Раздел 5 налоговый механизм тема 10 основные принципы построения налоговой системы

Раздел 5 налоговый механизм тема 10 основные принципы построения налоговой системы

1. Место налогов в формировании бюджета

В финансировании общественного сектора основную роль играет налоговая система. Налоги представляют собой обязательные платежи (денежные взносы) физических и юридических лиц государству как изъятие части дохода в заранее определенном, установленном законом порядке. Легальный, законный характер платежей — важнейшая черта налоговой системы. Уплата налогов является одной из главных обязанностей гражданина. Налоговое правонарушение влечет за собой административные, финансовые санкции и другие виды ответственности. Вместе с тем в демократическом, правовом государстве налоги все больше приобретают форму добровольного участия всех граждан в обеспечении доходной части бюджета всех уровней. Налогообложение все больше осуществляется с согласия граждан, выраженного через механизм прямой или представительной демократии. Это предполагает ответственность государства и органов местного самоуправления перед налогоплательщиками.

Доля всех налоговых поступлений в ВВП в развитых странах мира в начале 90-х годов в США и Японии составляла 35\%, а в странах Западной Европы — с 45 до 60\%. При этом надо отметить, что если 70-е годы XX в. характеризовались тенденцией заметного роста относительных и абсолютных показателей налоговых поступлений в бюджет, то во второй половине 80-х годов появилась новая тенденция: при росте абсолютных сумм налоговых поступлений их удельный вес в ВВП стабилизировался.

Функции налогов. Налоговый механизм выполняет следующие функции:

фискальную как способ мобилизации финансовых ресурсов в государственный бюджет;

распределительную, с помощью которой осуществляется перераспределение доходов между группами населения, территориями, сферами производства, между настоящим и будущими поколениями людей, между текущим потреблением и накоплением;

стимулирующую, антицикличную и антиинфляционную — с помощью дифференцированных налоговых льгот и снижения верхних (маргинальных) налоговых ставок создаются стимулы к труду и предпринимательской деятельности, а также обеспечивается экономическая заинтересованность в увеличении объемов производства, его обновлении, проведении Н ИОКР; налоги также выполняют роль встроенных автоматических стабилизаторов, нацеленных на увязку налоговых поступлений в связи с изменением экономической конъюнктуры;

социально-воспитательную: высокие акцизные налоги на вино-водочные изделия и табак активно воздействуют на формирование здорового образа жизни, а освобождение от налогов и предоставление налоговых льгот учреждениям социально-культурной сферы призвано способствовать увеличению культурно-образовательного потенциала общества, укреплению его нравственного здоровья;

контрольно-учетную, т.е. учета доходов предприятий и групп населения, объемов и структуры производства, движения финансовых потоков.

Виды налогов. Современная налоговая система включает несколько видов налогов.

Ведущее место в налоговых поступлениях занимают подоходные налоги. Это прежде всего налог на индивидуальные доходы (индивидуальный подоходный налог). Система индивидуального подоходного налогообложения предусматривает три «магических» элемента: необлагаемый минимум доходов, размер которого должен соответствовать прожиточному минимуму, минимальные и максимальные налоговые ставки (предельные, маргинальные налоговые ставки) и налоговая шкала, предусматривающая количество групп

налоговых ставок и разный режим их градации — прогрессивный, пропорциональный и регрессивный.

Налог называется пропорциональным, если он возрастает в той же пропорции, что доход плательщика. Наряду с пропорциональным широко распространено также прогрессивное налогообложение, при котором доля налога в доходе растет по мере его увеличения. В то же время некоторые налоги (как правило, косвенные) фактически имеют регрессивный характер, иными словами, в доходах менее обеспеченных групп населения доля этих налогов выше, чем у более обеспеченных.

