3.5. порядок получения имущественного налогового вычета

3.5. порядок получения имущественного налогового вычета

Нормами ст. 220 НК РФ допускается возможность получения имущественного налогового вычета данного вида как до окончания налогового периода (у работодателя), так и по завершении налогового периода (налоговым органом).

Налогоплательщик не вправе отказаться от уже заявленного имущественного налогового

вычета и воспользоваться имущественным вычетом в связи с приобретением или строительством другого жилого объекта независимо от факта возврата ему из соответствующего бюджета излишне уплаченного налога на доходы физических лиц.

В случае уточнения или изменения процедуры получения вычета (как это произошло, например, с 1 января 2005 г.) новый порядок применяется в том числе в случае обращения налогоплательщика в налоговые органы по поводу получения имущественного налогового вычета по расходам на строительство или приобретение объектов недвижимости, приобретенных ранее, до вступления в силу новых правил <1>. Это правило не распространяется на случаи изменения оснований для получения вычета.

-------------------------------<1> Письмо Минфина России от 23.06.2005 N 03-05-01-05/102.

Порядок получения имущественного налогового вычета у работодателя

Получение имущественного налогового вычета у работодателя, являющегося налоговым агентом налогоплательщика, допустимо в отношении доходов, полученных с 1 января 2005 г. Ранее в Налоговом кодексе подобной процедуры не было предусмотрено.

При этом представители финансовых и налоговых органов <2> занимают согласованную позицию, что ст. 220 НК РФ не ограничивает возможность предоставления имущественного налогового вычета у работодателя (налогового агента) годом, в котором у налогоплательщика возникло право на получение данного имущественного налогового вычета. Соответственно, получать вычет у работодателя могут и те налогоплательщики, которые начали пользоваться вычетом до 1 января 2005 г.

-------------------------------<2> См., напр., Письмо Минфина России от 18.11.2004 N 03-05-01-04/83; Письмо Управления

ФНС по Ленинградской области от 01.04.2005 N 07-13-1/0059-ЗГ.

Для получения имущественного налогового вычета до завершения текущего налогового периода налогоплательщик должен выполнить следующие требования, установленные в п. 3 ст.

220 НК РФ.

1. Получить в налоговом органе документ, имеющий форму уведомления, подтверждающий его право на получение вычета.

2. Обратиться к работодателю с заявлением о предоставлении ему имущественного налогового вычета.

Налоговый орган устанавливает и подтверждает правомерность и размер имущественного налогового вычета, а работодатель (налоговый агент) предоставляет этот вычет в уже определенном и утвержденном размере.

Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного из своих работодателей по своему выбору. Организационно-правовая форма лица, предоставляющего налогоплательщику вычет, не имеет значения. Вычет налогоплательщику может предоставить как организация, так и индивидуальный предприниматель. Главное, чтобы такое лицо являлось не только налоговым агентом, но и работодателем налогоплательщика.

Избранный налогоплательщиком работодатель должен быть указан в составленном налогоплательщиком заявлении, подаваемом в налоговый орган, и будет указан в выданном налоговым органом соответствующем уведомлении.

Организация, в которой сотрудник работает по совместительству, может предоставлять ему имущественный налоговый вычет, если в полученном работником уведомлении будет указано наименование именно этой организации-работодателя.

Достаточно часто на практике встречается ситуация, когда физическое лицо выполняет для организации определенные работы или оказывает услуги на основании гражданско-правового, а не трудового договора. Такая организация будет обязана выступать в налоговых отношениях как

налоговый агент этого физического лица, но не будет считаться его работодателем. Соответственно получить имущественный налоговый вычет в такой организации налогоплательщик не сможет.

Получение уведомления о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет.

Для получения уведомления о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган по месту жительства следующие документы:

справку с места работы налогоплательщика, выданную работодателем, с обязательным указанием наименования, ИНН и КПП организации, фактического и юридического адресов местонахождения организации либо фамилии, имени, отчества и ИНН индивидуального предпринимателя;

письменное заявление с указанием паспортных данных, адреса постоянного места жительства, ИНН (при наличии), а также размера имущественного налогового вычета, на получение которого налогоплательщик претендует (при этом крайне желательно указать отдельно сумму, направленную на новое строительство либо приобретение, и сумму, направленную на погашение процентов по целевым (займам) кредитам, израсходованным на строительство или приобретение жилья);

копии документов, подтверждающих право налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.

Представители налоговых органов отдельных регионов <1> рекомендуют также указывать в заявлении подробные сведения о работодателе, который будет предоставлять вычет: наименование, ИНН, КПП, фактический и юридический адреса местонахождения организации или фамилию, имя, отчество и ИНН индивидуального предпринимателя. По мнению автора, подобное требование излишне, и его несоблюдение не может повлечь для налогоплательщика негативные последствия, так как вся указанная информация содержится и в подаваемой вместе с заявлением справке с места работы налогоплательщика.

