Статья 217. доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Статья 217. доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Комментарий к статье 217

В комментируемой статье установлен исчерпывающий перечень доходов, не подлежащих налогообложению, получаемых в Российской Федерации физическими лицами, как являющимися налоговыми резидентами, так и не относящимися к таковым.

Доходы, не подлежащие обложению налогом, можно разделить на две группы:

1) доходы, частично освобождаемые от обложения налогом на доходы физических лиц;

2) доходы, освобождаемые от обложения налогом на доходы физических лиц в полном

размере.

Доходы, частично освобождаемые от налогообложения

К доходам, частично освобождаемым от налогообложения, относятся:

1) доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках,

находящихся на территории Российской Федерации (п. 27 ст. 217 НК РФ);

2) доходы, освобождаемые от налогообложения в пределах 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ);

3) доходы в виде помощи (в денежной и натуральной формах), а также подарки, освобождаемые от налогообложения в части, не превышающей 10 000 руб. за налоговый период (п. 33 ст. 217 НК РФ).

Согласно п. 27 ст. 217 НК РФ доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в российских банках, не подлежат налогообложению в следующих пределах:

- по рублевым вкладам - в пределах сумм, рассчитанных исходя из ставки рефинансирования Банка России, в течение периода, за который эти проценты начислены;

по вкладам в иностранной валюте в пределах 9\% годовых.

Согласно п. 28 ст. 217 НК РФ налоговый вычет в размере 4000 руб. за налоговый период

предоставляется по каждому из следующих видов доходов:

стоимость подарков, полученных от организаций и индивидуальных предпринимателей и не подлежащих обложению налогом на наследование или дарение;

стоимость призов, полученных на конкурсах и соревнованиях, проводимых в соответствии с решениями Правительства Российской Федерации, законодательных (представительных) органов государственной власти или представительных органов местного самоуправления;

суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;

возмещение (оплата) работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных им лечащим врачом;

стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях с целью рекламы товаров (работ, услуг);

материальная помощь, оказываемая общественными организациями инвалидов в размере,

не превышающем 4000 руб.

Внимание! Доходы, перечисленные в п. 28 ст. 217 НК РФ, при определении налоговой базы учитываются отдельно по каждому из них. Общая сумма дохода, полученная по каждому основанию, уменьшается на налоговые вычеты в размере 4000 руб.

Пример 1. Работник налоговый резидент Российской Федерации в июне 2007 г. получил в организации, с которой у него заключен трудовой договор, заработную плату в размере 10 000 руб., материальную помощь в размере 6000 руб., подарок стоимостью 5000 руб. Также ему за счет средств организации полностью компенсирована стоимость путевки в санаторий, находящийся в г. Кисловодске, которая приобретена им за 12 000 руб.

Общий доход работника за июнь 2007 г. составляет 33 000 руб. (10 000 руб. + 6000 руб. +

5000 руб. + 12 000 руб.).

Доход работника в виде компенсации стоимости санаторно-курортной путевки за счет средств организации, оставшихся после уплаты налога на прибыль, не подлежит налогообложению (п. 9 ст. 217 НК РФ).

Необлагаемые доходы в размерах, установленных п. 28 ст. 217 НК РФ, включают:

необлагаемый доход в виде материальной помощи 4000 руб.;

необлагаемый доход в виде стоимости подарка 4000 руб.

Общая сумма необлагаемых доходов составляет 8000 руб.

Общая сумма доходов за минусом необлагаемых доходов, предусмотренных ст. 217 НК РФ,

включает:

заработную плату в размере 10 000 руб.;

материальную помощь в размере 2000 руб.;

стоимость подарка на сумму 1000 руб.

Таким образом, налогообложению за июнь 2007 г. подлежит доход в размере 13 000 руб. (10

000 руб. + 2000 руб. + 1000 руб.).

Согласно п. 28 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц полученные доходы в размере не более 4000 руб. в виде возмещения (оплаты) работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими медикаментов, назначенных им лечащим врачом.

В случае возмещения (оплаты) расходов на приобретение медикаментов свыше 4000 руб.

сумма превышения подлежит налогообложению:

- по ставке 13\% у физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской

Федерации;

по ставке 30\% у физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской

Федерации.

Пример 2. В связи с болезнью в мае 2007 г. врач назначил ребенку курс лечения. Для проведения этого курса отцом ребенка приобретены назначенные врачом лекарства на сумму

6000 руб. 14 июня 2007 г. отцом ребенка на имя руководителя организации, в которой он работает по трудовому договору, было подано заявление о возмещении ему стоимости приобретенных для ребенка лекарств. К заявлению были приложены следующие документы:

документ о назначении ребенку лечащим врачом медикаментов (выписка из медицинской карты ребенка);

платежные документы о стоимости приобретенных лекарств (кассовые и товарные чеки из аптечного учреждения);

копия свидетельства о рождении ребенка.

