6.1. эволюция научной мысли о критериях классификации налогов

6.1. эволюция научной мысли о критериях классификации налогов

Классификационные признаки

Классификация (или подразделение на группы) изучаемых наукой явлений позволяет свести все их разнообразие к небольшому числу групп. То же самое относится и к финансовой науке, которая, используя те или иные признаки, разработала классификацию налогов. При разнообразии налогов правильная классификация, устанавливающая их различия и сходства, необходима не только для теории, но и для практики. Особые свойства отдельных групп налогов требуют особых условий обложения и взимания, особых административно-финансовых мер.

Доходная часть законодательно утвержденных бюджетов была разделена на доходы от прямых и косвенных налогов, с подразделением на доходы от каждого налога, входящего в ту или иную группу. Это послужило основой для оперативного реагирования на финансовые затруднения в чрезвьгаайньгх обстоятельствах, для обеспечения фискальных потребностей государства на обозримую перспективу. Критерии, лежащие в основе классификации налогов, определяли ее качество и степень действенности мер фискального регулирования.

Классификация налогов позволяет свести все их многообразие к относительно небольшому числу групп, объединенных какими-либо общими характерными признаками. При этом каждый налог, обладающий большим количеством специфических признаков, попадает одновременно в несколько классификационных групп, составленных по разным классификационным признакам. Каждая классификационная группа имеет свои специфические особенности с точки зрения реализации фискальной и регулирующей функций налогов. При разработке налоговой системы законодатели, исходя в первую очередь из уровня развития страны и намеченных приоритетов социально-экономической политики, устанавливают оптимальное на данный момент соотношение различных классификационных групп налогов, а уже затем определяют конкретный состав включаемых в налоговую систему налогов. При этом каждый налог должен оцениваться комплексно, т.е. с позиций его значимости в каждой из классификационных групп. Классификация способствует и более полному и всестороннему познанию роли и значения отдельных конкретных видов налогов в налоговой и социально-экономической системе государства.

В качестве классификационных признаков могут быть выбраны практически все элементы или признаки налога: субъекты и объекты налогообложения, принадлежность к бюджетам различных уровней, способы изъятия и уплаты и т.д. Общая схема классификации приведена на рис. 6.1. Она не является исчерпывающей, но содержит основные классификационные признаки, существенные с точки зрения построения налоговой системы.

Данная классификационная схема в полной мере применима только к налогам. В отношении сборов могут использоваться лишь отдельные указанные на схеме классификационные признаки, например: по способу определения ставок; по источникам уплаты; по отношению к уровням государственной власти. Так, сборы могут быть равными (регистрационные сборы) или регрессивными (государственные пошлины за рассмотрение исков в судах); относиться на издержки производства и обращения или уплачиваться за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, и т.п.

Классификация налога по каждому отдельно взятому классификационному признаку позволяет выявить лишь некоторые его специфические особенности по отношению к другим налогам. Истинная же роль данного налога в системе налогообложения может быть оценена только исходя из всей совокупности присущих ему классификационных признаков.

Помимо указанной схемы классификации налогов, в соответствии с которой каждый налог одновременно относится к нескольким различным по своему характеру классификационным группам, в целях статистического учета применяются классификационные схемы, в которых положение каждого налога определяется однозначно.

Классификация по принципу

деления налогов на прямые и косвенные

Как же финансовая наука разрабатывала непростой вопрос классификации налогов? Структура, в которую можно уместить все виды налогов, состоит из прямых и косвенных налогов. Деление налогов на прямые и косвенные было взято финансовой наукой из практики XVI в., при этом заслуга науки состояла в обосновании этой классификации с помощью ряда критериев.

Классификация налоговых платежей

По способу взимания

Л

Субъектам налогообложения

С юридических лиц

С физических лиц

Комбинированные

По структуре налога

Объектам налогообложения

На доходы (прибыль)

Имущественные

Ресурсные

На потребление

Социальные

Налоговым ставкам

Пропорциональные

Прогрессивные

Регрессивные

Федеральные

Региональные

Местные

Общие

Специальные

Закрепленные (собственные)

Регулирующие

Рис. 6.1. Классификация налогов по различным признакам

Когда ученые стали выяснять, что же лежит в основании деления налогов, то оказалось очень трудным установить критерий этого деления. В финансовой науке деление на прямые и косвенные налоги впервые дано Д. Локком в конце XVII в. В основу деления был положен критерий перелагаемости налогов (подробнее см. § 3.3). Классификация налогов, в основании которой лежал критерий перелагаемости или неперелагаемости, продержалась в течение XVII—XIX вв.

