2. планирование и калькулирование затрат 2.1. системы и методы калькулирования затрат

2. планирование и калькулирование затрат 2.1. системы и методы калькулирования затрат: Управление затратами на предприятии, Серебренников Г.Г., 2007 читать онлайн, скачать pdf, djvu, fb2 скачать на телефон Представлен основной теоретический материал к курсу "Управление затратами". Особое внимание уделено современным методам производственного учета, теоретические положения проиллюстрированы примерами решения задач.

2. планирование и калькулирование затрат 2.1. системы и методы калькулирования затрат

Система калькулирования затрат это совокупность методов расчета (калькулирования) затрат. Система калькулирования затрат на предприятии имеет три уровня. На каждом из них методы расчета затрат имеют свои отличительные признаки. Характерными признаками методов являются: вид объекта учета затрат; степень разделения затрат по объектам учета и требуемая полнота планирования затрат.

Руководство предприятия в зависимости от типа производства, особенностей технологии и задач продвижения продукции на рынок формирует определенный набор методов расчета затрат, который и образует систему

Типы производства

Единичное Серийное Массовое

производство производство производство

А

Методы калькулирования затрат

Попроцессный или

АВ-костинг и

Позаказный JIT калькулирование попередельный

' К Y ' 1

Смешанные методы

Рис. 2.1. Методы калькулирования затрат в зависимости от типа производства

калькулирования затрат на данном предприятии. Сделанный выбор необходимо отразить в приказе об учетной политике предприятия.

Первый уровень системы калькулирования затрат в зависимости от объекта учета затрат различают следующие методы расчета затрат. Позаказный объектом учета затрат является отдельный заказ или изделие. Попередельный или попроцессный метод калькулирования объектом учета являются стадии производства (технологические переделы или процессы). Смешанные методы калькулирования затрат занимают промежуточное положение между позаказным и попроцессными методами расчета затрат (рис. 2.1).

Тип производства, особенности технологии во многом предопределяют выбор метода учета затрат. Противоположными по своей сути являются позаказный и попроцессный методы калькулирования. В позаказном рассчитывается индивидуальная себестоимость изделия, а в попроцессном средняя себестоимость изделия, поскольку производство массовое. В позаказном методе все затраты на подготовку производства включаются в цену изделия, а в попроцессной калькуляции, если есть затраты на подготовку производства, то они списываются равными частями на затраты в течение первых трех лет производства новых изделий.

В позаказной калькуляции объектом учета затрат является заказ. Заказ, договор, проект это слова синонимы, хотя и существуют определенные отличия в восприятии. В заказ могут входить несколько идентичных изделий, поэтому единичное производство по технико-экономическим показателям очень похоже на мелкосерийное. С увеличением объемов производства увеличивается количество изделий в партии или в серии и производство приобретает специфические черты крупносерийного производства. Крупносерийное и массовое производство отличаются от единичного и мелкосерийного прежде всего наличием поточных линий. На предприятиях массового производства продукции важно проследить процесс нарастания затрат по ходу технологического процесса от одной стадии производственного цикла к другой. Отсюда пошло название метода расчета затрат попроцессный или попередельный, поскольку затраты рассчитываются нарастающим итогом, а объектами учета являются отдельные производственные процессы или переделы.

Для серийного производства характерны смешанные системы калькулирования. Наиболее заметные из них это АВ-костинг (иначе пооперационное калькулирование затрат или калькулирование затрат по видам деятельности) и JIT-калькулирование.

АВ-костинг может применяться в полном объеме на предприятии и тогда объектом учета затрат является вид продукции. Каждому виду продукции приписывают определенное множество операций проектных, подготовительных, производственных, сбытовых и т.д. Суммарная стоимость всех операций, связанных с созданием, производством и реализацией продукции и является полной себестоимостью данного вида продукции. В усеченном варианте АВ-костинг может использоваться для распределения затрат какого-либо отдела или службы заводоуправления между видами выпускаемой продукции. Например, при позаказной калькуляции затраты ОГК и ОГТ, связанные с подготовкой новых заказов, распределяют методом АВ-костинга по этим заказам. В попроцессной калькуляции затрат АВ-костинг может применяться для распределения затрат отделов маркетинга или снабжения по видам продукции, работ или услуг.

