§ 4. налоговая система российской федерации

§ 4. налоговая система российской федерации

Налоговая система РФ строится в соответствии с НК РФ.

Принципы построения налоговой системы, которые являются основополагающими в экономически развитых странах, показали свою эффективность и могут быть заимствованы Россией, — это:

детальная структурированность и целостность налоговой системы. Обеспечивается жесткой централизацией управления налогами со стороны государства на базе налогового законодательства. Данный принцип предполагает тесную взаимосвязанность налогов, исключающую двойное налогообложение, право выбора в отдельных случаях налогоплательщиком конкретного вида налога или налоговой ставки, а также строгое разделение налогов на центральные и местные;

гибкость налоговой системы, обеспеченная возможностью ежегодно уточнять ставки налогов и осуществлять налоговую политику с учетом изменений политической и экономической конъюнктуры на основе ежегодно принимаемых законов по бюджету;

социальная направленность налоговой системы, связанная со стимулированием социального и экономического развития страны с учетом таких факторов, как темпы развития, финансовое положение отраслей экономики, уровень инфляции и безработицы, выравнивание развития регионов.

Доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений. К налоговым доходам относятся предусмотренные налоговым законодательством РФ федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также пени и штрафы (ст. 41 БК РФ).

Ниже приведена структура доходов федерального бюджета по итогам исполнения бюджета за 2003 г. (в тыс. руб.) (табл. 1.2).

На протяжении 1990-х гг. налоговая система строилась на основе Закона РФ от 27.12.1991 «Об основах налоговой системы в РФ». Деятельность налоговых органов подчинялась закону РФ от 21.03.1991 «О налоговых органах РФ». С конца 1990-х гг. налоговая система формируется и развивается согласно кодифицированному федеральному закону — НК РФ. В соответствии со ст. 12 НК РФ в РФ установлены три вида налогов и сборов:

федеральные налоги и сборы;

налоги субъектов РФ (региональные налоги);

местные налоги.

В настоящее время налоговую систему России составляют 13 налогов и два сбора (госпошлина — это по своим признакам сбор), в том числе федеральных — 10, региональных — 3, местных — 2. Следует также обратить внимание, что в рамках специальных налоговых режимов установлены три единых налога: единый сельскохозяйственный налог, единый налог при применении упрощенной системы налогообложения, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (табл. 1.3).

Разделение налогов по уровням власти обеспечивает осуществление государством регулирующей функции, позволяя ему воздействовать на социально-экономические процессы на федеральном, региональном и местном уровнях.

Разделение налогов по уровням власти целесообразно проводить с учетом следующих принципов:

налоговые доходы каждого уровня власти должны быть достаточны для финансирования закрепленных сфер или предметов ведения;

чем менее мобильна налоговая база (стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения), тем на более низком уровне государственной власти производится ее налогообложение. Например, высокой мобильностью обладают труд и капитал, а низкой — природ-

ные ресурсы и недвижимость. Поэтому целесообразно закрепить на федеральном уровне налогообложение доходов физических и юридических лиц, а на иных уровнях — налогообложение имущества;

большинство регулирующих налогов закрепляется на федеральном уровне;

косвенные налоги (взимаемые в виде надбавки к цене товара) — акцизы, налог на добавленную стоимость, таможенные пошлины — взимаются на федеральном уровне;

число совместных сфер ведения по налоговым вопросам Федерации и ее субъектов должно быть минимизировано.

Налоговая система формируется и реформируется путем установления и введения новых налогов, их изменения и отмены.

Установить налог или сбор не значит только дать ему название, необходимо определение в НК РФ плательщиков, а также существенных элементов налоговых обязательств: объекта налогообложения, налоговой базы, налогового периода, налоговой ставки, порядка исчисления налога, порядка и сроков уплаты налога, а в необходимых случаях и налоговых льгот. Установить налог можно только путем прямого перечисления в законе о налоге существенных элементов налогового обязательства. Если налог устанавливается путем последовательного издания нескольких нормативно-правовых актов, то такой налог считается окончательно установленным, когда определен его последний элемент.

Введение налога означает решение субъектов РФ и муниципальных образований о действии определенного регионального или местного налога на своей территории. Исчерпывающий перечень налогов и сборов всех уровней закрепляется НК РФ. Субъекты РФ и муниципальные образования вправе самостоятельно решать, вводить или не вводить на своей территории региональные (местные) налоги, поскольку исчерпывающий перечень региональных налогов порождает только право, но не обязанность установить налог. Таким образом, установление в НК РФ регионального (местного) налога порождает право субъекта РФ (местного самоуправления) своим законом (нормативным правовым актом представительного органа местного самоуправления) установить и ввести в действие этот налог независимо от того, вводят ли его на своей территории другие субъекты РФ (муниципальные самообразования). Так, 29.11.2004 г. НК РФ пополнился новой главой 31 «Земельный налог». Этот налог — местный. Поэтому на территории муниципальных самообразований он может быть окончательно установлен только в соответствии с принятием нормативного правового акта представительного органа соответствующего местного самоуправления.