Различия между пропорциональными, прогрессивными и регрессивными налогами связаны с неодинаковыми соотношениями предельных и средних норм налогообложения. Норма налогообложения характеризует ту часть дохода, которая изымается в виде налога. При пропорциональном налогообложении предельная норма постоянна и равна средней при любой величине дохода. При прогрессивном налогообложении средняя норма растет, при регрессивном снижается. Очевидно, это возможно и в том случае, когда предельная норма остается постоянной в некотором интервале.

Разновидностью подоходного налога является налог на прибыль корпораций (корпоративный налог).

Вторую группу современных налогов составляют налоги на потребление товаров и услуг. К ним относятся специальные потребительские налоги: акцизный налог (налог на вино-водочные изделия, табак, кофе, ювелирные изделия) и таможенные пошлины.

Широкое распространение получил общий потребительский налог, который взимается один раз на стадии продажи товаров (налог на продажу, налог с оборота). Общий потребительский налогможет взиматься на разных стадиях производства и реализации товаров — это так называемый налог на добавленную стоимость (НДС). Он устанавливается на стоимость, добавленную к покупаемому сырью, материалам и другим изделиям в результате производственной деятельности.

Третью группу налогов составляют налоги на имущество и собственность. Налоги на владение имуществом дополняются налогами на передачу имущества, т.е. налогами на наследство и дары. Все сделки по передаче земельных участков, по вложениям инвестиций в частные компании облагаются так называемыми регистрационными налогами, сделки с обращением ценных бумаг, векселей, облигаций и требующие нотариального оформления являются объектом обложения гербовым налогом.

Четвертую группу налогов составляет множество специальных налогов целевого назначения — экологический налог, налог на собак, налог на охрану от пожаров, промысловый налог, дорожный налог и т.д.

Доминирование нецелевых налогов в современных налоговых системах коренится в рациональном неведении потребителей общественных благ и порождаемой им тенденции приобретать эти блага «в пакетах», предоставляя государственным органам право заниматься аллокацией ресурсов общественного сектора без детальных консультаций с избирателями.

К особой группе налогов относятся налоги, взимаемые с доходов для финансирования системы социального обеспечения и социального страхования. Речь идет о социальных платежах в пенсионный фонд и фонды медицинского страхования, фонды занятости и т.д. Эти налоги являются подоходными налогами специального назначения (табл. 10.1).

3. Прямые и косвенные налоги (характеристика, эволюция, противоречия)

Все налоги могут быть сгруппированы в два вида — прямые и косвенные. К прямым относятся налоги, которые устанавливаются на доход и собственность, к косвенным — налоги, объектом которых служатхозяйственный оборот или отдельные товары, т.е. налоги на обращение и потребление. Если прямые налоги налогоплательщики уплачивают непосредственно из своихдоходов, то косвенные налоги перекладываются на потребителей. Соотношение прямых налогов (без учета социальных платежей) и косвенных в экономически развитых странах мира составляет примерно 1,5 : 1. Так, в 1990 г. это соотношение в США составляло 1,7 : 1, в Швеции — 1,4 : 1, в Швейцарии — 2,0 : 1, в Канаде — 1,3 : 1.

В настоящее время подоходные налоги и в целом прямые налоги в странах с развитой рыночной экономикой занимают ведущее место в общих налоговых поступлениях.

Историческая эволюция налоговой системы свидетельствует об определенных закономерностях в развитии прямых и косвенных налогов, а следовательно, об изменениях соотношения между ними.

На развитие налоговой системы сильное влияние оказывают экономические процессы и прежде всего уровень развития экономики. При сильном развитии натурального, квазинатурального хозяйства и замкнутости рынка получают широкое развитие традиционные прямые налоги (натуральные налоги на землю, скот и т.д.) и преобладает использование косвенных налогов, например таможенных пошлин.

Справедливость косвенного налогообложения вступает в противоречие со справедливостью прямого налогообложения. При косвенных налогах платежеспособность различных групп населения не учитывается, необлагаемый минимум отсутствует. Косвенное налогообложение регрессивно по отношению к доходам и социально несправедливо по отношению к бедным слоям населения.