JIT-калькулирование связано с техникой работы предприятия, получившей название «точно в срок», или «JIT». Благодаря поставкам материалов к точно назначенному времени и отгрузке готовой продукции к сроку, обозначенному в договоре, предприятие минимизирует свои запасы ГП и НП. В этом случае объектом учета затрат является реализованная продукция предприятия. Особенностью JIT-калькулирования является то, что в бухгалтерии обходятся минимальным количеством бухгалтерских проводок по минимальному количеству счетов, что полностью соответствует принципу экономии времени в технике работы «точно в срок».

Второй уровень системы калькулирования затрат. В зависимости от степени разделения затрат различают два метода их калькулирования: директ-костинг, что соответствует частичному распределению затрат и абзорпшен-костинг, который подразумевает полное распределению затрат. Степень или полнота распределения затрат понимается двояко. В директ-костинге себестоимость каждого вида продукции определяют только по переменным затратам, а постоянные затраты являются общими для всех видов продукции. Поэтому известна только частичная себестоимость данного вида продукции -это первый аспект полноты распределения затрат. Второй аспект остатки незавершенного производства и остатки готовой продукции на складе учитываются только по переменным затратам, а все постоянные расходы списываются на реализованную продукцию, т.е. считаются периодическими затратами.

В абзорпшен-костинге себестоимость каждого вида продукции определяют по производственной, либо по коммерческой себестоимости это первая особенность распределения затрат. Себестоимость остатков определяют либо по сокращенной производственной, либо по полной производственной себестоимости, а на реализованную продукцию списывают либо сумму общехозяйственных и коммерческих расходов, либо только одни коммерческие затраты это вторая особенность учета затрат. Другими словами, под методом калькулирования директ, или абзорпшен-костинг можно понимать особенности учета затрат как по видам продукции, так и по остаткам готовой или незавершенной продукции. Здесь целесообразно еще раз рассмотреть схему, приведенную на рис. 1.2 главы первой, и припомнить пример, поясняющий особенности списания затрат на остатки готовой продукции.

Третий уровень системы калькулирования затрат. В зависимости от полноты планирования затрат различают три метода: нормативный, калькулирование затрат по факту и смешанный (нормальный). Нормы и нормативы позволяют планировать и прогнозировать будущие расходы предприятия. Чем больше норм и нормативов установлено по всем видам затрат, тем шире горизонт планирования.

Нормативный метод. Все затраты, как прямые, так и косвенные, учитываются по заранее разработанным

нормативам. Затем фактические значения сравниваются с теми, которые были рассчитаны по нормам. Отклонения от

установленных норм характеризуют эффективность проведенных работ. В табл. 2.1 даны примеры учета отклонений

фактических прямых затрат (материалов) и косвенных (общепроизводственных) расходов от величин, запланированных

по нормативам при учете затрат по видам выпущенной продукции.

При нормативном методе учета затрат весь большой объем работ, связанный с распределением косвенных расходов по видам продукции, осуществляется по мере поступления данных из цехов предприятия в бухгалтерию. По истечении месяца расчеты бухгалтеров сравниваются с фактическими значениями косвенных расходов, зафиксированными в первичной учетной документации. Если есть отклонения, то они ликвидируются. Нормативные ставки распределения косвенных расходов позволяют не откладывать всю работу по распределению затрат на начало следующего месяца, а проводить ее планомерно в течение всего отчетного периода.

2.1. Примеры учета отклонений при нормативном методе учета затрат

Вид затрат

Нормативное значение затрат пример учета

Фактическое значение затрат

Материалы

(Норма расхода) х

1050 кг на 100 ед.

х (фактический выпуск) = = (10 кг/ед.) х

продукции

(100 ед.) =

= 1000 кг

ОПР

(Нормативная ставка распределения ОПР) х х (фактическое значение базы распределения)= = (2 р./маш-ч) х х (50 маш-ч) = 100 р. общепроизводственных расходов, отнесенных на данный вид продукции

80 р.

Отклонения

Норма расхода материалов не была соблюдена: перерасход: 0,50 кг/ед.