-------------------------------<1> См., напр.: Сообщение УФНС России по Курской области от 08.12.2005 "Порядок

получения имущественных налоговых вычетов по месту работы".

Для подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет в данной ситуации представители налоговых органов не вправе требовать от налогоплательщика предоставить заполненную налоговую декларацию по доходам. Это касается и декларации по текущим доходам (налоговый период, в котором налогоплательщик претендует на получение вычета, еще не завершен), и деклараций за предыдущие налоговые периоды.

После проведения соответствующей проверки налоговым органом принимается решение о выдаче уведомления о подтверждении права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет или о направлении заявителю письменного сообщения об отказе в выдаче подтверждения права на имущественный налоговый вычет.

Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления и указанного комплекта документов.

Форма уведомления о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет утверждена Приказом ФНС России от 07.12.2004 N САЭ-3-04/147@ (см. Приложение 2). В уведомлении указывается в том числе наименование конкретного работодателя (налогового агента), который вправе предоставлять налогоплательщику в текущем налоговом периоде имущественный налоговый вычет.

По этой причине выданное налоговым органом уведомление не подлежит передаче другому налоговому агенту.

Действующая форма уведомления предусматривает возможность подтверждения права налогоплательщика на получение вычета в течение всего налогового периода без каких-либо изъятий.

Уведомление налогового органа действует в течение налогового периода, в котором оно выдано, применительно к доходам, полученным от налогового агента в этом же налоговом периоде, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13\% <1>.

-------------------------------<1> Письмо Минфина России от 25.01.2006 N 03-05-01-04/8.

По мнению отдельных представителей налоговых органов <2>, уведомление, подтверждающее право налогоплательщика на имущественный налоговый вычет, может быть выдано налоговым органом налогоплательщику на текущий налоговый период только один раз.

-------------------------------<2> См., напр., Письма УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 28-10/02741; от 09.08.2006

N 28-10/71501.

Подобное разъяснение, по мнению автора, нельзя назвать верным. Налоговый кодекс РФ не ограничивает право налогоплательщика обращаться в налоговый орган за подтверждением своего права на вычет. Введение подобного ограничения не может быть оправдано наличием в Налоговом кодексе действующего ограничения, согласно которому налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета только у одного налогового агента. Действующая форма уведомления предусматривает необходимость указания конкретного налогового агента, которому уведомление адресовано. В связи с этим в случае утраты выданного ранее оригинала уведомления налоговый орган может выдать налогоплательщику либо его копию, либо оформить новое уведомление.

Хотя Налоговый кодекс РФ четко оговаривает, что, получив необходимые документы от налогоплательщика, налоговый агент не вправе отказать ему в получении вычета, вполне возможна ситуация, когда по объективным причинам уже после оформления уведомления налоговый агент, которому оно адресовано, оказывается не в состоянии предоставить налогоплательщику необходимый вычет (например, в случае ликвидации организации или смены места работы налогоплательщиком). В этом случае, на наш взгляд, налогоплательщик также вправе обратиться в налоговый орган с просьбой о переоформлении уведомления в обмен на ранее выданный документ.

На практике также встречаются случаи, когда при переводе налогоплательщика для работы из одного филиала организации в другой впоследствии было отказано в предоставлении имущественного налогового вычета по новому месту работы. Свое решение представители отдела работы с налогоплательщиками и СМИ УФНС России по Республике Татарстан <1> объяснили тем обстоятельством, что смена филиалов равносильна смене работодателя, так как у двух филиалов не может быть одинаковых реквизитов, в частности КПП. Таким образом, в случае перемены места работы в текущем налоговом периоде налогоплательщик не сможет продолжать получать имущественный вычет у нового работодателя в части, оставшейся после предоставления такого вычета за указанный налоговый период предыдущим работодателем. Воспользоваться положенной льготой в данном случае он сможет путем декларирования доходов по окончании календарного года.

-------------------------------<1> Налоговые известия. 2007. 30 мар. N 6.

Получение имущественного налогового вычета у работодателя. После получения уведомления из налогового органа налогоплательщик должен обратиться к своему работодателю с заявлением о предоставлении ему имущественного налогового вычета. К заявлению должен быть приложен документ, полученный в налоговом органе, подтверждающий право налогоплательщика на вычет. Представлять иные документы не обязательно.

Вычет, как это было прямо указано в Информационном сообщении ФНС России от

18.03.2005, должен предоставляется налогоплательщику за весь налоговый период (за весь календарный год), в котором возникло право на вычет, вне зависимости от того, когда налогоплательщик получил необходимое уведомление из налогового органа и передал его вместе с заявлением своему работодателю <2>.