Косвенное налогообложение создает более благоприятные условия для сбережений, оно в большей степени (особенно на промежуточном и вертикальном участках кривой совокупного предложения), чем прямое налогообложение, реализует принцип экономической эффективности. Косвенные налоги, в частности НДС, активно выполняют роль встроенных автоматических стабилизаторов в рыночном хозяйстве, быстро реагирующих на изменение экономической ситуации и направленных на подавление инфляции. В то же время применение косвенного налогообложения на горизонтальном отрезке кривой совокупного предложения может существенно ограничить темпы экономического роста.

Косвенное налогообложение нейтрализует вмешательство государства через налоговую политику в экономические процессы, обеспечивая анонимность, поскольку является скрытой формой налогов. В результате этого сопротивление косвенным налогам меньше, чем прямым, и нередко протест населения направлен против повышения цен, а не против увеличения налогов.

Косвенные налоги в большей степени, чем прямые, выполняют фискальные функции налоговой системы. Их легко взимать, так как время реализации товара и уплаты налогов совпадает. Покупатель не может уклоняться от уплаты налога с продажи, иначе ему просто не продадут товар.

Косвенное налогообложение отвечает требованиям традиционного технократического подхода к установлению налогов как обязательным платежам государству, которые не требуют от последних никаких ответных обязательств и общественного контроля за расходованием собранных налогов.

Косвенные налоги в меньшей степени, чем прямые, находятся под воздействием социально-политических процессов и в меньшей степени представляют собой демократический институт. Динамика косвенного налогообложения отражает процессы усиления или ослабления демократизации общества. Она нередко символизирует скрытые процессы бюрократизации общественного строя, отчуждения государства от граждан-налогоплательщиков.

Прямые подоходные и имущественные налоги в условиях существования монопольных структур могут быть включены в цену и превратиться в косвенные налоги, а косвенные налоги при их дифференциации в пользу бедных слоев населения могут стать прямыми.

В связи с этим целесообразно рассмотреть особенности действия принципа эффективности и справедливости в сфере косвенного налогообложения, например акцизного налога. Это требует прежде всего раскрытия понятия налогового бремени и механизма его переложения. Сфера переложения индивидуального, корпоративного и поимущественного налогов отличается от сферы переложения налога с продаж и акцизного налога. В условиях свободной конкуренции возможность переложения налогового бремени при взимании налогов с доходов граждан ограничена и мала. Однако имеются исключения. Так, налоги с доходов работников на монопольных рынках медицинских, правовых, научно-образовательных услуг и налоги с заработной платы наемных работников на монопольном рынке могут быть включены в монопольно высокие цены и переложены на население, на основную массу потребителей. При массовом распространении личного подоходного налога в конечном счете налоговое бремя падает на тех лиц, у которых были первоначально изъяты налоги.

Аналогичная ситуация складывается по отношению к корпоративной прибыли. В условиях свободно-конкурентного рыночного хозяйства вся тяжесть налогов ложится на корпорации. Однако в условиях их монопольного положения на рынке налоговое бремя через установление более высоких цен перекладывается на потребителей, целиком или частично распределяясь между акционерами и предприятиями-смежниками. Что касается имущественного налога, то большая часть его бремени падает на собственника этого имущества, так как он лишен возможности переложить его на кого-либо другого. В первую очередь, речь идет о налоге на землю, на дом и личное имущество. Однако при налогообложении арендуемого имущества налоговое бремя может быть переложено на арендатора путем установления повышенной арендной платы. Если арендатор — хозяйствующий субъект является монополистом на рынке, то он через повышенную цену переложит налоговое бремя на конечного потребителя.

