указанные в рис. 7.3, считаются утратившими право на применение упрощенной системы с начала того квартала, в котором было допущено превышение и несоответствие указанным требованиям. При этом налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода. Вернуться к упрощенной системе налогообложения можно не ранее чем через год после того, как утрачено право на ее применение, а.для того чтобы перейти с упрощенной системы на иной режим налогообложения с начала календарного года, необходимо уведомить налоговый орган не позднее 15 января года, в котором предполагается перейти на этот режим.

Организации, которые до перехода на упрощенную систему налогообложения при исчислении налога на прибыль организаций использовали метод начислений, при переходе на упрощенную систему налогообложения выполняют следующие правила:

на дату перехода в налоговую базу включают суммы денежных средств, полученные до перехода на упрощенную систему налогообложения в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после перехода на упрощенную систему налогообложения;

не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на упрощенную систему налогообложения, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;

расходы, осуществленные организацией после перехода на упрощенную систему налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была до перехода на упрощенную систему налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата была осуществлена после перехода организации на упрощенную систему налогообложения;

не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на упрощенную систему налогообложения в оплату расходов налогоплательщика, если до этого эти расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, желающие перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае организации и индивидуальные предприниматели вправе применять упрощенную систему налогообложения в текущем календарном году с момента создания организации или с момента регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя. Заявление может быть подано в течение пяти дней с даты постановки на учет в налоговой инспекции, указанной в свидетельстве.

Налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.

Форма этой книги и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

С 2006 г. по одному из 58 видов деятельности, которые перечислены в Налоговом кодексе "Российской Федерации, предприниматели вправе переходить на упрощенную систему налогообложения на основании патента.

Некоторые из них:

пошив и ремонт обуви;

изготовление и ремонт обуви;

ремонт часов;

мойка автотранспортных средств;

услуги переводчика;

машинописные работы;

звукозапись;

ремонт квартир;

тренерские услуги;

услуги по обучению и репетиторству;

ветеринарное обслуживание;

фото-, кинои видеоуслуги;

физкультурно-оздоровительная деятельность (шейпинг, аэробика, спортивные секции, группы здоровья);

другие.

Решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями патента принимается законами субъектов Федерации. При этом законами субъектов Федерации определяются конкретные перечни видов предпринимательской^деятельности в пределах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Документом, удостоверяющим право применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента, является выдаваемый индивидуальному предпринимателю налоговым органом патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности.

Период действия патента — квартал, полугодие, 9 месяцев или год. Патент выдается в течение 10-дневного срока. Стоимость патента определяется как потенциально возможный к получению доход, умноженный на налоговую ставку 6\%. Потенциально возможный доход будет определяться законом субъекта Федерации по каждому виду деятельности.

Если патент выдается по тому виду деятельности, который входит в перечень видов предпринимательской деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход, то размер потенциально возможного годового дохода не может превышать следующую величину:

Базовая доходность х 30.

Например, при мойке автотранспортных средств размер стоимости патента не может превышать 360 ООО руб. (12 ООО руб. х 30).

Индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения на основе патента, производят оплату уз стоимости патента в срок не позднее 25 дней после начала осуществления предпринимательской деятельности на основе патента. Оплата оставшейся части стоимости патента производится налогоплательщиком не позднее 25 дней со дня окончания периода, на который был получен патент.

Пример. ООО «Свет» применяет упрощенную систему налогообложения с начала налогового периода. В качестве объекта налогообложения организация выбрала доходы, уменьшенные на величину расходов. Сумма доходов за полугодие составила 2 ООО ООО руб., расходов 1 500 000 руб., за I квартал эти показатели составили: доходы — 900 000 руб.; расходы — 700 000 руб.

За I квартал была уплачена сумма налога в размере 30 000 руб. [(900 000 руб. 700 000 руб.) х 15\%].

За I полугодие исчисленная сумма налога составила 75 ООО руб. [(2 ООО ООО руб. 1 500 ООО руб.) х 15\%].

Поскольку авансовый платеж за I квартал составил 30 ООО руб., следовательно, по итогам II квартала организация должна перечислить авансовый платеж в бюджет в следующей сумме: 45 ООО руб. (75 ООО руб. 30 ООО руб.).