9.6. ответственность за неудержание ндс налоговыми агентами

9.6. ответственность за неудержание ндс налоговыми агентами

Согласно п. 5 ст. 24 Налогового кодекса РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязанностей налоговый агент несет ответственность.

Штраф в данном случае предусмотрен ст. 123 Налогового кодекса РФ. Если налоговый агент

неправомерно не перечислит полностью или частично удержанную сумму налога, с него могут взыскать 20 процентов от неперечисленной суммы.

Правда, взыскать штраф можно только в том случае, если агент имел возможность удержать сумму НДС с налогоплательщика из выплаченных ему денежных средств. Если такая возможность была, то налоговый агент подвергнется санкциям вне зависимости от того, удержал он сумму налога или нет. Во всяком случае, к такому выводу пришел Пленум ВАС РФ в Постановлении от 28 января 2001 г. N 5. Более того, штраф по ст. 123 Налогового кодекса РФ не освобождает налогового агента от обязанности заплатить сумму налога и пени.

Также налоговый агент может быть привлечен к ответственности по ст. 126 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговикам документов и (или) иных сведений, которые необходимы для налогового контроля. В частности, речь идет о налоговой декларации по НДС. Налоговые агенты обязаны заполнять Титульный лист и разд. 2 декларации. А также сведения о невозможности удержать с налогоплательщика сумму НДС. Штраф за каждый непредставленный документ составляет 50 руб.

9.6.1. Привлечение налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ

Можно ли привлечь налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ, если налог не был удержан у налогоплательщика? Статья 123 НК РФ предусматривает ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащих удержанию.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Конституционный Суд РФ указал, что ответственность применяется независимо от того, была ли сумма налога удержана налоговым агентом. Есть примеры судебных решений, подтверждающих эту позицию.

В то же время авторы выделяют ситуацию, когда налоговый агент не имел возможности удержать налог. В такой ситуации привлечение к ответственности неправомерно. Есть примеры судебных решений, подтверждающих этот подход.

Позиция 1. Ответственность наступает, даже если налоговый агент не удержал налог.

Конституционный Суд РФ в своем Определении от 02.10.2003 N 384-О указал, что ответственность применяется независимо от того, была или не была соответствующая сумма удержана налоговым агентом у налогоплательщика. В соответствии с п. 5 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации привлечение налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени.

Высший Арбитражный Суд указал (Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5), что взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, удержал ли налоговый агент соответствующую сумму у налогоплательщика.

Аналогичные выводы содержат: Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от

04.04.2006 N А19-3926/05-20-Ф02-734/06-С1 по делу N А19-3926/05-20, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2006 N Ф04-2816/2006(22511-А27-31) по делу N А2725986/2005-5.

Позиция 2. Ответственность не наступает, если агент не имел возможности удержать налог.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2005 N А26-770/2005-28 сказано следующее. Доход получен финской фирмой в натуральной форме (лесоматериалы). В связи с этим у агента не было возможности удержать сумму налога. Нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрена обязанность налогового агента уплачивать налог за счет собственных средств в случае его неудержания с доходов, выплаченных налогоплательщику. Доначисление обществу сумм НДС по данному эпизоду, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, неправомерно.

Другой документ Постановление ФАС Центрального округа от 27.05.2004 N А64-4165/03-11

содержит такие выводы. Анализ ст. 123 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что ответственность за неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога наступает в том случае, если агент имел возможность удержать соответствующую сумму налога у налогоплательщика из выплачиваемых ему денежных средств.

9.6.2. Привлечение налогового агента к ответственности по статье 122 НК РФ

Есть примеры судебных решений, в которых указывается, что к ответственности по ст. 122

НК РФ могут быть привлечены только налогоплательщики, но не налоговые агенты.

Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.01.2006 N А33-5201/05Ф02-6530/05-С1 суд указал, что к ответственности за неуплату (неполную уплату) налога по ст. 122

НК РФ могут быть привлечены только налогоплательщики, но не налоговые агенты (в случае неисполнения агентами своих обязанностей).

Аналогичные выводы содержат: Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от

31.05.2005 N А33-30358/04-С3-Ф02-2359/05-С1, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.05.2005 N А33-30357/04-С3-Ф02-2286/05-С1.

9.6.3. Взыскание с налогового агента неудержанной суммы налога и пеней

Согласно ст. 161 НК РФ налоговый агент должен удержать сумму налога у налогоплательщика и перечислить ее в бюджет. О том, правомерно ли взыскивать с налогового агента указанную сумму налога и начислять пени, в НК РФ прямо не сказано.

По данному вопросу есть три точки зрения. Мы рассмотрим их ниже. Однако официальной позиции нет. Есть судебные решения, в которых признается законность взыскания с агента налога и пеней, если он не удержал сумму налога. Этой же точки зрения придерживается сотрудник налогового органа в авторской консультации.

В то же время есть примеры судебных решений, в которых говорится о том, что взыскивать сумму налога и пени в этой ситуации неправомерно.

Кроме того, есть судебное решение, согласно которому с налогового агента, не удержавшего

и не исчислившего налог, могут быть взысканы только пени. Неудержанный налог взыскать нельзя.

Позиция 1. С агента можно взыскать налог и пени, даже если он не удержал налог у плательщика.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2004 N А21-918/04-С1 суд указал, что предприниматель не удержал НДС из арендной платы, перечисленной арендодателю, поэтому НДС ему доначислен был правомерно. Доводы относительно того, что взыскание налога за счет собственных денежных средств налогового агента противоречит налоговому законодательству, в данном случае не могут быть приняты во внимание, поскольку налог должен был быть уплачен в бюджет из средств арендатора дополнительно к арендной плате, перечисляемой арендодателю. В составе арендной платы налог арендодателю не перечислялся, в связи с чем арендатор в данном случае не может являться налогоплательщиком.

Позиция 2. Если налог не исчислялся и не удерживался агентом, доначисление ему налога и

начисление пеней неправомерно.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.10.2004 N А10-913/04-20-Ф024052/04-С1 суд отметил, что если налоговый агент не исчислил и не удержал налог, то нет оснований для его взыскания за счет денежных средств агента.

В другом документе Постановлении ФАС Уральского округа от 16.11.2005 N Ф09-5197/05-С2

суд указал следующее. Несмотря на неисполнение агентом обязанности по перечислению налога в бюджет, отсутствуют основания для привлечения агента к ответственности и взыскания налога и

пеней. Предприниматель указанные обязанности не исполнял, поскольку НДС в составе арендных платежей поступал арендодателю. Учитывая, что уплата налога осуществляется исключительно за счет средств (имущества) налогоплательщика, не удержанный налоговым агентом НДС с сумм, выплачиваемых арендодателю, не может быть взыскан с налогового агента.

Позиция 3. Если агент не удержал налог у налогоплательщика, с него можно взыскать только

пени.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23.07.2007 по делу N А05-11777/2006-36

суд пришел к выводу, что нормами НК РФ не предусмотрена возможность взыскания с налогового агента сумм неудержанного налога. При этом суд со ссылкой на Постановление ВАС РФ от

26.09.2006 N 4047/06 указал, что с налогового агента могут быть взысканы пени за

несвоевременную уплату неудержанного налога.