Сферой переложения косвенных налогов, а именно налогов с продажи и акцизных налоговых платежей, как правило, являются потребители, покупающие налогооблагаемые товары и услуги. Как отмечают Р. Макконнелл и С. Брю, существуют некоторые различия в характере перенесения налогов с продаж и акцизных налогов. У потребителей пространство для переориентации с налогооблагаемых на неналогооблагаемые товары-заменители при применении налога на продажу меньше, чем при введении акцизных налогов, поскольку охват налогообложением в первом случае обширнее, чем во втором. При акцизных налогах, которыми облагаются некоторые товары, не имеющие заменителей (например, налог на бензин, сигареты, вино-водочные изделия), приходится иметь дело с ситуацией, аналогичной ситуации с налогами на продажу. Здесь продавцы могут повышать цены, не опасаясь того, что это повлечет использование потребителями других альтернативных видов товаров и услуг. В результате этого налоговое бремя перекладывается на потребителя.

В сфере косвенного налогообложения оценка справедливости и эффективности налогов производится с позиции равнонапря-женности налогового бремени между потребителем и продавцом, а также минимизации излишнего налогового бремени.

С развитием рыночных отношений усиливается роль акцизных налогов и налога на продажу. XX в. характеризуется резким возрастанием роли прямых, подоходных налогов. Возникшие в начале века корпоративные формы организации производства породили такую разновидность подоходного налога, как налог на прибыль корпорации.

Например, в США до 40-х годов XX в. налоги на прибыль корпораций превышали поступления от индивидуальных подоходных налогов. Вплоть до 1968 г. здесь в общих доходах федерального бюджета поступления налогов на прибыль корпораций занимали второе место, только в 70-е и 80-е годы в связи с ростом социальных платежей корпорационный налог оказался отодвинутым на третье место.

Система подоходных налогов включает механизм автоматических стабилизаторов, быстро реагирующих на изменение экономической ситуации и позволяющих сглаживать циклический характер развития современного производства.

XX в. и особенно его вторая половина отмечены развитием индивидуального подоходного налога. Становление и развитие этого вида налога обусловлено не только экономическими факторами, но прежде всего социально-экономическими процессами. Преобладали тенденции к более равномерному распределению налогового бремени между разными слоями населения в соответствии с их платежеспособностью, а также к компромиссам и социальному миру. Индивидуальный подоходный налог как демократический институт наиболее полно реализует себя при развитой демократии и всеобщей избирательной системе, в условиях правового государства, когда уважаются права человека, соблюдается принцип равенства

и социальной справедливости и когда велика роль гражданской ответственности членов общества.

Индивидуальное подоходное налогообложение как демократический институт требует общественного контроля осуществления налоговой и бюджетной политики государственным аппаратом, государственной властью, их подотчетности гражданам-налогоплательщикам. Для индивидуальных подоходных налогов характерна высокая социальная чувствительность, т.е. высокая степень реакции граждан-налогоплательщиков на изменение их уровня. Реформа индивидуального подоходного налогообложения непосредственно сказывается на политической и социальной стабильности общества. Нередко политические лидеры и партии теряют свою репутацию в связи с недооценкой оппозиции населения к устанавливаемым новым подоходным налогам, т.е. в связи с игнорированием так называемой налогофобии у народа.

4. Основные принципы построения налоговой системы. Эффективность и справедливость в налоговой системе

Принципы налогообложения. Налоговая система базируется на следующих основополагающих принципах: простоте, гласности и гибкости, эффективности и справедливости (равенство).

Простота налоговой системы. Налогообложение должно быть простым и понятым, с тем чтобы сделать минимальными административные и другие расходы, связанные с обслуживанием налоговой системы, и с тем чтобы уменьшить возможности уклонения от налогов.

Гласность и открытость налоговой системы означают, что общественность должна знать, какова целесообразность введения того или иного налога и кто его должен платить. Важно, чтобы каждый понимал связь между уплатой налогов и произведенными в его пользу бюджетными расходами. При этом налоговая система должна быть построена так, чтобы она могла отразить общественные предпочтения, выраженные в политических процессах, и стать объектом общественного контроля. Следовательно, налоговая система в демократическом обществе неразрывно связана с избирательной системой и с механизмом общественного выбора. В ней реализуется принцип гражданской ответственности.