Косвенные расходы отнесены с избытком в 20 р. по отношению к факту. Необходимо этот избыток сторнировать, чтобы было совпадение с фактическими затратами

Фактический метод калькулирования затрат. Предположим, что первого февраля общепроизводственные расходы за январь месяц по предприятию составили 100 тыс. р. Эти затраты необходимо распределить между продукцией А и Б. Известно, что на производство продукции А израсходовано 10 000 чел.-ч, а на продукцию Б 15 000 чел.-ч. Базой распределения ОПР является время, затраченное на производство продукции. Следовательно, первого февраля можно распределить затраты января месяца следующим образом:

продукция А: (100/25 000) х 10 000 = 40 тыс. р.;

продукция Б: (100/25 000) х 15 000 = 60 тыс. р.,

где 25 000 суммарные затраты времени на производство продукции, чел.-ч.

Если бы на предприятии была заранее установлена нормативная ставка распределения ОПР, например, 4 р./чел.-ч (100 000 р./25 000 чел.-ч), то работу по распределению затрат можно было бы начать уже в январе месяце. Предположим, 10 января стало известно, что на производство продукции А затрачено 3000 чел.-ч. Следовательно, на эту продукцию необходимо отнести 4 х 3000 = 12 000 р. общепроизводственных расходов по состоянию на 10 января и т.д. до конца месяца. Только первого февраля будет выяснено, имеются отклонения по списанным затратам или нет.

Нормативный метод учета затрат обычно используется на крупных предприятиях, поскольку очень трудно провести всю работу по распределению затрат в первых числах месяца, следующих за отчетным. На малых предприятиях вполне оправдан фактический метод учета затрат, поскольку всю работу по распределению затрат можно успеть провести задним числом до установленного срока уплаты налогов.

Нормальный (смешанный) метод калькулирования затрат. Материальные затраты и заработная плата основных рабочих учитывается по факту, а косвенные расходы распределяются по видам продукции по заранее установленным нормативам.

Выбор между фактическим и нормативным методом учета затрат определяется не только размерами предприятия.

Пример 1. Рассмотрим систему планово-предупредительных ремонтов оборудования на предприятии и попытаемся дать рекомендации либо по применению фактического, либо нормативного метода учета затрат. Предположим, что текущий ремонт оборудования осуществляется один раз в квартал, а именно в январе, апреле, июле и октябре. Затраты на проведение одного квартального ремонта 90 тыс. р.

При фактическом методе учета затрат получается противоречие.

В первом квартале все затраты на ремонт будут списаны на продукцию, произведенную в январе месяце. Однако, в феврале и марте оборудование будет работать без поломок благодаря ремонту, осуществленному в январе, но соответствующие затраты в этих месяцах не будут показаны. Более логичным окажется нормативный метод списания затрат. В этом случае фактические квартальные затраты по ремонту оборудования следует разделить на три части и ежемесячно списывать на произведенную продукцию по 30 тыс. р.

Пример 2. Какой метод учета затрат следует выбрать в случае взимания платы с населения за отопление жилых домов в городе? При фактическом методе население будет платить за отопление по факту получения услуги, т.е. зимой. Нормативный метод предполагает, что все запланировнные годовые затраты на отопление домов следует разделить на двенадцать частей (по количеству месяцев в году) и, таким образом, за отопление придется платить и в летние месяцы. Очевидно, что более правильным будет метод оплаты услуги по факту ее получения.

Возвратимся к понятию системы учета затрат, как совокупности определенных методов калькулирования. Можно, например, предложить следующую систему калькулирования: а) попередельная калькуляция затрат, б) директ-костинг, в) нормативный учет затрат на предприятии. Комбинация методов расчета затрат предприятия зависит от многих факторов, самые важные из которых это тип производства, особенности технологии и организации производства.

2.2. Смешанные методы калькулирования затрат (АВ-костинг и ///-калькулирование)

АВС система калькулирования (Activity based costing)

АВ-костинг, или АВС система калькулирования пока не нашла широкого распространения в России. Наибольший эффект АВ-костинг дает на тех предприятиях, где доля косвенных расходов в затратах предприятия очень большая и необходимо правильно распределить косвенные расходы по видам продукции работ или услуг. Наиболее часто данный метод применяется в следующих случаях:

в ценообразовании, когда цена устанавливается от затрат и важно объективно определить полную себестоимость вида продукции;

при наличии очень затратных операций или видов деятельности, расходы на которые необходимо снизить;

при составлении смет расходов по подразделениям предприятия или по видам деятельности.