Когда изменились взгляды на процесс переложения налогов и пришлось констатировать, что многие так называемые прямые налоги перелагаются не хуже тех, которые именуются косвенными, а последние, в свою очередь, далеко не всегда перелагаются и не всегда полностью, то принцип деления налогов на перелагаемые и не-перелагаемые был признан несостоятельным.

Вторым критерием деления налогов на прямые и косвенные явилось принятое (в особенности во французском законодательстве и во французской литературе) разграничение их по способу обложения и взимания. Прямые налоги построены на основании явлений и признаков постоянного характера и поэтому заранее определимых (владение или пользование имуществом). Они взимаются по личным (окладным), периодически составляемым, спискам плательщиков на основании кадастра (земель, домов и т.д.) и в определенные сроки. Косвенные налоги исходят из изменчивых явлений, из отдельных действий, фактов, как, например, из различных актов потребления, сделок, услуг, облагаемых на основании определенных тарифов.

Этот критерий деления налогов был подвергнут критике за то, что «в старую терминологию было внесено совершенно не соответствующее ей новое содержание. Почему обложение на основании постоянных признаков именуется прямым, едва ли кто-нибудь сумеет объяснить. Но не лучше и название прямых налогов «кадастровые», косвенных — «тарифные». Кадастр и тариф принципиально не исключают друг друга (например, промысловый налог), а с другой стороны, есть именно прямые налоги тарифные, но лишенные кадастра (подоходный)»1.

1 Кулишер КМ. Указ. соч. С. 123—124.

В поисках лучшей классификации наука называла прямыми налогами обложение имущества, косвенными — обложение поступков, различала налоги на производство и налоги на потребление или характеризовала прямые в качестве обложения средней налогоспособности в отличие от косвенных как индивидуализирующего элемента, примыкающего к отдельным актам потребления, сбережения, приобретения. И наконец, обложение определенного источника было отнесено к прямым налогам, обложение на основе учета общей платежеспособности лица — к косвенным. В соответствии с этим критерием все налоги, в которых государство направляет требование определенному лицу и производит непосредственно оценку его платежеспособности, являются прямыми. Те налоги, в которых государство непосредственно не устанавливает платежеспособность через действия плательщика, являются косвенными.

Таким образом, при непосредственном установлении платежеспособности взимаются прямые налоги, при опосредованном — косвенные. Это положение было конкретизировано немецким экономистом Геккелем, который разделил все налогообложение на подоходно-поимущественное обложение и обложение расходов потребления. По Геккелю, хозяйство налогоплательщика делится на доходное и расходное. Обложение хозяйства налогоплательщика в процессе приобретения и накопления производится путем подоходно-поимущественных налогов. Обложение расходного, потребительского хозяйства производится налогами на расход, на потребление. Подоходно-поимущественные налоги (поземельный, подомовый, промысловый, с денежных капиталов и с личного труда) были отнесены к категории прямых налогов, а налоги на расход, т.е. на предметы потребления в широком смысле слова, — косвенных. Такое деление налогов на прямые и косвенные исходило из платежеспособности лица, определяемой его доходом и имуществом, а также из связи между доходом плательщика и его потреблением.

Долгое время финансовая наука выделяла в самостоятельную группу налоги на обращение, которые в соответствии с подоходно-расходным принципом были отнесены к разряду прямых налогов. «Многочисленнейшие налоги на обращение, падающие на переходящее безвозмездно имущество после смерти или в виде дара, возмездно в виде продаваемого, как недвижимого, так и движимого, имущества, в виде выпускаемых и сбываемых ценных бумаг (эмиссионный налог), в виде переходящих в пользование, в кредит ценностей (налог на ипотеки, векселя и другие долговые обязательства), — все это отдельные виды поимущественного обложения. Таким образом, мы имеем лишь два главных деления налогов: прямые — это налоги подоходно-поимущественные, в состав которых входят и все налоги на обращение, и косвенные налоги — на потребление в широком смысле слова»1.

1 Менъков Ф.А. Основные начала финансовой науки. Л., 1956. С. 122.

В бюджетах развитых стран эти налоги действительно относились к разряду прямых, хотя в науке этот вопрос носил дискуссионный характер ввиду неоднородности свойств налогов, которые входили в состав налогов на обращение.

Деление налогов на їрямьіе и косвенные на основе подоходно-расходного критерия, установленное финансистами начала XX в., не утратило своего значения и в конце XX — начале XXI в. В налоговых законодательствах развитых стран сохранена классификация налогов с їодразделением на прямые и косвенные. В Российской Федерации она введена налоговой реформой 1991 г.