18.3. характерные ошибки в документальном оформлении сделок

18.3. характерные ошибки в документальном оформлении сделок

Ускоренное становление в нашей стране рыночной экономики, связанное с изменением форм собственности и появлением миллионов новых собственников и миллионов новых юридических лиц, вызвало потребность в сотнях новых руководителей и бухгалтеров. И этот вопрос неминуемо породил соответствующее предложение. Материал, изложенный в данном параграфе, поможет избежать многих ошибок.

Ошибки при операциях с основными средствами

Отсутствие расчета экономической эффективности от капитальных вложений в основные средства. Очевидно, что капиталы, омертвленные в основные средства, должны прино-

сить доход. Само собой разумеется, что вновь созданные и приобретенные объекты основных средств потребуют и соответствующих эксплуатационных затрат по их содержанию, куда следует также включить налог на имущество предприятий.

К сожалению, в хозяйственной практике достаточно часто отсутствуют расчеты экономической эффективности от использования в предпринимательской деятельности объектов основных средств. Не подлежащая обсуждению аксиома о необходимости предварительного расчета эффективности произведенных инвестиций на практике отсутствует. Расчеты, которые были обязательны для всех экономистов и плановиков еще 10 лет назад, сейчас подчас заменяются лишь интуицией руководителя и устными советами коллег.

Капитальные вложения в арендованные основные средства производятся арендатором без согласия с арендодателем. В договорах аренды основных средств, если и имеются пункты, регламентирующие порядок текущего ремонта арендованных основных средств, порядок капитальных вложений в арендованные основные средства (новое строительство, достройка, реконструкция, модернизация) практически всегда отсутствует.

Статьей 623 Гражданского кодекса РФ регламентируются вопросы улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором.

Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.

В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежат, если иное не предусмотрено законом.

Улучшения арендованного имущества, как отделимые, так и неотделимые, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.

4Q-604

625

Особым образом регулируются сейчас вопросы капитальных вложений в арендованное имущество в случае аренды предприятий.

Статьей 656 Гражданского кодекса РФ установлено: «По договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства, передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию».

Следовательно, здесь речь идет об аренде предприятия в целом со всем имуществом, всеми активами и пассивами, а также с торговой маркой предприятия и марками производимой продукции.

Для такого случая аренды всего предприятия статья 662 Гражданского кодекса РФ предусматривает следующий порядок капитальных вложений: «Арендатор предприятия имеет право на возмещение ему стоимости неотделимых улучшений арендованною имущества независимо от разрешения арендодателя на такие улучшения, если иное не предусмотрено договором аренды предприятия. Арендодатель может быть освобожден судом от обязанности возместить арендатору стоимость таких улучшений, если докажет, что издержки арендатора на эти улучшения повышают стоимость арендованного имущества несоразмерно улучшению его качества и (или) эксплуатационных свойств или при осуществлении таких улучшений были нарушены принципы добросовестности и разумности».

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (приказ Минфина № 34 н) (п. 42), «законченные капитальные затраты в арендованные здания, сооружения, оборудование и другие объекты, относящиеся к основным средствам, зачисляются арендатором в собственные основные средства в сумме фактич^ ских расходов, если иное не предусмотрено договором аренды».

В том же положении (п. 43) предусмотрено, что изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов».

Таким образом, нормативными документами предусмотрено, что капитальные вложения арендатора в арендованные основные средства учитываются в его балансе в составе собственных основных средств на все время действия договора аренды, если договором не предусмотрено иное.

На практике достаточно часто встречается ситуация, когда арендодатель-собственник основных средств (производственного оборудования или помещений) с радостью заключает договор аренды, в котором помимо достаточно высокой регулярной арендной платы предусмотрена обязанность арендатора по реконструкции полученного в аренду объекта основных средств. При этом руководство организации арендодателя-собственника наивно полагает, что это однозначно выгодно для их организации, так как эти вложения ей и достанутся.

Встречаются случаи, что арендатор производит реконструкцию и модернизацию полученных в аренду объектов основных средств вообще без разрешения арендодателя.

Таким образом, если договор аренды не предусматривает категоричное условие, что любые капитальные вложения арендатора в основные средства, произведенные им без письменного разрешения арендодателя, влекут немедленное расторжение договора, то возникает ситуация, крайне невыгодная для арендодателя.

Предположим, что арендатор произвел капитальные вложения в арендованные основные средства. При этом арендодатель должен возместить их стоимость, если иное не предусмотрено договором аренды.

Однако даже если арендатор безвозмездно передаст (подарит) эти капитальные вложения арендодателю, то это также вряд ли обрадует арендодателя, поскольку третьим абзацем пункта 2.7 Инструкции Госналогслужбы РФ № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль» от 11 августа 1995 г. предусмотрено: «По предприятиям, получившим безвозмездно от других предприятий основные средства, товары и иное имущество, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих средств и имущества, но не ниже их балансовой (остаточной -по основным средствам) стоимости, числящейся у передающей организации. При этом их стоимость по данным бухгалтерского учета передающей стороны указывается в документах по передаче».