-------------------------------<2> Информационное сообщение ФНС России от 18.03.2005.

Следует отметить, что некоторые региональные налоговые органы <3> рекомендуют налогоплательщикам указывать в подаваемом ими работодателю заявлении, с какого месяца они хотели бы получить вычет, считая, что если в заявлении налогоплательщика предоставление налогового вычета заявляется с января текущего года, то работодатель должен будет пересчитать налоговую базу и сумму налога за весь год. Если же в заявлении такое указание отсутствует, то вычет будет предоставляться со следующего месяца после подачи заявления.

-------------------------------<3> Подобные рекомендации можно встретить в отдельных разъяснениях Управления ФНС России по Удмуртской Республике, Управления ФНС России по Брянской области.

По мнению автора настоящей книги, такое указание в тексте заявления хотя и допустимо, но не обязательно. Предоставляя вычет, работодатель должен прежде всего руководствоваться нормами действующего законодательства. Следует также учесть и особенности действующих нормативных актов и разъяснений, подготовленных ФНС России.

На наш взгляд, указывать в заявлении конкретный месяц, с которого лицо желает получать вычет, имеет смысл только в одном случае: если получаемые налогоплательщиком ежемесячные доходы у этого работодателя позволяют предполагать, что с момента предоставления вычета и до окончания календарного года лицо сможет получить вычет в полном объеме. Во всех остальных случаях указывать в заявлении конкретный месяц, с которого лицо желает получить вычет, не следует по следующим причинам.

1. По общему правилу, что подтверждается и разъяснениями ФНС России, вычет должен предоставляться работодателем за весь налоговый период (то есть с начала налогового периода) вне зависимости от того, когда налогоплательщик получил необходимое уведомление из налогового органа и передал его вместе с заявлением своему работодателю. Так что в случае если в заявлении налогоплательщика не будет указано иное, работодатель должен пересчитать размеры его налоговых выплат с начала налогового периода и до момента, пока установленный лимит вычета не будет достигнут.

2. Форма уведомления о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет предусматривает возможность подтверждения права налогоплательщика на получение вычета исключительно в течение всего налогового периода без каких-либо изъятий. Так что в случае если работодатель начнет предоставление вычета налогоплательщику с любой другой даты в течение налогового периода, это может вызвать законные вопросы у органов налогового контроля. Скорее всего, представители налогового ведомства потребуют от работодателя письменных пояснений о целесообразности принятого им решения. Если в результате предоставления налогоплательщику вычета не с начала налогового периода он не смог воспользоваться своим правом на вычет в полном объеме, правомерность таких действий работодателя безусловно будет поставлена под сомнение.

3. В п. 3 ст. 220 НК РФ предусмотрена возможность продления сроков получения вычета только в случае, если по итогам всего налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы предоставленного ему имущественного налогового вычета. Факт предоставления налогоплательщику работодателем имущественного налогового вычета не с начала налогового периода не является достаточным основанием для продления сроков пользования вычетом. Вследствие этого в отношении работников, получавших (в том числе и на основании их заявления) вычет не с начала календарного года и не получивших вычет в полном объеме, работодатель все равно будет вынужден пересчитать размеры налоговых обязательств своего работника за весь налоговый период и компенсировать ему разницу.

Возврат соответствующей суммы излишне удержанного налога производится на основании заявления налогоплательщика (п. 1 ст. 231 НК РФ). При этом организация-работодатель не возвращает налогоплательщику суммы уплаченного налога на доходы физических лиц, а осуществляет зачет суммы данного налога, подлежащей возврату в связи с возникновением права на имущественный налоговый вычет, в счет предстоящих налоговых платежей <1>.

-------------------------------<1> Письмо Минфина России от 11.08.2005 N 03-05-01-04/263.

На основании представленного налогоплательщиком уведомления налогового органа налоговый агент в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ производит перерасчет налоговой базы, определяемой с начала налогового периода, с учетом ее уменьшения на сумму имущественного налогового вычета, что влечет изменение налоговых обязательств налогоплательщика, и, соответственно, исчисляется сумма налога, излишне удержанного из дохода налогоплательщика с начала налогового периода.

Пример. Работник в сентябре 2007 г. обратился к работодателю с заявлением о предоставлении ему за 2007 г. имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной на приобретение на территории РФ жилого дома. Работником предъявлено уведомление ИФНС о праве на указанный вычет.

На основании письменного заявления налогоплательщика о предоставлении имущественного налогового вычета и уведомления, выданного налоговым органом, работодатель обязан предоставить налогоплательщику имущественный налоговый вычет, начиная с доходов, полученных налогоплательщиком с 1 января года, в котором у налогоплательщика возникло право на указанный вычет.

