Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы (ст. 251 нк рф)

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы (ст. 251 нк рф)

Получение в уставный капитал вклада в виде имущества не является доходом (подп. 3 п. 1

ст. 251 НК РФ).

Постановление ФАС УО от 27.01.2005 N Ф09-6024/04-АК.

Расходы в виде сумм начисленных дивидендов и других сумм распределяемого дохода (на выплату доли выбывшему участнику) в соответствии с п. 1 ст. 270 НК РФ не уменьшают налогооблагаемую прибыль. В "зеркальной" ситуации доход в виде имущества, имеющего денежную оценку, полученного в виде взносов в уставный капитал (включая доход в виде превышения цены размещения акций над их первоначальной (номинальной) стоимостью), в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ не относится к доходам, учитываемым в целях налогообложения.

Постановления ФАС СЗО от 20.01.2004 N А66-4341-03 и от 18.10.2004 N А66-3336-04; ФАС

ВВО от 19.08.2005 N А43-32933/2004-34-1010 по имуществу, полученному в результате реорганизации в форме присоединения.

Общество увеличило уставный капитал, введя в состав участников другую организацию, и приняло от нее на баланс в качестве вклада основные средства. На момент проверки общество не представило дополнений к учредительному договору, связанных с увеличением уставного капитала. Инспекция считала, что общество в нарушение п. 8 ст. 250 НК РФ занизило доходы, так как имущество получено безвозмездно. Суд отметил, что полученное имущество является

вкладом нового участника в уставный капитал и согласно п. 3 ст. 251 НК РФ не является безвозмездно полученным.

Комментарий.

При анализе норм ст. 277 НК РФ мы приводим практику, подтверждающую, что превышение переданной в уставный капитал оценочной стоимости имущества над остаточной также не учитывается в целях налогообложения.

Налогообложение имущества, полученного безвозмездно от материнской (либо дочерней)

компании с долей участия более 50\% (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Постановление ФАС МО от 22.02.2006 N КА-А40/427-06 при безвозмездной передаче

подаренных денежных средств третьим лицам.

Суд на основании подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ сделал вывод, что общество правомерно не включило во внереализационные доходы денежные средства, полученные безвозмездно от учредителя с долей участия 99\%. Налоговый орган не доказал, что денежные средства получены на возмездной основе в счет поставки товаров (работ, услуг). То обстоятельство, что часть средств безвозмездно передана третьим лицам, не влияет на право не включать в налогооблагаемую базу полученные денежные средства и не свидетельствует о возмездности отношений между обществом и учредителем.

Из письма Минфина России от 19.04.2006 N 03-03-04/1/360 следует, что с точки зрения налоговых последствий между дочерними и материнскими фирмами лучше передавать деньги, а не имущество. Полученные от материнской или дочерней организации денежные средства можно использовать в деятельности, не дожидаясь, пока пройдет год с момента их получения. А для любого другого имущества действует ограничение: если организация в течение года передаст безвозмездно полученное имущество третьим лицам, она лишится льготы и должна будет начислить налог с его стоимости. Минфин России в письме от 09.02.2006 N 03-03-04/1/100 сообщил также, что подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не содержит исключений в случае передачи в течение года имущества в аренду, доверительное управление, пользование, залог, а также на ином праве, не влекущем переход права собственности. В этих случаях налогоплательщик не вправе применять льготу, предусмотренную подп. 11 п. 1 ст. 251 Кодекса.

Постановление ФАС ЦО от 10.12.2004 N А09-6737/04-22 - при прощении долгов учредителем.

Общество по договору займа получило от учредителя (иностранной компании) денежные средства в целях компенсации убытков.

Учредитель общества (заимодавец) принял решение о частичном прощении долга по займу с одновременным уменьшением уставного капитала. Для исполнения решения заключен договор дарения. Общество в бухгалтерском учете прощение долга отразило как внереализационный доход, а в налоговом учете этот доход исключило. Инспекция на основании п. 18 ст. 250 НК РФ предложила доплатить налог на прибыль, считая, что невозвращенный заем является внереализационным доходом в виде кредиторской задолженности, подлежащим списанию после истечения срока исковой давности. Суд, сославшись на п. 2 ст. 248 НК РФ и подп. 11 п. 1 ст. 251

НК РФ, посчитал решение инспекции недействительным, так как иностранная компания с долей участия в размере 100\% безвозмездно передала обществу имущество.