Федеральные налоги представляют собой обязательные платежи физических и юридических лиц, которые устанавливаются высшим органом законодательной власти федеративного государства. Поступления от федеральных налогов зачисляются в федеральный бюджет либо распределяются между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ. Состав федеральных налогов, налогоплательщики, элементы налогообложения (объект, база, ставки, налоговый период, порядок исчисления, а также порядок и сроки уплаты) определяются высшим законодательным органом РФ.

Федеральные налоги создают основу доходной части федерального бюджета (поскольку формируются из наиболее доходных источников), за счет них поддерживается финансовая стабильность нижестоящих — региональных и местных — бюджетов. Перечень федеральных налогов и сборов устанавливается НК РФ, эти налоги и сборы обязательны к уплате на всей территории РФ.

Большинство федеральных налогов являются регулирующими, и в отношении таких налогов субъекты РФ имеют определенные права. Тем не менее компетенция субъекта РФ в отношении этих налогов ограничена рамками доли ставки, которая полагается ему в соответствии с законодательством. Например, по налогу на прибыль организаций определена ставка до 24\%, распределяемая между федеральным и региональными бюджетами: 6,5 \% — в федеральный бюджет и не более 17,5 \% — в бюджеты субъектов РФ. В пределах закрепленной за ними налоговой ставки субъекты РФ вправе устанавливать дополнительные льготы.

Федеральные налоги и сборы следует считать законно установленными, если они установлены федеральным законодательным органом в надлежащей форме, т. е. федеральным законом, в предусмотренном законом порядке и введены в действие в соответствии с действующим законодательством. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться законно установленными. Конституция РФ исключает возможность установления налогов и сборов органами исполнительной власти.

Налоги субъектов РФ (региональные налоги) — это обязательные платежи, право устанавливать которые в соответствии с Конституцией РФ или иными законодательными актами принадлежит субъектам РФ. Налоги субъектов РФ определяются исходя из тех функций по расходным полномочиям, которые законодательно отнесены к компетенции властей субъектов РФ. Поступления от налогов субъектов РФ либо зачисляются в бюджет субъекта РФ, либо распределяются между бюджетом субъекта РФ и местными бюджетами.

Региональные налоги обеспечивают региональные бюджеты собственными источниками финансирования своих расходов (тем не менее доля регулирующих налогов в доходах региональных бюджетов значительно превышает долю собственных налоговых доходов). Общий порядок установления и изъятия региональных налогов предусмотрен ст. 12 НК РФ. В соответствии с ней перечень региональных налогов устанавливается НК РФ (ст. 14) и законами субъектов РФ. Введение в действие региональных налогов производится законами субъектов РФ. Эти налоги обязательны к уплате на территории соответствующего субъекта РФ.

При установлении региональных налогов законодательные (представительные) органы субъекта РФ наделены правом определять указанные в НК РФ элементы налогообложения: налоговые ставки (в пределах, установленных НК РФ), порядок и сроки уплаты налога, формы отчетности по данному региональному налогу, а также налоговые льготы и основания для их использования плательщиком. Если субъект РФ по какой-либо причине не реализует вышеуказанные права, то применяются предельные ставки и льготы, установленные федеральным законодательством.

Местные налоги — это обязательные платежи физических и юридических лиц, поступающие в местные бюджеты. Характерными чертами местных налогов являются их регрессивность и множественность. Они оказывают регулирующее воздействие на развитие социальной инфраструктуры.

Платежи по местным налогам поступают в местные бюджеты. Это городские, районные (с позиций налогообложения в понятие «район» не входит район внутри города), поселковые налоги. Общий порядок установления местных налогов предусмотрен ст. 12 НК РФ. В соответствии с ней перечень местных налогов устанавливается НК РФ (ст. 15) и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления. Введение в действие местных налогов производится нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления. Эти налоги обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.

При установлении местных налогов представительные органы местного самоуправления наделены правом определять указанные в НК РФ элементы налогообложения: налоговые ставки (в пределах, установленных НК РФ), порядок и сроки уплаты налога, формы отчетности по данному местному налогу, а также налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Если представительный орган местного самоуправления по какой-либо причине не реализует вышеуказанные права, то применяются предельные ставки и льготы, установленные федеральным законодательством.

Федеративное устройство России имеет еще одну существенную особенность. Субъекты РФ — города федерального значения Москва и Санкт-Петербург — своими законами вправе устанавливать и вводить в действие не только региональные, но и местные налоги (ст. 12 НК РФ). В налоговом праве других федеративных государств — аналогов этому положению нет.