Следовательно, собственник объектов основных средств перед заключением договора аренды должен четко просчитать все варианты, имея в виду, что:

либо ему придется компенсировать капитальные вложения, произведенные арендатором, отвлекая на это источники собственных средств (чистую или нераспределенную прибыль, фонды накопления или уставный капитал),

либо ему придется принять их безвозмездно, увеличив на сумму этих вложений свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;

либо сразу принять на свой баланс эти вложения и зачесть их в качестве арендной платы.

В любом случае эти варианты должны быть учтены при заключении договора аренды. В противном случае арендодатель вместо выгоды от сдачи в аренду своего имущества может остаться «в долгах как в шелках», в оплату которых и пойдет его собственность.

18.4.

Характерные ошибки при осуществлении посреднической деятельности

Отсутствие понимания сущности посреднической деятельности. Фактически осуществляя различные виды посреднической деятельности, руководители и бухгалтеры организаций подчас даже не догадываются об этом. Форме хозяйственных договоров в таких организациях если и уделяется внимание, то второстепенное. А между тем посредническая деятельность имеет принципиальные отличия от других видов деятельности, и что самое главное от вида хозяйственных договоров и формы сделок зависят и различия в налогообложении.

В Гражданском кодексе (ГК) Российской Федерации (часть [I) содержится расширенный перечень видов посреднической деятельности:

поручение (статьи 971-979);

комиссия (статьи 990-1004);

агентирование (статьи 1005-1011);

доверительное управление имуществом (статьи 1012-1026). Статья 917 ГК РФ:

«1. По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя».

Статья 990 ГК РФ:

«1. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну иди несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки».

При этом статьей 996 ГК РФ предусмотрено, что «вещи, поступившие от комиссионера к комитенту либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего».

Статья 1005 ГК РФ:

«1. По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершить по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала».

Статья 1012:

«1. По договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществить управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).

Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

2. Осуществляя доверительное управление имуществом, доверительный управляющий вправе совершать в отношении этого имущества в соответствии с договором доверительного управления любые юридические и фактические действия в интересах в ы годоп ри обретател я».

Следует отметить, что Указом Президента Российской Федерации № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» предусмотрено, что «к важнейшим основам правопорядка при осуществлении сделок на поставку товаров (выполнения работ или оказания услуг) относятся соблюдение нормы договора...»

Согласно основным принципам гражданского права России выбор формы договора отнесен к так называемым диспозитив-ным нормам (в отличие от императивных норм, т. е. безусловно обязательных), которую можно кратко назвать как «свободу договоров». В соответствии с этой нормой стороны договора могут выбрать любую из предусмотренных в законодательстве моделей договоров, либо сконструировать неизвестную действующему законодательству модель договора, не противоречащую закону.

Статья 421 Гражданского кодекса РФ:

«Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или другими правовыми актами (смешанный договор). К отношению сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора».

Однако налогоплательщикам следует быть бдительными, так как какую бы форму договора они ни избрали бы, для целей налогообложения любой хозяйственный договор будет проверен на наличие в нем существенных отличительных черт, позволяющих квалифицировать его как исключительно посреднический.

18.5.

Характерные ошибки при осуществлении совместной деятельности

Отсутствие цели (предмета) совместной деятельности.

Совместную деятельность можно с уверенностью назвать своеобразным «минным полем» для бухгалтера. Несмотря на достаточно хорошую юридическую проработку этого вопроса в гражданском законодательстве и литературе, а также на наличие специального письма Министерства финансов РФ, в котором содержатся все необходимые бухгалтерские проводки по совместной деятельности, достаточно редко встречается настоящая совместная деятельность, оформленная абсолютно правильно со всех сторон: и в юридическом плане, и с точки зрения бухгалтерского учета, и с точки зрения налогообложения.

Одной из причин этих ошибок является то, что совместная деятельность это многогранное понятие, к ней относятся и управленческо-хозяйственные вопросы (организация взаимодействия двух или более юридических лиц), и юридические вопросы (оформление договора и всех приложений, протоколов, соглашений), и бухгалтерский учет совместной деятельности (на каких счетах что отражать, как предоставлять отчетность), и налоговые вопросы (как платить налоги от лица совместной деятельности, и как платить налоги каждому из участников), и вопросы распределения имущества, созданного совместной деятельностью... Естественно, что одному бухгалтеру, без помощи аудитора не удается совладать со всеми нюансами совместной деятельности, а отсюда и ошибки, и штрафные санкции.

Второй, но, пожалуй самой главной причиной ошибок является тот факт, что у совместной деятельности отсутствует то, ради чего, собственно говоря, она и создана, -отсутствует цель совместной деятельности. А раз нет цели, то как ни организуй бухгалтерский учет и отчетность, нарушение обнаружится. Это встречается в тех случаях, когда совместной деятельностью прикрывают другие сделки: денежные ссуды между юридическими лицами, аренду и т. п.