Вывод суда совпадает с мнением Минфина России, изложенным в письме от 07.04.2006 N

03-03-02/79, в котором сообщено, что имущество (в том числе денежные средства), которое

получено дочерней организацией от материнской, доля которой в уставном капитале дочки составляет более 50\%, по договору займа в случае, если впоследствии обязательство по договору займа прекращено прощением долга, не учитывается для целей налогообложения (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Однако в аналогичной ситуации МНС России в письме от 17.09.2003 N 02-5-11/210АЖ859 считал, что прощение материнской компанией долга в целях налогообложения следует рассматривать как безвозмездную передачу имущественных прав (п. 18 ст. 250 НК РФ). Кроме того, при прощении материнской компанией долга, образовавшегося в результате приобретения ею права требования долга у поставщика, оказавшего услуги дочерней организации, Минфин России в письме от 17.03.2006 N 03-03-04/1/257 считает, что это операция не подпадает под нормы подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, так как она не связана с получением в собственность от материнской компании имущества, а ее следует рассматривать как списание кредиторской задолженности, подлежащей включению во внереализационные доходы (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Постановление ФАС ЗСО от 20.09.2006 N Ф04-4213/2006(24086-А27-35) при использовании подаренных средств в деятельности.

По мнению инспекции, шахта неправомерно включила во внереализационные расходы затраты на консервацию производства, произведенные из денежных средств, полученных от материнской компании, владеющей более чем 50\% акций шахты, так как затраты не понесены (не были оплачены). Суд указал, что гл. 25 НК РФ не запрещает при определении налоговой базы включать во внереализационные расходы затраты, произведенные за счет доходов, которые не

учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Деньги потрачены шахтой по назначению, т.е. условия п. 1 ст. 252 и подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ соблюдены. Компания перечисляла шахте деньги из чистой прибыли, и в связи с этим ущерб бюджету не нанесен.

Постановление ФАС ДО от 30.12.2005 N Ф03-А73/05-2/4367 при выходе дарителя из состава учредителей.

Довод инспекции, что до окончания налогового периода (до конца 2003 г.) даритель физическое лицо вышел из состава учредителей, поэтому полученные денежные средства следует считать доходом общества, подлежащим обложению налогом на прибыль, не основан на нормах законодательства.

Постановление ФАС УО от 28.08.2006 N Ф09-7385/06-С7 при присоединении имущества.

По мнению инспекции, общество занизило доход на разницу в стоимости имущества и имущественных прав, полученных при присоединении дочерних предприятий и первоначальных взносов в их уставные фонды. Суд указал, что, так как доля общества в присоединяемых дочерних предприятиях составляла 100\%, согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, нет оснований для начисления налога со стоимости имущества, полученного от присоединенных дочерних предприятий.

Суммы процентов, полученные из бюджета в соответствии с требованиями ст. 176 НК РФ, не учитываются в качестве дохода (подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Постановление ФАС СЗО от 29.07.2004 N А56-48226/03.

Инспекция посчитала, что общество в нарушение п. 3 ст. 250 НК РФ не отразило внереализационные доходы в виде сумм процентов, подлежащих выплате из бюджета в пользу налогоплательщика, за несвоевременный возврат из федерального бюджета НДС на основании постановления суда, что привело к занижению налоговой базы. Суд указал, что положения п. 3 ст.

250 НК РФ распространяются на доходы, полученные налогоплательщиком в связи с нарушением его контрагентами гражданско-правовых обязательств. Выплата инспекцией процентов на основании ст. 176 НК РФ за нарушение сроков возврата на расчетный счет общества сумм НДС, подлежащих возмещению из бюджета, не носит характера гражданско-правовой ответственности в виде уплаты штрафов, пеней и иных санкций, а является компенсацией финансовых потерь налогоплательщика вследствие несвоевременного возврата налога. В соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ суммы процентов, полученные из бюджета по ст. 176 НК РФ, не учитываются в качестве дохода.

РФ).