Принцип гибкости предполагает автоматическое реагирование на изменение экономических условий. Этот принцип реализуется с помощью системы встроенных стабилизаторов, предусматривающих зависимость уровня налогообложения от величины доходов, имущественного положения, уровня и структуры потребления, от роста цен и т.д.

Эффективность налоговой системы выражается отношением налоговых поступлений к налоговым затратам. Она тем выше, чем больше налоговые поступления по отношению к налоговым затратам (издержки). Последние включают потенциальные потери доходной части государственного бюджета в связи с неоправданно высокими налогами (с необоснованно высоким налоговым бременем), которые подрывают стимулы к трудовой и предпринимательской деятельности и толкают к широкой практике уклонения от уплаты налогов, укрытия доходов от налогов и поиску «налоговой гавани», «налоговой крыши». В связи с налогообложением реальный выпуск продукции может оказываться меньше оптимального, данный вид потерь общественного благосостояния принято называть необратимой потерей. Кроме того, требуются расходы на содержание государственного аппарата налоговой службы, в частности, на содержание налоговой полиции, на подготовку законодательных актов в области налоговой политики. Эффективная налоговая политика нацелена на увеличение налоговых поступлений в бюджетную систему и минимизацию налоговых затрат.

Существуют два концептуальных подхода к реализации принципа эффективности в налоговой политике. Первый подход принято называть нейтралистическим. Он предусматривает уменьшение налоговой ставки и расширение налоговой базы без использования налоговых льгот, с тем чтобы свести к минимуму влияние налоговой системы на экономические решения налогоплательщика как потребителя, инвестора и предпринимателя и дать свободу действия

рыночным силам.

Исследования показали, что существует зависимость доходов бюджета, суммы налоговых поступлений от прогрессивности налогообложения. Профессор А. Лаффер предложил график, описывающий зависимость налоговых поступлений от налоговой ставки.

В представленном графике Лаффера Т обозначает налоговые ставки, / — доходы бюджета (рис. 10.1). Г меняется от 0 до 100\%. График иллюстрирует зависимость доходов бюджета от прогрессивности налогообложения. До определенного предела Тм повышение налоговой ставки увеличивает (при замедлении темпов) налоговые поступления в бюджет, за его пределами налоговая база сужается, идет подрыв экономических стимулов и расширяется пространство для уклонения от уплаты налогов.

В практике налогообложения принято выделять следующие группы налоговых льгот: вычеты из облагаемого налогом дохода (налоговые скидки), налоговые кредиты, отсрочки и полное или частичное освобождение от налогообложения. Структура налоговых льгот соответствует сложившемуся порядку расчета налоговых платежей. В соответствии с налоговым законодательством из валовой выручки хозяйствующего субъекта вычитаются текущие материальные затраты, расходы на заработную плату и расходы на оперативную хозяйственную деятельность в установленных законом пределах (в частности, представительские расходы, оплата процентов по ранее принятым финансовым обязательствам, расходы на рекламу и т.д.), а также производимые отчисления по соответствующим нормативам (лимитам) в амортизационные фонды и в другие различные фонды (в фонды риска, на обесценивание товарных запасов и т.д.).

Как правило, в облагаемый доход не включаются расходы на научные исследования, на инновации и новые инвестиции, на подготовку кадров непосредственно на производстве, а также дополнительное списание амортизации сверх установленного норматива (налоговая льгота на ускорение амортизационного списания). Списание по повышенной цене товарных запасов, перевод части вновь созданной стоимости из категорий корпорационной прибыли в процентный доход, отнесение убытков на результаты последующего периода деятельности предприятий с возможной их компенсацией, амортизационные отчисления, которые варьируются в зависимости от нормативов, — все это может быть представлено не как реальное, а как фиктивное, бумажное списание и может быть использовано (и на практике широко используется) как легитимная форма уклонения от налогов, как своеобразное «налоговое убежище».

