I. общие положения

I. общие положения

К статье 2 ГК РФ («Отношения, регулируемые гражданским законодательством»)

К налоговые правам и обязанностям прямо относится п. 2 ст. 2

ГК РФ, в соответствии с которым к имущественным отношениям, основанным на административном и ином властном подчинении одной стороны другой (в частности, к налоговым и другим финансовым отношениям), гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

При этом в соответствии со ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Так, согласно ст. 73 Налогового кодекса РФ, совершение каких-либо сделок в отношении заложенного имущества, в т. ч. сделок, совершаемых в целях погашения суммы задолженности, может осуществляться только по согласованию с залогодержателем (налоговым органом).

При неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога, обеспеченной поручительством, поручитель и налогоплательщик несут солидарную ответственность (ст. 74 НК РФ).

К статье 3 ГК РФ («Гражданское законодательство и иные акты, содержащие нормы гражданского права»)

В силу Конституции (ст. 71) гражданское законодательство находится в исключительном ведении Российской Федерации. Нало-

говое же законодательство Конституцией (ст. 71, 72, 75) отнесено к ведению России, совместному ведению государства и субъектов Российской Федерации.

Основным нормативным источником налогового права является Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ1, введена в действие с 1 января 1999 года Федеральным законом от 31 июля 1998 г. № 147-ФЗ2 (СЗ РФ.

1998. №31 . Ст. 3825). Часть вторая Налогового кодекса РФ от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ вводится поэтапно. Глава 21 «Налог на добавленную стоимость», глава 22 «Акцизы», глава 23 «Налог на доходы физических лиц», глава 24 «Единый социальный налог (взнос)» были введены в действие с 1 января 2001 года Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ3).

Налоговый кодекс Российской Федерации состоит из первой (общей) и второй (особенной) частей, 11 разделов, 37 глав и более 480 статей. Вместе с тем структура и объем Налогового кодекса будут изменяться и увеличиваться.

Со статьей 3 ГК РФ, устанавливающей структуру гражданского законодательства и требования к его содержанию, в правовой связи находятся ряд статей НК РФ и других актов налогового законодательства (ст. 1, 2, 3, 4, 6, 11, 13, 15, 16 и др., федеральные законы4, указы Президента РФ5 , постановления Правитель 

1 СЗРФ. 1998. №31. Ст. 3824.

2СЗРФ. 1998. №31.Ст.3825.

3 СЗРФ. 2000. № 32. Ст. 3340.

4 См., например, Федеральный закон от 1 июля 2005 г. № 78-ФЗ «О признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации и внесении измененийв некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с отменой налога на имущество, переходящего в порядке наследования или дарения» (СЗ РФ.

2005. №27. Ст. 2717), Федеральный закон от 23 декабря 2004 г. № 173-ФЗ

«Офедеральномбюджетена2005год»(СЗРФ.2004.№52.Ст.5277).

5 См.: УказПрезидентаРФ от 3 апреля 2002 г. № 311 «О признанииутратившими силу некоторых Указов Президента Российской Федерации по вопросам налогообложения» (СЗ РФ 2002. № 14. Ст. 1255); Указ Президента РФ от 15 марта 2005 г. № 295 «Вопросы налоговой службы» (СЗРФ. 2005.

№ 12. Ст. 1023).

ства РФ1, решения Конституционного Суда РФ2, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ (в ряде случаев совместно с Верховным Судом РФ)3.

1 См.: Постановления Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (СЗ РФ. 2002. № 1 (часть II). Ст. 52); от 8 февраля 2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (СЗ РФ 2002. № 7. Ст. 691).

2 См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 года

№ 5-П «По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (СЗ РФ. 1997. № 13. Ст. 1602); Постановление Конституционного Суда РФ от 30 января 2001 года № 2-П «По делу о проверке конституционности положений подпункта "д" пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» в редакции Федерального закона от 31 июля 1998 года «О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации «об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также положений Закона Чувашской Республики «О налоге с продаж», Закона Кировской области «О налоге с продаж» и Закона Челябинской области «О налоге с продаж» в связи с запросом Арбитражного суда Челябинской области, жалобами общества с ограниченной ответственностью «Русская тройка» и ряда граждан» (СЗ РФ. 2001. № 7. Ст. 701); Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года № 169-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации» (СЗРФ. 2004. №48. Ст. 4838).

3 См.: Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 11 июня 1999 года

№ 41, Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 года № 9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации. 1999. № 8); Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 года № 5

«О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса

Российской Федерации» (Вестник ВАС РФ. 2001. №7).