Списанные перед бюджетом пени и штрафы не включаются в доход (подп. 21 п. 1 ст. 251 НК

Постановление ФАС ВВО от 25.09.2006 N А11-594/2006-К2-26/151.

С момента введения в действие Закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ

возложил на налогоплательщика обязанность включить списанные в ходе реструктуризации задолженности по пеням и штрафам в состав доходов. Этот Закон опубликован 14.06.2005 и вступил в силу 15.07.2005. Указанные изменения распространены на правоотношения, возникшие с 01.01.2005. Однако Законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2007, в подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ вновь внесены изменения, распространяемые на правоотношения, возникшие с

01.01.2005. В соответствии с этими изменениями при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности по уплате пеней и штрафов перед бюджетами, списанных и (или) уменьшенных в соответствии с законодательством. Принимая во внимание волю законодателя о распространении действия Закона N 144-ФЗ на отношения, возникшие с 01.01.2005, общество в сентябре 2005 г. правомерно не включило реструктурированные суммы задолженности по пеням и штрафам в доходы при исчислении налога.

Постановление ФАС ПО от 19.10.2006 N А55-231/06-44.

ФНС на основании Постановления Правительства РФ от 28.04.2005 N 264 списало кредиторскую задолженность общества перед федеральным бюджетом в виде пени и штрафов. Общество исключило ее из внереализационных доходов по налогу за 2005 г. Инспекция посчитала, что это неправомерно, так как изменения в Закон N 58-ФЗ по данной ситуации распространены на правоотношения, возникшие с 01.01.2005. Суд, основываясь на нормах п. 1 ст.

5 НК РФ, указал, что изменения к Закону N 58-ФЗ вступают в силу только с 01.01.2006 и на

проверяемый период не распространяются.

Минфин России в письмах от 12.01.2006 N 03-03-04/1/9 и от 06.03.2006 N 03-03-04/1/184 сообщил, что при списании задолженности по пеням и штрафам в государственные внебюджетные фонды, не поименованной в подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ, она, согласно п. 18 ст. 250 НК РФ, подлежит включению во внереализационные доходы на дату списания (как после 01.01.2005, так и до этого).

Комментарий.

Минфин считает, что при списании кредиторской задолженности, не подпадающей под нормы подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ (например, по пеням и штрафам по реструктуризированной задолженности во внебюджетные фонды), образующийся доход подлежит повторному обложению налогом на прибыль, несмотря на то, что ранее кредиторская задолженность была начислена за счет "чистой" прибыли. По нашему мнению, эта позиция не соответствует Кодексу, так как включение "прощенных" в соответствии с законодательством пеней и штрафов в доход означает их двойное налогообложение, а согласно последнему абзацу п. 3 ст. 248 и п. 5 ст. 252 НК РФ повторное включение сумм в доходы и расходы не допускается. Кроме того, пени и штраф не являются экономической выгодой (ст. 41 и п. 1 ст. 248 НК РФ). Нижеприводимое Постановление ФАС СЗО от 20.12.2004, а также разъяснения Минфина от 28.10.2005 N 03-03-04/2/94 подтверждают наш вывод.

Возвращенные средства, уплаченные за счет чистой прибыли (ранее не включаемые в расходы), не являются доходом.

Постановление ФАС СЗО от 20.12.2004 N А26-5358/04-213.

Обществу в связи со снижением размера сбора по решению суда был частично возвращен взысканный исполнительский сбор. Уплаченный ранее сбор был начислен за счет собственных средств, не уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли. Инспекция полагала, что возвращенный сбор является внереализационным доходом, поскольку ст. 251 НК РФ ограничен перечень не принимаемых для целей налогообложения доходов. Суд, признавая недействительным решение инспекции, указал, что согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы. Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, определяемая гл. 25 НК РФ. Следовательно, возврат исполнительского сбора является не доходом, а уменьшенным расходом. Так как ранее общество не уменьшало налогооблагаемую базу на сумму взысканного сбора, то и при возврате не возникает обязанности увеличивать налогооблагаемую базу.

Постановление ФАС МО от 13.12.2006 N КА-А41/11880-06.