Вторым видом широко распространенных налоговых льгот являются налоговые кредиты. Если налоговые скидки представляют собой вычеты из облагаемого дохода, то налоговый кредит представляет вычеты из начисляемой суммы налога.

Налоговый кредит обычно применяется для увеличения вертикальной справедливости при применении налога на продажу, который рассматривается как весьма эффективный, но вместе с тем регрессивный налог. В связи с большей долей затрат низкодоходных групп на предметы первой необходимости налоговый кредит предоставляется в расчете на одного взрослого и одного ребенка, одинокая мать имеет право на получение налогового кредита на одного взрослого и одного ребенка. Широко применяется налоговый кредит в виде процентной скидки с суммы налога на инвестиции и затраты на научные исследования.

Третий вид льгот представляет собой отсрочку уплаты налогов (налоговые каникулы). При высоком уровне процентных ставок отсрочка уплаты налога практически ведет к полному освобождению от налогов. Это дает возможность вложить средства, которые получены в результате отсрочки от обложения налогом, в капитализированные доходы (например, в облигации, акции и в другие ценные бумаги) и получать за соответствующий период сверх вложенной суммы необходимые поступления.

К четвертому виду льгот относятся частичное и полное освобождение дохода от обложения. Частичное освобождение дохода может быть произведено абсолютно в виде вычетов определенной суммы и относительно в виде снижения налоговой ставки.

Система налоговых льгот создает косвенным способом государственное финансирование экономики.

Принцип справедливости. В основе этого принципа лежит идея необходимости равномерного распределения налогового бремени между гражданами-налогоплательщиками.

Если лица находятся в сравнительно одинаковых обстоятельствах и обладают одной и той же платежеспособностью, они долж-

16*

243

ны облагаться одинаковым налогом, а также должна исключаться возможность двойного налогообложения. В данном случае речь идет о горизонтальной справедливости.

Однако в реальной жизни люди находятся в неодинаковых условиях и имеют разную платежеспособность. В этом случае уровень налогообложения (уровень налогового бремени) устанавливается в соответствии со степенью платежеспособности граждан. При этом речь идет о вертикальной справедливости. Реализация этого принципа дает возможность осуществлять перераспределение доходов от высокообеспеченных слоев населения к малообеспеченным, т.е. проводить политику трансфертных платежей. Принцип платежеспособности исходит из идеи о том, что одна условная единица, изъятая через налоги у индивида, имеющего низкий доход, составляет большую жертву, чем условная единица, полученная через налоги от индивида с высоким уровнем дохода (этот принцип также называют-принципом «равной предельной жертвы»). Поэтому перераспределение доходов от высокок низкодоходным группам населения через налоговую систему и трансфертные платежи в социальном и нравственном отношениях является оправданным.

Так, в середине 80-х годов в США доходы, полученные низшей группой, до налогообложения и учета трансфертного платежа составили 1\% от совокупных доходов, а высшей группой — 52,4\%, после вычета налогов и учета трансфертных платежей соответственно — 4,7 и 45,7\%.

Процесс реализации принципа вертикальной справедливости следует рассматривать как тенденцию. В реальной жизни он допускает определенные элементы нарушения вертикальной справедливости. Так, социальные льготы (в виде жилья, образования и медицинских услуг) обеспеченные слои населения, и прежде всего средний класс, получают в абсолютных размерах больше, чем малообеспеченные слои населения. Причиной тому является более развитая социально-культурная инфраструктура в районах проживания среднего класса. Кроме того, выходцы из обеспеченных семей, имеют больше шансов, чем выходцы из малообеспеченных семей получить высшее образование, которое во многих странах финансируется в значительной степени за счет средств налогоплательщиков, поскольку этому благоприятствует социокультурная семейная микросреда (высокий уровень образования и культуры родителей) в высокодоходных группах населения.