Наряду с НК РФ, другими федеральными законами, актами Президента РФ, Правительства РФ к налоговому законодательству относятся нормативные акты Министерства финансов (далее Минфин), Министерства экономического развития и торговли (далее МЭРТ), субъектов Российской Федерации и органов муниципальных образований.

Федеральная налоговая служба (далее ФНС), Федеральная таможенная служба (далее ФТС) и их территориальные органы не имеют права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (п. 6 ст. 3 НК РФ).

Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Действующая налоговая система состоит из:

а) федеральных налогов (НДС, налог на доходы физических лиц и др.);

б) региональных налогов (транспортный налог и др.);

в) местных налогов (налог на имущество физических лиц);

г) специальных налоговых режимов (упрощенная система налогообложения, особые экономические зоны глава 262 НК РФ, Федеральный закон от 22 июня 2005 г. № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах» и др.).

Каждый налог имеет самостоятельный объект (ст. 17, 38, 146,

182,209,236,247, ЗЗЗ2,3359,336,34614,34629,358,374,389 НК РФ).

К статье 7 ГК РФ («Гражданское законодательство и нормы международного права»)

Правила, сформулированные ст. 7 ГК РФ, воспроизведены в ст. 7 НК РФ. В настоящее время на территории России применяются около 70 соглашений (конвенций) об избежании двойного налогообложения, заключенных между Российской Федерацией и иностранными государствами (Австралией, Австрией, Бельгией, Великобританией, ФРГ, Индией, Канадой, Норвегией, США, Турци-

ей, Францией, ЮАР, Японией и др.). Эти международные акты являются составной частью действующего законодательства России.

К статье 17 ГК РФ (Глава 3 «Граждане (физические лица)»

Физические лица граждане, иностранные граждане и лица без гражданства, а также индивидуальные предприниматели являются налоговыми резидентами, если находятся на территории России не менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев и признаются налогоплательщиками (ст. 11, 19, 207 НК РФ).

Гражданин (физическое лицо), решивший осуществлять деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, адвоката или частного нотариуса, обязан встать на налоговый учет, ему оформят свидетельство и соответствующий идентификационный номер налогоплательщика (далее ИНН), носящий персонифицированный характер (ст. 83, 84 НК РФ). Правила ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков, утвержденные постановлением Правительства РФ от 26 февраля 2004 г. № ПО, Порядок и условия присвоения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц, утвержденный приказом Министерства РФ по налогам и сборам (ныне ФНС) от 3 марта 2004 г. № БГ-3-09/178).

Обязательной постановке на налоговый учет подлежит гражданин, если он обладает недвижимым имуществом или транспортными средствами (ст. 85 НК РФ).

При установлении опеки и (или) попечительства, патронажа в отношении гражданина, доверительного управления имуществом подопечного соответствующие органы и организации обязаны сообщать об этом налоговым органам не позднее 5 дней со дня принятия соответствующего решения.

Установлен порядок исполнения налоговых обязанностей безвестно отсутствующего и недееспособного физического лица (ст. 51 НК РФ).

К ст. 48 ГК РФ («Понятие юридического лица»)

Юридические лица (независимо от организационно-правовой формы), создаваемые в соответствии с ГК РФ и иными федеральны-

ми законами, подлежат обязательной постановке на налоговый учет. Каждому юридическому лицу присваиваются индивидуальный номер налогоплательщика(ИНН) и код причины постановки (КПП). Налоговому учету подлежат имущество и транспортные средства организаций, а также иностранные организации в установленных случаях (ст. 144 НК РФ).

Предпринимательская деятельность организаций напрямую связана с расчетными операциями, осуществляемыми через банки и иные кредитные организации. Банки открывают банковские счета организациям (и индивидуальным предпринимателям) только после их постановки на учет в налоговом органе (ст. 86 НК РФ).

Установлен порядок исполнения налоговых обязанностей при реорганизации юридического лица (ст. 50 НК РФ) и при ликвидации организации (ст. 49 НК РФ).

К статьям 18-47, 49-123 ГК РФ (Статус, права и обязанности субъектов гражданского права)

I. Налогоплательщики (граждане и организации, включая иностранные) вправе, в частности, получать письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, использовать налоговые льготы, получать копию акта налоговой проверки, осуществлять иные правомочия. Одновременно они обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести учет доходов (расходов) и объектов налогообложения, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также несут иные обязанности. Перечень прав и обязанностей, предусмотренных ст. 21, 23 НК РФ, не является исчерпывающим и не ограничивается предписаниями Налогового кодекса. Права и обязанности налогоплательщиков возникают в силу федеральных законов и иных правовых актов (ежегодно принимаемых федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, указов Президента РФ и др.).