Сумма излишне уплаченного налога, возвращаемая налогоплательщику, является фактически принадлежавшими ему ранее денежными средствами, уплаченными до их возвращения в бюджет в отсутствие установленной законодательством обязанности. Такие денежные средства не могут быть определены как полученный налогоплательщиком доход.

Постановление ФАС СКО от 13.06.2006 N Ф08-2417/2006-990А.

В силу п. 1 ст. 38 и п. 1 ст. 39 НК РФ удержанная с работников остаточная стоимость спецодежды не является доходом от реализации и не должна облагаться НДС, так как расходы на приобретение спецодежды не были учтены в целях налогообложения. Поэтому взысканные суммы являются компенсацией затрат общества, а не реализацией одежды сотрудникам.

Выводы судов совпадают с мнением Минфина России, изложенным в письме от 28.10.2005 N

03-03-04/2/94, в котором сообщено, что восстановление ранее списанной дебиторской задолженности производится за счет того источника, из которого ранее производилось отнесение на расходы. При восстановлении задолженности, ранее отнесенной на затраты, учитываемые при налогообложении, доходы включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, а при восстановлении задолженности, ранее отнесенной на расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли, доходы не подлежат включению в налоговую базу по прибыли.

Налогообложение дотаций, полученных из бюджета на покрытие разницы в тарифах и (или)

покрытие убытка от реализации.

Пункт 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98; Постановления

ФАС СЗО от 09.03.2006 N А44-3346/2005-15 и от 13.11.2006 N А56-36927/2005; ФАС УО от

10.05.2006 N Ф09-3496/06-С7 и от 16.10.2006 N Ф09-9272/06-С7; ФАС ЦО от 14.08.2006 N А54347/2006/С5 и от 23.08.2006 N А54-336/2006-С21; ФАС ВВО от 25.10.2006 N А79-3531/2006 поступающие из бюджета дотации являются частью выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Предприятие оказывало населению услуги по регулируемым тарифам, установленным муниципальным органом, а также со скидкой 50\% от данных тарифов для льготных категорий граждан. Налоговый орган полагал, что полученные из бюджета суммы в связи с оказанием услуг по регулируемым тарифам и предоставлением льгот по оплате услуг отдельным категориям граждан подлежат включению в доходы, облагаемые налогом на прибыль.

Суд согласился с доводами налогового органа и указал, что средства, получаемые от публично-правового образования в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, а также в связи с возмещением не полученной платы за услуги, оказанные льготным категориям граждан бесплатно или по льготным ценам в рамках реализации установленных законом льгот, подлежат учету в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль. Полученные средства не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК

РФ), ни в качестве целевых поступлений из бюджета (п. 2 ст. 251 НК РФ), поскольку целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

В рассматриваемом случае предприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги. Поэтому получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств предприятие не обязано отчитываться. Факт получения средств на возмещение не полученной от потребителей платы за оказанные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот из бюджета сам по себе не может свидетельствовать об отсутствии дохода (экономической выгоды) от реализации услуг.

Постановление ФАС СЗО от 23.06.2006 N А05-18898/05-13 поступающие из бюджета дотации являются частью выручки от реализации услуг, не облагаемой НДС.

Общество считало, что поскольку в результате реализации услуг по газоснабжению отдельным категориям граждан по цене, определяемой с учетом регулируемых государством тарифов, возник убыток, то его покрытие из бюджета не является выручкой от реализации, а признается внереализационным доходом после фактического получения денежных средств. Суд указал, что полученные из бюджета денежные средства не относятся к внереализационным доходам. Общество оказывало услуги населению, и эта деятельность являлась для него основной. За оказанные услуги общество получало из бюджета возмещение, которое по своему экономическому содержанию является частью выручки за услуги. Факт получения средств из бюджета на возмещение не полученной от потребителей платы за оказанные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот сам по себе не может свидетельствовать об отсутствии у общества дохода (экономической выгоды) от реализации услуг. Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ при признании доходов методом начисления доходы признаются в том налоговом периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. При таких обстоятельствах вся возмещаемая обществу из бюджета денежная сумма как часть выручки за оказанные услуги подлежала в соответствии со ст. 249 и п. 1 ст. 271 НК РФ включению в доходы от реализации (по начислению). Не включив в доходы от реализации выручку, подлежащую получению из бюджета, за оказанные в налоговом периоде услуги, общество занизило налог на прибыль.