Данный налогоплательщик является налоговым резидентом Российской Федерации.

По приказу руководителя организации работнику была возмещена стоимость приобретенных им лекарств, назначенных врачом его ребенку, в размере 5000 руб. В июне 2007 г. часть возмещенной суммы в размере 1000 руб. была включена в налогооблагаемый доход работника, который облагается по ставке 13\%. Остальная часть возмещения расходов на приобретение медикаментов (4000 руб.) освобождается от налогообложения в соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ.

Федеральным законом от 30.06.2005 N 71-ФЗ комментируемая статья дополнена п. 33, действие которого распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. Согласно этому пункту не подлежат налогообложению в пределах 10 000 руб. помощь (в денежной и натуральной формах) и подарки, которые получены:

ветеранами и инвалидами Великой Отечественной войны;

вдовами военнослужащих, погибших в период войны с Финляндией и Японией, Великой

Отечественной войны;

вдовами умерших инвалидов Великой Отечественной войны;

- бывшими узниками, а также несовершеннолетними узниками нацистских концлагерей, тюрем, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период Второй мировой войны.

На практике может возникнуть ситуация, когда, например, организация выплачивает

материальную помощь бывшему работнику-пенсионеру, который одновременно является ветераном Великой Отечественной войны. Рассмотрим такую ситуацию на примере.

Пример 3. Организация в 2007 г. выплатила своему бывшему работнику, который уволился в связи с выходом на пенсию, материальную помощь в размере 15 000 руб. Данный пенсионер является бывшим несовершеннолетним узником концлагеря.

Материальная помощь за 2007 г. не облагается НДФЛ по двум основаниям:

в части, не превышающей 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ);

в части, не превышающей 10 000 руб. (п. 33 ст. 217 НК РФ).

По доходу в виде материальной помощи возможно предоставление только одного вычета. Суммирование вычетов по данному доходу Налоговым кодексом не предусмотрено. Следовательно, в этой ситуации предоставляется вычет только в сумме 10 000 руб. Налогообложению подлежит сумма материальной помощи 5000 руб. (15 000 руб. 10 000 руб.).

Внимание! С 1 января 2008 г. налогом на доходы физических лиц не будет облагаться единовременная материальная помощь, выданная работодателями своим работникам при рождении, усыновлении (удочерении) ребенка в сумме, не превышающей 50 000 руб. на каждого ребенка. Соответствующая поправка внесена в п. 8 комментируемой статьи Федеральным законом от 29.12.2006 N 257-ФЗ.

Доходы, полностью освобождаемые от налогообложения

К числу доходов, не подлежащих налогообложению в полном размере, отнесены, например, такие выплаты, как государственные пособия, пенсии по государственному обеспечению и трудовые пенсии, компенсации, некоторые виды единовременной материальной помощи, стипендии, призы, получаемые спортсменами, суммы, направляемые на обучение детей-сирот, доходы, получаемые детьми-сиротами от благотворительных и религиозных организаций, суммы, уплаченные работодателями из чистой прибыли за лечение и медицинское обслуживание работников и членов их семей.

Кроме того, в соответствии с п. 19 ст. 217 Кодекса не подлежат налогообложению доходы, полученные акционерами акционерных обществ или участниками других организаций в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных акций (долей, паев).

Если же увеличение номинальной стоимости долей участников производится обществом за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, а не в результате переоценки основных фондов (средств), положения п. 19 комментируемой статьи не применяются. Следовательно, доход в виде разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей участников общества подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. При этом датой получения дохода в виде разницы между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале участников общества признается дата регистрации увеличения уставного капитала. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 19.12.2006 N 0305-01-04/336.

Если при реорганизации акционерного общества производится распределение акций новой компании и (или) эти акции подлежат обмену на акции ликвидируемой компании, доход акционера в виде дополнительно (взамен) полученных акций не облагается налогом, даже если пакет акций при реорганизации обменивается на новый неравнозначный пакет.

Рассмотрим подробнее некоторые из перечисленных в ст. 217 НК РФ видов доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц в полном объеме.

Компенсационные выплаты

Не подлежат налогообложению на основании п. п. 1 и 3 ст. 217 НК РФ компенсационные выплаты, установленные законодательством.

В частности, ряд компенсационных выплат установлен в Трудовом кодексе РФ. Согласно ст.

164 ТК РФ компенсации это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных федеральным законодательством.