П. Правам и обязанностям налогоплательщиков корреспондируют обязанности, права и ответственность налоговых органов (ст. 31, 32, 33, 34, 342, 35 НК РФ, ст. 7,8,10-14 Закона РФ «О налоговых органах в Российской Федерации»),

III. Лица (прежде всего, организации, индивидуальные предприниматели), выполняющие функции налоговых агентов, исчисляют, удерживают у налогоплательщиков и перечисляют налоги в бюджетную систему РФ соответствующие счета Федерального казначейства (ст. 24 НК РФ). Функции налоговых агентов могут возникнуть, в частности, при исполнении договоров подряда, исполнении внешнеэкономических сделок, начислении и выплате заработной платы или приравненных к ней платежей и др.

IV. Когда отношения между лицами могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, тогда эти лица могут быть признаны взаимозависимыми (ст. 20 НК РФ) решением налогового органа или в судебном порядке.

V. Налогоплательщики (граждане, юридические лица) в установленном порядке должны вести бухгалтерский и налоговый учет, оформлять и представлять бухгалтерскую и налоговую отчетность

- налоговые декларации, балансы и иные формы и документы

(ст. 80, 81, 229, 289, 313-333, ЗЗЗ15 , 345, 34610, 34623, 34624, 346 *

34641, 386, 398 НК РФ). Формы налоговой отчетности утверждаются Минфином и обязательны для налогоплательщиков.

VI. За нарушение срока постановки на налоговый учет, за уклонение от постановки на учет в налоговом органе, за нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке, за непредставление налоговой декларации, за нарушение правил составления налоговой декларации, за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения виновное лицо привлекается к ответственности (ст. 116, 117, 118,

119, 120 НК РФ).

VII. Граждане (включая индивидуальных предпринимателей) и организации могут быть подвергнуты налоговым проверкам (ст. 87 НК РФ). Проверки могут быть камеральными (проверка осуществляется на основе налоговых деклараций и иных документов) и выездными.

В рамках выездной налоговой проверки, проводимой на основе решения, принимаемого руководителем налогового органа, налогоплательщик обязан допустить должностных лиц налогового органа на территорию или в помещение, предоставить необходи-

мые документы (договоры, платежные и иные документы), материалы и разъяснения. Если налогоплательщик не выполнит обязанности, предусмотренные ст. 89,91,93,93'НК РФ, то налоговый орган вправе использовать принудительный порядок получения истребуемых документов (изъятие, выемку, проведение экспертизы).

По результатам выездной налоговой проверки оформляется акт по форме, утвержденной в установленном порядке. Налогоплательщик вправе ознакомиться с содержанием этого акта и, при необходимости, представить в письменном виде возражения по акту проверки. На основании акта руководитель налогового органа принимает одно из следующих решений:

а) о привлечении лица к ответственности;

б) об отказе в привлечении лица к ответственности;

в) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решение налогового органа о доначислении налогов и привлечении лица к ответственности может быть обжаловано в суде или арбитражном суде.

К статье 152 ГК РФ («Защита чести, достоинства и деловой репутации»)

С правилами указанной статьи корреспондируют предписания ст. 102 НК о том, что любые сведения о налогоплательщике, полученные налоговым органом, органом государственного внебюджетного фонда, органом внутренних дел, таможенным органом составляют налоговую тайну, которая не подлежит разглашению. К налоговой тайне не относятся:

а) сведения, которые разглашены налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;

б) сведения об ИНН;

в) сведения о налоговых правонарушениях и мерах ответственности за эти нарушения;

г) сведения, предоставляемые налоговым органам иностранных государств в соответствии с международными договорами

(соглашениями);

д) сведения избирательным комиссиям о размере, источниках доходов, имуществе кандидата и его супруге.

К статье 182-189 ГК РФ (Глава 10. «Представительство. Доверенность»)

В прямой взаимосвязи находятся положения указанных статей ГК с предписаниями ст. 26-29 НК РФ. Использование института представительства в налоговых правоотношениях возможно лишь при соблюдении правил, предусмотренных статьями 182-189 ГК РФ.

К статье 128 ГК РФ («Виды объектов гражданских прав»)

Объектами налогообложения являются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (работ, услуг) либо иной объект (дивиденды, проценты, доходы от источников за рубежом), который имеет стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика закон (ст. 38 НК РФ) связывает возникновение налоговой обязанности.

Налоговое законодательство не применяет ряд традиционно используемых гражданским (и не только гражданским) законодательством терминов (вещи, недвижимые вещи, движимые вещи, неделимые вещи, сложные вещи, главная вещь и принадлежность, плоды и др.).