Суд на основании абз. 2 п. 2 ст. 154 НК РФ указал также, что полученные из бюджета денежные средства на покрытие убытков от реализации газа отдельным потребителям по регулируемым ценам и льготным тарифам, установленным законодательством, не подлежат обложению НДС.

Постановления ФАС ВВО от 16.03.2006 N А31-1758/2005-7 и от 18.08.2006 N А17-4770/5-2005

поступающие из бюджета дотации являются внереализационным доходом по факту получения дотаций.

Общество отражало выручку от реализации газа по регулируемым ценам за вычетом компенсаций. По мнению общества, средства, получаемые из бюджета в возмещение потерь, не являются выручкой от реализации и не могут рассматриваться как дебиторская задолженность бюджета перед обществом. Суд с этим не согласился и указал, что суммы, поступающие из бюджета, носят компенсационный характер, предназначены для возмещения выпадающих доходов при реализации газа населению по государственным регулируемым ценам и подлежат налогообложению как внереализационные доходы (в том налоговом периоде, в котором они фактически получены).

Постановление ФАС УО от 16.01.2007 N Ф09-11808/06-С3 являются внереализационным доходом у ГУП.

Поступления из бюджета на покрытие убытков от применения государственных регулируемых цен на коммунальные услуги не относятся к целевому финансированию (подп. 14 п.

1 ст. 251 НК) либо целевым поступлениям из бюджета (п. 2 ст. 251 НК), поскольку целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены, в полном или частичном их возмещении. Указанные поступления не могут быть квалифицированы у ГУП (МУП) и по подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ как средства или имущество, полученные ГУП от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, так как носят возмездный характер.

Противоположные (положительные для налогоплательщика) решения, принятые после опубликования письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98.

Постановления ФАС УО от 27.11.2006 N Ф09-2624/06-С7 и от 09.01.2007 N Ф09-11475/06-С2 не являются внереализационным доходом у ГУП.

Дотации, полученные ГУП (МУП) от органов социальной защиты населения на покрытие разницы (выпадающих доходов) в цене при реализации услуг по льготным ценам (тарифам), не связаны с оплатой реализованных товаров, а являются субсидиями на покрытие убытков. Дотации выделены на финансирование мероприятий целевого назначения, использованы по прямому назначению и правомерно не учтены в качестве доходов при налогообложении прибыли в соответствии с подп. 26 п. 1 и п. 2 ст. 251 НК РФ. Имущество ГУП является собственностью администрации района, денежные средства получены из местного бюджета от уполномоченного органа для покрытия убытков от реализации электроэнергии по государственным ценам. При этом ГУП ежеквартально отчитывалось перед распорядителем о расходовании бюджетных средств. Полученные целевые бюджетные средства нельзя рассматривать в качестве финансовой помощи, связанной с реализацией продукции, в контексте подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, и они не облагаются НДС.

Постановление ФАС СЗО от 20.02.2006 N А05-9853/2005-11 не являются внереализационным доходом и не облагаются НДС.

Полученные из бюджета на основании договоров с органами социальной защиты целевые поступления (дотации) на покрытие убытков, образовавшихся в связи с предоставлением населению льготных тарифов на электроэнергию, в силу п. 2 ст. 251 НК РФ не должны включаться в налоговую базу по налогу на прибыль. Указанные дотации согласно абз. 2 п. 2 ст. 154 НК РФ не включаются и в налоговую базу для исчисления НДС, поскольку фактической стоимостью товара в данном случае является его цена, предъявленная потребителю (гражданину) (2003 год).

Постановление ФАС УО от 16.03.2006 N Ф09-1580/06-С7 не являются внереализационным доходом у ГУП.

Поступления из бюджета в счет погашения убытков, возникших в связи с реализацией отдельным категориям населения электрической энергии и жилищно-коммунальных услуг по государственным регулируемым (льготным) ценам, не учитываются в доходах на основании п. 2 ст. 251 НК РФ.

Постановление ФАС ВВО от 30.01.2006 N А82-1746/2005-15 не являются внереализационным доходом.