Следует иметь в виду, что горизонтальная и вертикальная справедливость — это разновидности распределительной (дистрибуционной) справедливости, которые характеризуют межличностную справедливость. К распределительной справедливости относятся также справедливость налоговой системы между центром и другими уровнями управления, между регионами, а также справедливость между поколениями (генерационная справедливость). Справедливость между центральными органами власти и регионами при распределении налоговых платежей учитывает тип государственного устройства страны (унитарное или федеральное), разграничение правомочий в налоговой системе, тенденцию регионализации и необходимость дифференциации федеральных налогов в пользу менее развитых регионов.

Налоги, играющие первостепенную роль для экономической стабильности, применяемые в антиинфляционных целях и для проведения социальной политики в масштабе страны, устанавливаются центральным правительством. Они взимаются и направляются в его распоряжение. К этим налогам относятся в первую очередь индивидуальный подоходный налог и корпорационный налог. В центральный бюджет поступает налог на социальное страхование и большая часть НДС. Главными источниками поступлений региональных и местных бюджетов являются имущественные налоги и налоги на продажу (налоге оборота). В последние годы в сумме поступлений региональных и местных бюджетов возрастает удельный вес подоходного налога и налога на прибыль, т.е. расширяется количество налогов, взимаемых совместно центральными, региональными и местными органами власти. И здесь важнейшим критерием справедливости в установлении пропорций в распределении налоговых платежей является платежеспособность территории и необходимость финансирования общегосударственных расходов, общенациональных программ. При построении систем подоходного налогообложения в территориальном разрезе соблюдаются следующие требования: местный подоходный налог не должен сокращать базу государственного подоходного налога, а совокупность государственных и местных подоходных налогов не должна достигать конфискационного значения.

Социальная справедливость между поколениями людей учитывается при установлении налогов (социальных платежей) для финансирования системы социального страхования (например при формировании пенсионного фонда).

Если указанные выше виды справедливости в распределении налоговых платежей базируются преимущественно на принципе платежеспособности налогоплательщиков и последующего перераспределения налоговых поступлений, то в основе справедливости в целевой налоговой системе лежит принцип пропорциональной выгоды (принцип налогообложения получаемых благ). В этом случае налог выступает в виде своеобразной цены, уплаченной потребителем за пользование общественным благом, т.е. речь идет о справедливой доле налогоплательщика в потреблении благ, создаваемых за счет налогов. Тот, кто платит больше налогов, получает больше благ, создаваемых за счет налогоплательщиков. Например, те, кто получает выгоды от строительства хороших дорог, платят налоги на бензин и транспортные средства, так как эти налоги идут на финансирование строительства и ремонта дорог. Однако социальная справедливость на основе пропорциональной выгоды (налогообложение полученных благ) реализуется в системе косвенного налогообложения (в частности, в потребительских налогах), и сфера его действия не распространяется на систему прямых налогов, где действует принцип справедливости на основе платежеспособности. Было бы абсурдно, если бы низкодоходные группы населения выплачивали налоги, необходимые для финансирования благотворительных пособий.

Еще одним важным аспектом, связанным с принципом экономической эффективности, является проблема экономической нейтральности.

Искажающим называется налог, который, воздействуя на мотивацию участников экономической жизни, побуждает их избирать аллокационные решения, отличающиеся по своей эффективности от тех решений, которые были бы приняты при отсутствии данного налога. Налог, который не оказывает такого действия, называется не-искажающим. Поэтому очень важным является анализ воздей-ствия налогов на рыночное поведение производителей и потребителей, продавцов и покупателей, работодателей и работников в различных отраслях экономики. Такой анализ позволяет выявлять искажающее влияние налогов и, правильно подбирая их характеристики, добиваться относительного уменьшения нежелательных искажений.

Неискажающие налоги являются экономически нейтральными в том смысле, что не оказывают воздействия на эффективность аллокации ресурсов.