Компенсационные выплаты согласно ст. 165 Трудового кодекса РФ предоставляются, в частности, в случаях:

направления работника в служебные командировки;

переезда на работу в другую местность;

исполнения государственных или общественных обязанностей;

совмещения работы с обучением;

вынужденного прекращения работы не по вине работника;

предоставления ежегодного оплачиваемого отпуска;

в некоторых случаях прекращения трудового договора;

в связи с задержкой по вине работодателя выдачи трудовой книжки при увольнении работника;

в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ и иными федеральными законами.

При предоставлении компенсаций соответствующие выплаты производятся за счет средств работодателя.

Согласно ст. 188 Трудового кодекса РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Согласно ст. 168 Трудового кодекса РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом суточные, выплачиваемые работникам за время служебных командировок организацией, не находящейся на бюджетном финансировании, предусмотренные коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами, не подлежат налогообложению НДФЛ в размерах, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (с изменениями, внесенными Постановлением Правительства РФ от 13.05.2005 N

299). Соответствующие разъяснения даны Минфином России в Письме от 20.03.2007 N 03-04-0601/77.

Гранты

Пунктами 6 и 7 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что от обложения налогом на доходы физических лиц освобождаются суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи) и премий по перечням, установленным Правительством РФ. Указанные перечни утверждены следующими документами:

Постановлением Правительства РФ от 05.03.2001 N 165 "Об утверждении Перечня международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки науки, образования, культуры и искусства в Российской Федерации, не подлежат налогообложению" <*>;

Постановлением Правительства РФ от 06.02.2001 N 89 "Об утверждении Перечня международных, иностранных и российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства, суммы которых, получаемые налогоплательщиками, не подлежат налогообложению" <**>.

-------------------------------<*> Указанный Перечень дополнен Постановлениями Правительства РФ от 28.11.2001 N 825,

от 08.02.2002 N 89 и от 19.11.2003 N 697. Примеч. ред.

<**> Указанный Перечень дополнен Постановлениями Правительства РФ от 14.06.2001 N

460, от 28.11.2001 N 824, от 08.05.2002 N 297, от 06.05.2003 N 256, от 10.06.2003 N 336, от

08.12.2005 N 741, от 17.12.2005 N 774, от 17.04.2006 N 218, от 25.04.2006 N 242, от 27.05.2006 N

311 и от 13.12.2006 N 759. Примеч. ред.

Внимание! С 1 января 2008 г. не будут облагаться налогом на доходы физических лиц суммы, получаемые в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставленные для поддержки науки и образования, культуры и искусства не только иностранными и международными, но и российскими организациями. Соответствующая поправка внесена в п. 6 комментируемой статьи Федеральным законом от 23.03.2007 N 38-ФЗ.

Единовременная материальная помощь

Пунктом 8 комментируемой ст. 217 НК РФ от налогообложения освобождаются выплаты в виде единовременной материальной помощи, которая оказывается:

налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью. Такие выплаты должны производиться на основании решений органов законодательной (представительной) и (или) исполнительной власти, представительных органов местного самоуправления либо иностранными государствами или специальными фондами;

работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью

члена (членов) его семьи;

налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи (содействия);

- налогоплательщикам в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах) от зарегистрированных в установленном порядке российских и иностранных благотворительных организаций (фондов, объединений);

налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти;

налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской

Федерации, независимо от источника выплаты.

В перечисленных в п. 8 ст. 217 НК РФ случаях единовременная материальная помощь освобождается от налогообложения независимо от размера выплаты.

Внимание! Федеральным законом от 27.07.2006 N 153-ФЗ комментируемая статья дополнена п. 8.1, который вступил в силу с 1 января 2007 г. Согласно этому пункту от налогообложения освобождаются вознаграждения, выплачиваемые за счет средств федерального бюджета или бюджета субъекта Российской Федерации физическим лицам:

за оказание ими содействия федеральным органам исполнительной власти в выявлении,

предупреждении, пресечении и раскрытии террористических актов;

оказание содействия в выявлении и задержании лиц, подготавливающих, совершающих или совершивших такие акты;

оказание содействия органам федеральной службы безопасности и федеральным органам исполнительной власти, осуществляющим оперативно-разыскную деятельность.

Внимание! С 1 января 2008 г. налогом на доходы физических лиц не будет облагаться единовременная материальная помощь, выданная работодателями своим работникам при рождении, усыновлении (удочерении) ребенка в сумме, не превышающей 50 000 руб. на каждого ребенка. Соответствующая поправка внесена в п. 8 комментируемой статьи Федеральным законом от 29.12.2006 N 257-ФЗ.