Суммы, поступившие из местного бюджета на покрытие убытков прошлых лет по услугам

водоснабжения, оказываемым населению, не относятся к внереализационным доходам. Возмещение убытков по своей сути представляет собой компенсацию затрат жилищнокоммунального хозяйства и является целевым поступлением из бюджета, освобожденными от уплаты налога на прибыль на основании п. 2 ст. 251 НК РФ.

Налогообложение доходов от сдачи государственного или муниципального имущества в аренду.

Пункт 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 доходы от сдачи федерального имущества в аренду, перечисляемые в бюджет, включаются во внереализационные доходы.

Предприятие с согласия собственника муниципального образования сдало в аренду

недвижимое имущество, принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения. Договор аренды содержал условие об оставлении в распоряжении предприятия 70\% получаемой арендной платы для компенсации расходов, понесенных в связи с содержанием имущества. Оставшиеся 30\% арендной платы подлежали перечислению в бюджет муниципального образования. Предприятие в составе доходов для целей налогообложения учитывало только причитающуюся ему долю арендной платы, полагая, что плата, перечисляемая в бюджет, является доходом муниципального образования, которое в соответствии со ст. 246 НК РФ не является плательщиком налога на прибыль. Однако в данном случае в составе внереализационных доходов должна была учитываться вся сумма арендной платы. Наличие права хозяйственного ведения предполагает возможность реализации унитарным предприятием полномочий по владению, пользованию и распоряжению имуществом в пределах, определяемых ГК РФ. Пункт 2 ст. 295 ГК РФ, устанавливая данные пределы и указывая на необходимость получения предприятием согласия собственника на сдачу имущества в аренду, не определяет при этом ни пропорции, ни общего правила о перечислении предприятием или непосредственно арендатором части арендной платы в бюджет. Предусмотренное п. 1 ст. 295 ГК РФ право собственника на получение части прибыли от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении, реализуется путем ежегодного получения части прибыли, остающейся в распоряжении унитарного предприятия после уплаты налогов и иных обязательных платежей (ст. 17 Закона "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях").

Постановления ФАС ЗСО от 17.04.2006 N Ф04-1893/2006(21576-А45-33); ФАС СЗО от

13.02.2006 N А56-13088/2005 и от 05.06.2006 N А05-10202/05-33; ФАС ПО от 20.04.2006 N А6522517/2005-СА1-29.

Нормы п. 1 ст. 321.1 НК РФ и п. 4 ст. 41, п. 1 ст. 42, п. 1 ст. 232 БК РФ не позволяют квалифицировать доходы, полученные государственным предприятием от сдачи в аренду государственного имущества, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе и в случае расходования этих средств на финансирование уставной деятельности. Арендные платежи за переданное в аренду имущество подлежат включению в доходы независимо от перечисляемой арендодателем в бюджет доли дохода.

Противоположное (положительное для налогоплательщика) решение.

Постановление ФАС ВВО от 07.12.2006 N А43-13555/2006-6-325.

Между ФГУП, Управлением агентства федерального имущества по области и предпринимателями и организациями были заключены трехсторонние договоры аренды, по которым ФГУП выступало балансодержателем, а Управление арендодателем. По договорам минимальная арендная плата перечислялась в федеральный бюджет, а разница между расчетной и минимальной величинами в ФГУП. Полученные от арендаторов на расчетный счет ФГУП средства учитывались на счете 86 и не включались в налоговую базу по налогу на прибыль, тогда как, по мнению инспекции, они связаны с арендной деятельностью ФГУП и подлежат налогообложению.

Суд, руководствуясь подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, указал, что сложившиеся отношения являются способом целевого финансирования, не подлежащим учету в целях налогообложения по прибыли, так как полученные ФГУП от арендной платы денежные средства должны быть использованы по целевому назначению. Отношения между ФГУП и Управлением основаны на подчинении ФГУП Управлению. ФГУП обязано было использовать имущество по назначению, определенному Управлением источником целевого финансирования, оно в 20-дневный срок после окончания квартала предоставляло Управлению отчеты о целевом использовании средств, у Управления имелась возможность отозвать данные денежные средства у ФГУП. Заключению договоров предшествовали распоряжения Управления о предоставлении в аренду конкретных помещений. Согласно данным распоряжениям договоры аренды должны быть заключены самим Управлением (2005 г.).