Статьей 170 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено:

Мнимая сделка, т. е. сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

Притворная сделка, т. е. сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

Неправильное документальное оформление совместной деятельности. Совместная деятельность (простое товарищество) регулируется статьями 1041-1054 части II Гражданского кодекса Российской Федерации.

Статья 1041 ГК РФ гласит: «По договору простого товарищества (договору совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или иной не противоречащей закону цели.

Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

Статьей 1042 ГК РФ в частности предусмотрено: «Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

Статья 1043 ГК РФ:

Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от этой деятельности плоды и доходы признаются их общей деловой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.

Ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.

Статья 1044 ГК РФ:

При ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества.

При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

В отношении с третьими лицами полномочия товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенном в письменной форме.

Таким образом, совместная деятельность юридических лиц и (или) индивидуальных предпринимателей предусматривает:

наличие договора о совместной деятельности;

ведение бухгалтерского учета совместной деятельности (обособленного бухгалтерского баланса).

При этом должны соблюдаться следующие условия. Наличие надлежащим образом оформленного договора о совместной деятельности, в котором должны быть четко определены:

участники совместной деятельности;

предмет договора;

взносы участников (указание конкретной суммы денежного взноса, перечень имущества, описание усилий);

порядок распределения прибыли от совместной деятельности;

порядок распределения имущества, созданного (приобретенного) совместной деятельностью;

участник, которому поручено ведение общих дел и имущества совместной деятельности;

срок действия договора;

срок предоставления участникам сведений об их доле в имуществе совместной деятельности (для налогообложения);

срок распределения между участниками полученной в совместной деятельности прибыли (убытка).

В ходе реализации договора все вышеуказанные позиции могут изменяться, уточняться и дополняться, что оформляется дополнительными соглашениями (протоколами), которые должны быть подписаны всеми участниками и являться неотъемлемой частью договора о совместной деятельности.

Наличие письменной договоренности всех участников совместной деятельности, в соответствии с которой ведение общих дел по совместной деятельности поручено одному из участников. Доверенность должна быть подписана первыми лицами участников (руководитель и главный бухгалтер), заверена их печатями и обязательно иметь дату выдачи (дату совершения).

В соответствии со статьей 186 Гражданского кодекса РФ «доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна».

Срок действия может быть установлен участниками в пределах трех лет; если срок доверенности отсутствует, то в соответствии с частью первой статьи 186 Гражданского кодекса РФ «она сохраняет силу в течение одного года со дня ее совершения».

Для договоров простого товарищества, заключенных после 1 марта 1996 г., наличие специальной доверенности не предусмотрено, так как участник, которому поручено ведение бухгалтерского учета простого товарищества, должен быть обозначен в договоре.

Наличие фактически проводимой совместной деятельности. Ведение деятельности определяется наличием в совместной деятельности оборотов по реализации от имени совместной деятельности товаров (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета (46, 48, 80), соответствующих предмету договора о совместной деятельности.

Если предметом договора о совместной деятельности является:

реализация товаров, предоставление услуг, то выручка отражается по кредиту 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»;

реализация принадлежащих совместной деятельности основных средств, то выручка отражается по кредиту 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств»;

реализация ценных бумаг и прочих ценностей, то выручка отражается по кредиту счета 48 «Реализация прочих активов»;

сдача в аренду имущества, объединенного в совместную деятельность, то выручка отражается по кредиту счета 80 «Прибыли и убытки»;

строительство объектов основных средств или создание нематериальных активов, то внесенные вклады аккумулируются на счете 08 «Капительные вложения» с дальнейшим отнесением на счета 01 «Основные средства» или 04 «Нематериальные активы».

Наличие обособленного баланса совместной деятельности, который ведет один из участников совместной деятельности по письменной доверенности от других участников совместной деятельности или в соответствии с обязанностью, возложенной на него договором простого товарищества.

Ведение бухгалтерского учета совместной деятельности должно осуществляться в строгом соответствии с положениями письма Министерства финансов РФ «Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности» № 7 от 24 января 1994 г.

При отсутствии на момент налоговой проверки хотя бы одного из условий:

договора о совместной деятельности;

доверенности на ведение общих дел;

фактической совместной деятельности;

обособленного баланса совместной деятельности;

надлежащего бухгалтерского учета;

ГНИ правомочна ставить вопрос о несостоятельности договора о совместной деятельности, т. е. о признании его несостоявшимся (недействительным, ничтожным) в судебном порядке.

С 1 марта 1996 г. также не могут существовать простые товарищества (осуществляться совместная деятельность), в которых среди участников (товарищей) числятся физические лица, не зарегистрированные в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, или некоммерческие организации и учреждения. В соответствии с параграфом 5 гл. Гражданского кодекса Российской Федерации (статьи 116-123) к некоммерческим организациям относятся: потребительские кооперативы, общественные и религиозные организации (объединения), фонды, учреждения, объединения юридических лиц (ассоциации и союзы).

ГЛАВА |()

Механизм банкротства компании

Кризис это • Даже кризисом можно управлять

объективный результат неправильной стратегии бизнеса

эффективно

Следует ли признавать свою вину?

Не может быть универсального рецепта эффективного управления кризисом