В настоящее время региональные и местные органы власти не вправе устанавливать региональные и местные налоги, не предусмотренные НК РФ. Данное положение сопоставимо с полномочиями региональных и местных властей развитых европейских стран, где роль федеральных органов в налоговом правотворчестве является ведущей. В некоторых странах (Италия, Бельгия, Дания) у местных органов формально есть право устанавливать местные налоги, но правительство оставляет за собой право контролировать их ставки и сумму. Такой подход характерен и для федеративных государств, в которых доля местных налогов в доходах местных бюджетов обычно выше, чем в унитарных государствах.

Бюджетное устройство России и других европейских стран одинаково предусматривает, что региональные и местные налоги служат только добавкой в доходной части соответствующих бюджетов, главной частью которой являются отчисления от федеральных налогов. Во многих развитых странах доля местных налогов и сборов в доходной части соответствующих бюджетов составляет 80\%; в РФ этот показатель колеблется от 0,7 до 17\% и зависит от специфики территории, ее населенности и уровня развития. Поскольку доходная база региональных и местных бюджетов в России недостаточна для покрытия бюджетных расходов, остро встала проблема зависимости региональных и местных бюджетов от централизованно выделяемых средств.

Современная трехуровневая налоговая система РФ достаточно динамична и претерпела за последнее десятилетие ряд существенных изменений. Все они были вызваны необходимостью создания налоговой системы, наиболее соответствующей рыночным отношениям и предоставляющей возможность каждому уровню власти самостоятельно формировать доходную часть своего бюджета исходя из собственных налогов, регулирующих налогов и неналоговых поступлений. Безусловно, ее нельзя назвать совершенной, но ее развитие происходит эволюционным путем, обеспечивая преемственность и совершенствование налогового права.

Четкое распределение налогов по уровням государственного управления является одним из основных принципов не только организации, но и реформирования налоговой системы в условиях рыночной экономики.

В новейшей истории становления налоговой системы России, которая началась с 1991 г., выделяются три этапа:

Этап налоговой централизации (1992—1993).

Этап налоговой децентрализации (1994—1996).

Этап налоговой централизации (с 1997 г. по настоящее время).

Закон РФ «Об основах налоговой системы в РФ», который знаменовал собой начало формирования современной отечественной налоговой системы, содержал норму, согласно которой «органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительные налоги и обязательные отчисления, не предусмотренные законодательством РФ, равно как и повышать ставки установленных налогов и налоговых платежей». Иными словами, с самого начала своего становления налоговая система России формировалась на принципах фискальной централизации.

Но уже Указ Президента РФ от 22.12.93 г. «О формировании республиканского бюджета РФ и взаимоотношениях с бюджетами субъектов РФ в 1994 году» фактически положил начало второму этапу — децентрализации налоговой системы. В Указе предусматривалось, что дополнительные налоги и сборы в республиках в составе РФ, краях, областях, автономной области, автономных округах, городах Москве и Санкт-Петербурге, дополнительные местные налоги и сборы, не предусмотренные законодательством РФ, могут вводиться решениями органов государственной власти субъектов РФ, местных органов государственной власти. При этом уплата налогов организациями должна производиться за счет прибыли, остающейся у них после уплаты налога на прибыль.

Субъекты РФ и муниципальные образования активно использовали предоставленное им право на введение новых, не предусмотренных федеральным законодательством налогов и сборов.

Впрочем, вскоре Президент своим Указом от 18.08.96 г. признал утратившей силу с 1 января 1997 г. упомянутую норму. Органам государственной власти субъектов РФ предписывалось отменить с 1 января 1997 г. свои решения о введении дополнительных налогов и сборов, не основанные на Законе РФ «Об основах налоговой системы в РФ». Органам местного самоуправления с 1 января 1997 г. было предложено принять аналогичные

решения в отношении введенных ими дополнительных налогов и сборов.

Нынешняя налоговая система России централизована. Здесь, правда, следует различать централизацию в условиях унитарных и федеративных государств. Налоговые системы унитарных государств централизованы абсолютно. В федеративных государствах, к числу которых относится и Россия, централизация относительна. Здесь федеральный законодатель в рамках полномочий, определенных Конституцией РФ, устанавливает общие принципы налогообложения и формирование налоговой системы (в том числе исчерпывающий перечень региональных и местных налогов и сборов). НК РФ установил трехзвенную структуру налоговой системы, отражающую федеративное устройство России. Перечень налогов и сборов всех уровней, содержащийся в НК РФ, является закрытым. Согласно НК РФ не могут устанавливаться региональные или местные налоги и (или) сборы, не предусмотренные Кодексом.

При этом регулирование федеральными законами региональных налогов носит рамочный характер и предполагает, что наполнение соответствующих правовых институтов конкретным юридическим содержанием осуществляется законодателем субъекта РФ. Однако законодатель субъекта РФ может осуществлять правовое регулирование регионального налога при условии, что такое регулирование не увеличивает налоговое бремя и не ухудшает положение налогоплательщиков по сравнению с тем, как это определяется федеральным законом.