Доходы, не упомянутые в ст. 251 НК РФ, и средства, израсходованные не по целевому назначению, подлежат налогообложению и в некоммерческих организациях.

Постановление ФАС ДО от 18.01.2006 N Ф03-А51/05-2/4662.

Перечень целевых поступлений в п. 2 ст. 251 НК РФ является исчерпывающим, поэтому все виды доходов некоммерческих организаций, не упомянутые в этом перечне, подлежат налогообложению в общем порядке. Получаемые кредитным потребительским кооперативом проценты по предоставленным пайщикам займам в данном перечне не указаны, поэтому они не могут быть квалифицированы как целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности и должны включаться во внереализационные доходы кооператива.

Постановление ФАС ПО от 20.10.2006 N А65-431/06-СА1-29.

На средства, полученные от благотворительной и финансовой помощи, общественная

организация строила здание спортивного комплекса. Объект, не завершенный строительством, был продан. Организация из выручки от продажи спортивного комплекса вычла затраты на строительство. Инспекция такой вычет признала незаконным. Суд согласился с этим и указал, что организация, направив безвозмездно полученные благотворительные средства на целевое финансирование строительства, в соответствии с п. 14 ст. 251 в целях налогообложения прибыли расходов не понесла.

Постановление ФАС МО от 03.07.2006 N КА-А41/5607-06.

Суд, применив п. 2 ст. 251 НК РФ, указал, что благотворительный фонд не представил доказательства использования им по назначению (на ведение уставной благотворительной деятельности) полученных денежных сумм. Поскольку денежные средства израсходованы не по целевому назначению, фонд неправомерно не учел их при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Вступительные, членские и целевые взносы не образуют объект налогообложения у некоммерческих организаций, но и не учитываются в составе расходов любых организаций (подп.

1 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Определение КС РФ от 24.11.2005 N 412-О; Постановление ФАС ЦО от 30.07.2003 N А355856/02-С15.

По мнению благотворительной некоммерческой организации, подп. 1 и 4 п. 2 ст. 251, п. 1 ст.

252 и п. 34 ст. 270 НК РФ не соответствуют п. 2 ст. 8, п. 1 ст. 19 и ст. 57 Конституции, поскольку позволяют правоприменительным органам отказывать некоммерческим организациям в учете любых расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, ставят их в неравное положение с коммерческими организациями, что ведет к взиманию налога на доходы с некоммерческих организаций.

КС РФ отметил, что согласно ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются все российские организации независимо от их статуса, как коммерческие, так и некоммерческие. Некоммерческие организации для целей исчисления налога на прибыль вправе уменьшать полученные доходы на сумму фактических расходов на общих основаниях (п. 1 ст. 252 НК РФ), учитывая условия признания затрат и порядок расчета налоговой базы. Кроме того, п. 2 ст. 251 и подп. 34 ст. 270 НК РФ устанавливают виды целевых поступлений (отчислений), не учитываемые при определении базы налога на прибыль, как в виде дохода, так и в виде расхода. Такое регулирование не направлено на нарушение конституционных прав, а напротив, является элементом государственной поддержки некоммерческих организаций.

Иная точка зрения в отношении взноса в коммерческую организацию.

Постановление ФАС СЗО от 25.09.2006 N А56-27205/2005.

По мнению инспекции, расходы общества на уплату вступительного взноса в ООО "Метро Кеш энд Керри" не могут быть учтены в целях налогообложения. Суд указал, что экономическая оправданность расходов обоснована, так как уплата вступительного взноса обусловлена договорными обязательствами с ООО по реализации поставляемых обществом товаров.

Минфин России в письме от 03.10.2006 N 03-03-04/1/677 сообщил, что затраты в виде платы

покупателю за факт заключения с поставщиком договора поставки не являются экономически обоснованными. Данная плата не связана с возникновением у покупателя обязанности передать поставщику-продавцу имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги. Затраты в виде платы поставщиком покупателю за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, включение товарных позиций в ассортимент магазинов, размещение товаров на полках магазинов, выделение постоянного и (или) дополнительного места в магазине также не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли (не являются услугами, оказываемыми покупателем поставщику).