Установленный порядок действует и в том случае, если к моменту получения уведомления из налогового органа работник успел сменить работодателя.

Пример. В марте 2007 г. налогоплательщик подал в налоговые органы налоговую декларацию по доходам за 2006 г., заявление и комплект документов на получение в 2007 г.

имущественного налогового вычета в связи с приобретением квартиры. Уведомление о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет было оформлено и получено налогоплательщиком только в августе 2007 г.

В мае 2007 г. налогоплательщик уволился и перешел на новое место работы в другую организацию.

Для получения вычета работник должен представить в бухгалтерию своего бывшего работодателя полученное им в налоговом органе уведомление за 2007 г., в котором налоговым органом подтверждается право налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета за 2007 г. именно у этого работодателя, а также соответствующее письменное заявление о возврате налога. Работодатель на основании ст. 231 НК РФ должен произвести бывшему работнику возврат удержанных из его заработной платы сумм налога на доходы за весь 2007 г. (то есть за период январь май), в течение которого бывший работник состоял с работодателем в трудовых отношениях и ему производились денежные выплаты.

Остаток налогового вычета может быть получен налогоплательщиком после подачи налоговой декларации за 2007 г. в налоговом органе или на основании нового уведомления у своего нового работодателя по доходам текущего налогового периода (то есть полученным в 2008 г.).

В случае увольнения налогоплательщика его бывший работодатель не вправе продолжать до окончания текущего налогового периода предоставлять ему имущественный налоговый вычет за те календарные месяцы, в течение которых бывший работник уже не состоял с работодателем в трудовых отношениях. Это правило соблюдается и в том случае, если в указанный период работодатель продолжал начислять и выплачивать уволенному лицу какие-либо денежные выплаты, облагаемые налогом на доходы физических лиц по ставке 13\%.

Следует также учесть, что любая счетная ошибка при определении размера имущественного налогового вычета, ставшая причиной необоснованного увеличения размера вычета (вне зависимости от того, кто ее допустил: сам налогоплательщик, его работодатель или сотрудник налогового органа), не может служить основанием для отказа в удовлетворении дальнейших требований налоговых органов о взыскании излишне выплаченных сумм имущественного налогового вычета.

Особенности получения остатка имущественного налогового вычета в случае его неиспользования в течение налогового периода.

В соответствии с последним абзацем п. 3 ст. 220 НК РФ в случае если по итогам налогового

периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в порядке, который предусмотрен п. 2 этой статьи (речь идет о получении имущественного налогового вычета у налогового органа).

Формулировка нормативного предписания представляется не совсем удачной, так как исходя из буквального толкования ее текста можно сделать не соответствующие действительности выводы:

1) при обращении в налоговый орган налогоплательщик в порядке п. 2 ст. 220 НК РФ получает право воспользоваться имущественным налоговым вычетом в полном объеме, а не в той его части, которая не была использована налогоплательщиком;

2) налогоплательщик не имеет права повторно воспользоваться нормативными положениями п. 3 ст. 220 НК РФ и получать у работодателя своего остаток имущественного налогового вычета в последующие налоговые периоды до полного его использования.

Современная позиция Минфина России и налоговых органов <1> в части толкования смысла рассматриваемой нормы более либеральна по отношению к налогоплательщикам. Они допускают, что если по итогам года сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, указанной в полученном уведомлении, налогоплательщик имеет право на получение остатка имущественного налогового вычета либо на основании письменного заявления при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства по окончании налогового периода, либо у работодателя (налогового агента) в следующем налоговом периоде в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 220 НК РФ. В последнем случае налогоплательщик должен вновь обратиться в налоговый орган за получением уведомления, подтверждающего его право на получение имущественного вычета в части, оставшейся после предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ за предыдущий налоговый период. Отметим, что в данном случае для продления сроков получения вычета у работодателя от налогоплательщика не требуется оформлять налоговую декларацию за истекший налоговый период.

--------------------------------

<1> См., напр.: Письма Минфина России от 25.01.2006 N 03-05-01-04/8; от 26.06.2006 N 0305-01-04/188; Информационное сообщение ФНС России от 18.03.2005; Письма УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 28-10/02741; от 09.08.2006 N 28-10/71501; Сообщение Межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Удмуртской Республике от 09.02.2006; Сообщение УФНС России по Удмуртской Республике от 13.04.2005; Информационное сообщение Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Республике Хакасия от 15.03.2005.

Допустима и ситуация, когда налогоплательщик, получив за один налоговый период вычет в налоговом органе, в следующем периоде продолжит получать его остаток у своего работодателя.