Обычно когда говорят об искажающем налогообложении, подразумевают негативное влияние на эффективность. Это верно при условии, что «доналоговое» равновесие являлось оптимальным. Данное условие в свою очередь предполагает отсутствие провалов рынка. Если же налогообложение осуществляется в зоне провалов рынка, где свободное действие рыночных сил не обеспечивает максимальной эффективности, искажающее действие налога становится его достоинством.

Если налог не влияет на эффективность, то, очевидно, он не является нейтральным. Вместе с тем его искажающее действие ведет не столько к потерям, сколько к приобретениям. В подобных случаях искажающие налоги принято называть корректирующими.

Однако гораздо чаще искажающий эффект налогообложения проявляется в экономических потерях, а не приобретениях, точнее говоря, в переходе к ситуации, уступающей первоначальному «доналоговому» равновесию. Поэтому на практике, анализируя конкретный налоге позиций экономической эффективности, чаще всего фокусируют внимание на минимизации порождаемых им искажений. В этом контексте экономическая эффективность налога предполагает как можно большую его нейтральность по отношению к аллокации ресурсов за пределами общественного сектора.

5. Взаимосвязь и противоречие критериев оценок налоговой системы

В целом понятие критерия оценки и принципы оценки налоговой системы совпадают между собой. Вместе с тем, как отмечает Л.И. Якобсон, при сравнении налоговых систем и оценки возможности их совершенствования необходимо учитывать следующие четыре критерия оценки, а именно: относительное равенство обязательств, экономическая нейтральность, организационная простота, гибкость и контролируемость налоговой системы со стороны налогоплательщиков32.

Поскольку описанные выше критерии (принципы) оценки и формирования налоговых систем не предполагают достижения единственного идеального состояния, то очевидно, что они не все согласуются между собой.

Например, достоинством акцизного налога является его показательность с точки зрения организационной простоты и экономической нейтральности, но при этом он соответствует критерию гибкости. В то же время в отношении пропорционального подоходного налога можно считать, что реализуется такой критерий, как справедливость. При этом он в определенной мере обладает гибкостью. Нос позиции организационной простоты он значительноусту32 Якобсон Л. И. Экономика общественного сектора. Основы теории государственных финансов: Учебник. М.: Наука, 1995. С. 109.

пает акцизному налогу, поскольку необходимо организовать систему контроля за размерами фактически получаемых населением доходов. В то же время он не является экономически нейтральным.

В рамках существующих противоречий критериев оценки налоговой системы скрывается конфликт между требованиями экономической эффективности и справедливости. Сложившиеся противоречия между этими критериями не могут быть полностью разрешены и это должно учитываться при решении многих конкретных проблем при формировании налоговых систем.

Это относится и к решению вопроса о налоговых льготах. Обычно их необходимость обосновывается с позиций справедливости. Но любые льготы предполагают усложнение налоговой системы и могут усилить искажающее воздействие налогов на аллокацию ресурсов. Поэтому в практике необходимо принимать такие решения, которые способствуют достижению компромисса между взаимосвязанными, но противоречивыми между собой критериями. Особенно это противоречие характерно для таких критериев, как экономическая нейтральность и социальная справедливость. Оно будет более подробно раскрыто при описании проблемы избыточного налогового бремени.

Вопросы для самопроверки

Уточните место налогов в формировании бюджетной системы.

Раскройте основные функции налогов.

Дайте характеристику видов налогов.

Уточните влияние прямых и косвенных налогов на экономическое и социальное развитие общества.

Опишите эволюцию в теории и практике прямого и косвенного налогообложения.

Какие принципы лежат в основе построения налоговой системы?

В чем отличие двух концептуальных подходов к обеспечению эффективности налоговой политики?

Каковы особенности интервенционистского подхода в реализации налоговой политики?

Опишите зависимость между налоговыми ставками и налоговыми поступлениями согласно кривой А.Лаффера.

В чем сущность принципов справедливости при построении налоговых систем?

Обоснуйте взаимосвязь и противоречия, существующие в различных системах оценок налоговых систем.