Вместе с тем такие термины, как «операции» (ст. 38,146,182

НК РФ и др.), «реализация» свойственны налоговому законодательству. По содержанию упомянутые термины аналогичны гражданско-правовым понятиям «сделка», «договор».

Объект налогообложения это то, что необходимо для определения (установления) налоговой базы. Именно налоговая база является основанием для применения соответствующей ставки конкретного налога (ст. 17, 53,164 НК РФ и др.).

Виды ставок:

в твердой денежной сумме;

в процентном выражении (адвалорные);

пропорциональные;

прогрессивные;

регрессивные.

Имуществом являются объекты гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящиеся к имуществу согласно ГК РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ).

При исполнении сделок субъектами предпринимательской деятельности важное значение имеют положения ст. 40 НК РФ, устанавливающие порядок определения цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения. Если цена по сделке применяется (повышается или понижается) более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров в пределах непродолжительного времени, то налог и пени могут быть доначислены налоговым органом в установленном порядке.

Если у организации-налогоплательщика отсутствуют денежные средства либо их недостаточно для исполнения инкассового поручения налогового органа (бесспорное списание), то взыскание налога может быть обращено за счет имущества в порядке исполнительного производства (ст. 46, 47 НК РФ).

Если налогоплательщик-организация не исполнит в установленные сроки налоговой обязанности, а у налогового органа имеются достаточные основания полагать, что это лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество, то может быть произведен арест имущества, т. е. действия налогового органа по ограничению права собственности налогоплательщика в отношении его имущества, совершенные с санкции прокурора (ст. 77 НК РФ).

К статье 142 ГК РФ («Ценная бумага»)

С положениями указанной статьи ГК РФ (равно и других статей главы 8 «Ценные бумаги» ГК РФ) взаимодействуют различные предписания налогового законодательства. Согласно п. 19 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ доходы, полученные акционерами от акционерных обществ (в виде дополнительно полученных акций, в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций и др.).

По сделкам с ценными бумагами (в которых одной стороной является гражданин) возникают налоговые правоотношения, связанные, в частности, с особенностями определения налоговой

базы, уплаты НДФЛ по операциям с ценными бумагами и операциями с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги (ст. 2141 НК РФ).

По сделкам с ценными бумагами, стороной по которым является организация, возникают обязанности по налогу на прибыль, связанные с особенностями определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами (ст. 280 НК РФ).

К статье 190-208 ГК РФ (Глава 11 «Исчисление сроков». Глава 12 «Исковая давность»)

В налоговых правоотношениях (равно как и в гражданских)

сроки имеют важное значение.

Порядок исчисления сроков, установленных налоговым законодательством, предусмотрен ст. 61, 17. подп. 8 п. 1 ст. 23, ст. 55,

57,61,62,87,89, 113, 115, 163, 177, 192,204, 216 НК РФ и др.

Установлено, что срок определяется календарной датой или истечением времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами, неделями или днями. Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало. Срок исчисляется в рабочих днях, если иное не установлено законом.

Если документы либо денежные средства были сданы на

ной налоговой проверки составляет время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика.

Следовательно, срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика, порядок же календарного исчисления сроков, установленный ст. 61 НК РФ, в этих случаях не применяется (п. 3.2 упомянутого Постановления).

В налоговых правоотношениях действуют давностные сроки. В частности, налоговый орган может обратиться в суд с требованием о взыскании налоговой санкции штрафа не позднее 6 месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа (ст. 115 НК РФ).

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента выполнения решения о привлечении к ответственности, истекли три года (ст. 113 НК РФ) (срок давности).

По смыслу закона приведенные сроки (6 месяцев и 3 года) носят пресекательный характер, и поэтому их пропуск восстановлению не подлежит.

Вместе с тем согласно постановлению Конституционного Суда

1

почту или телеграф до 24 часов последнего дня срока, то срок не

РФ от 14 июля 2005 года

положения ст. 113 НК РФ не исключают

считается пропущенным.

Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года, непосредственно предшествующие году проведения проверки. По общему правилу срок выездной налоговой проверки не может превышать 2, каждый может быть продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях до 6 месяцев.

Вместе с тем Постановлением Конституционного Суда РФ от

16 июля 2004 г. № 144-П1 установлено, что срок проведения выезд 

1 Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от

16 июля 2004 года № 14-П «По делу о проверке конституционного отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А. Д. Егорова и Н.В.Чуева» (СЗ РФ.

2004. №30. Ст. 3214).

для суда возможность в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки признать уважительными причины пропуска налоговым органам срока давности привлечения к ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.

1 Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от

14 июля 2005 г. «По делу о проверке конституционного положений статьи

113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа» (Российская газета. 2005.22 июля. № 159).