5.6. когда место реализации работ или услуг определяется по местонахождению покупателя

5.6. когда место реализации работ или услуг определяется по местонахождению покупателя

В пп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ перечислены случаи, когда местом реализации работ или услуг считается территория Российской Федерации, при условии что местонахождением покупателя является Россия. Это происходит в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Данное правило применяется в следующих случаях.

1. При передаче, предоставлении патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав.

Обратите внимание на следующий нюанс. Одним из объектов авторских прав являются аудиовизуальные произведения. Это прописано в п. 1 ст. 7 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах". Следовательно, при передаче аудиовизуальных произведений заключается авторский договор. Поэтому ФНС России в Письме от 23 мая 2005 г. N

03-4-03/844/28 сообщила, что при приобретении услуг по предоставлению исключительных

имущественных авторских прав на аудиовизуальное произведение местом реализации данных услуг в любом случае признается территория Российской Федерации. Следовательно, при реализации таких услуг налогоплательщиками иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, у российской организации покупателя возникают обязанности налогового агента, предусмотренные п. 1 ст. 161 Налогового кодекса РФ.

2. При выполнении работ по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации.

Согласно п. 1 ст. 161 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

В соответствии с п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ при удержании НДС налоговыми агентами, сотрудничающими с иностранными поставщиками и подрядчиками, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки 10 или 18 процентов к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Пример. Российская организация заказала разработку компьютерной программы иностранной фирме. Стоимость работ составила 30 000 долл. США. Курс доллара США, установленный Центральным банком РФ, составил:

26,5 руб/USD на момент подписания акта приема-передачи выполненных работ;

26 руб/USD на момент перечисления денег разработчику.

Поскольку заказчиком разработки компьютерной программы является российская компания,

с вознаграждения разработчика компьютерной программы следует удержать НДС по ставке

18\%/118\%. Сумма налога составила 4576,27 долл. США (30 000 USD x 18\% : 118\%).

В соответствии со ст. 10 Закона РФ от 23 сентября 1992 г. N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных" автору программы для ЭВМ или базы данных или иному правообладателю принадлежит исключительное право осуществлять или разрешать:

воспроизведение программы для ЭВМ или базы данных (полное или частичное) в любой форме, любыми способами;

распространение программы для ЭВМ или базы данных;

модификацию программы для ЭВМ или базы данных, в том числе перевод программы для

ЭВМ или базы данных с одного языка на другой;

иное использование программы для ЭВМ или базы данных.

А ст. 11 Закона РФ N 3523-1 гласит, что исключительное право на программу для ЭВМ или базу данных может быть передано полностью или частично другим физическим или юридическим лицам по договору. Данный договор заключается в письменной форме и должен содержать следующие существенные условия: объем и способы использования программы для ЭВМ или базы данных, порядок выплаты и размер вознаграждения, срок действия договора.

Поэтому бухгалтер российской организации в день подписания акта приема-передачи выполненных работ сделал следующие записи по счетам бухгалтерского учета:

Дебет 08 Кредит 60

673 728,85 руб. ((30 000 USD 4576,27 USD) x 26,5 руб/USD) отражены затраты на разработку компьютерной программы;

Дебет 19 Кредит 60

121 271,16 руб. (4576,27 USD x 26,5 руб/USD) отражен НДС по работам разработчика компьютерной программы;

Дебет 04 Кредит 08

673 728,85 руб. принята к учету компьютерная программа.

А в день перечисления денежных средств бухгалтер российской организации сделал такие проводки:

Дебет 60 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

118 983,02 руб. (4576,27 USD x 26 руб/USD) удержан НДС с вознаграждения иностранного разработчика компьютерной программы;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 51

- 118 983,02 руб. - перечислен НДС, удержанный с вознаграждения иностранного разработчика компьютерной программы;

Дебет 60 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

15 000 руб. (30 000 USD x (26,5 руб/USD 26 руб/USD)) отражена положительная курсовая разница по задолженности перед зарубежным разработчиком компьютерной программы;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 19

- 2288,14 руб. (4576,27 USD x (26,5 руб/USD - 26 руб/USD)) - уточнена сумма НДС,

удержанная с вознаграждения разработчика компьютерной программы;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

121 271,16 руб. принят к вычету НДС, удержанный с вознаграждения иностранного разработчика компьютерной программы.

3. При оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

На основании п. 2 ст. 148 Налогового кодекса РФ местом осуществления деятельности организации считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории России на основе государственной регистрации. А если такая регистрация отсутствует, то на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если услуги оказываются через это постоянное представительство).

Таким образом, местом реализации услуг по исследованию рынка сбыта и покупательского спроса на продукцию, а также иных маркетинговых услуг, оказываемых российской организации иностранными компаниями, территория Российской Федерации не является.

4. При предоставлении персонала, в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя. При этом к инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов. Кроме того, инжиниринговыми услугами считаются предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).

В свою очередь, к услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

5. При сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств.

6. При оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо

(организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных настоящим подпунктом.