В основу АВ-костинга положено понятие драйвера затрат или, иначе, базы распределения косвенных расходов. Драйверы затрат (базы распределения) это такие показатели деятельности предприятия, которые непосредственно влияют на величину косвенных затрат и именно их используют для разнесения косвенных расходов по операциям или продуктам. Различают драйверы операций и продуктов. АВ-костинг очень трудоемок, поскольку необходимо учесть очень большое количество бизнес-операций, связанных с изготовлением и реализацией продукции. В усеченном виде АВ-костинг можно применять на практике для распределения затрат отделов и служб заводоуправления по видам продукции, выпускаемым на предприятии. Разберем именно этот вариант применения метода.

АВ-костинг осуществляется в три этапа: 1) определяются затраты, которые можно учесть обособленно в данном подразделении; 2) выявляется перечень операций, которые выполняются персоналом подразделения; затем затраты распределяются по операциям с помощью драйверов операций; 3) затраты с операций переносят на виды продукции с помощью драйверов продуктов.

Пример. ОГК предприятия занимается вопросами конструкторской подготовки производства новых изделий. В отделе можно обособленно учесть следующие затраты: а) зарплата инженеров-конструкторов -420 тыс. р./год; б) зарплата техников, занимающихся копированием и размножением технической документации 72 тыс. р./год; в) командировочные расходы, связанные с проведением пусконаладочных работ у заказчиков изделий, 30 тыс. р./год; г) затраты на эксплуатацию компьютеров и множительной техники 20 тыс. р./год.

В отделе можно выделить следующие операции: 1) расчет технических характеристик изделий; 2) разработка рабочей конструкторской документации; 3) корректировка рабочей документации после испытаний изделий.

Отдел занимается разработкой изделий X и Y, которые своевременно должны быть изготовлены в цехах предприятия, испытаны, переданы заказчику и запущены в эксплуатацию. Требуется разнести затраты ОГК по двум изделиям.

Очевидно, что драйвером операций является время, затраченное на выполнение той или иной операции. Перенесем затраты на операции пропорционально времени, затраченному на их выполнение (табл. 2.3). Например, зарплата инженеров-конструкторов, связанная с выполнением технических расчетов, рассчитывается следующим образом: 420 х 0,38 = 160 тыс. р./год, а приходящаяся на рабочую документацию: 420 х 0,56 = 235 тыс. р./год.

Решение. На основе хронометражных замеров времени работников, а также их опроса определяем распределение времени работников и загрузку оборудования по операциям (табл. 2.2).

технические расчеты: листы формата А4, всего 250 ед.;

рабочая документация: листы, приведенные к формату А1, всего 90 ед.;

корректировка документации: количество доработанных и переработанных чертежей, приведенных к формату А1, всего 12 ед.

В качестве драйвера затрат по техническим расчетам и рабочей документации выбрано количество листов определенного формата. Очевидно, что это не очень объективный показатель распределения затрат. Можно было бы взять за базу распределения время, затраченное инженерами на разработку чертежа определенного формата, но это чрезвычайно усложнило бы рассматриваемый метод, а, кроме того, время, потраченное на вычерчивание конструкции не является показателем совершенства конструкции. Данным рассуждением мы подчеркиваем субъективность метода ^45-костинга, однако, это лучше сложившейся практики распределения затрат на подготовку производства пропорционально заработной плате рабочих, которые будут изготавливать эти изделия в основных цехах предприятия. Прямопропорциональная связь: затраты на подготовку производства изделия зарплата основных рабочих, сомнительна. Действительно, чем больше затрат вложено в конструирование изделия, тем более оно совершенно и тем меньше средств должно пойти на его изготовление, в частности, и на заработную плату рабочих.

Нам известно количество чертежей в листах формата А1, а также количество страниц в пояснительной записке к чертежам по каждому изделию. Известны также те чертежи, которые подвергались доработке по каждому изделию (табл.

2.4).

2.4. Распределение объема документации по изделиям, ед.

Показатель

Техническ ие расчеты

Рабочая документаци я

Корректировк а

документации

Изделие X

150

60

4

Изделие Y

100

30

8

Итого документации, ед.

250

90

12

Ставка распределения, тыс. р./ед.

0,7

3,51

4,17

Определим ставки распределения затрат по каждому драйверу. По техническим расчетам имеем: 176 тыс. р./250 ед. = 0,7 тыс. р./ед.; по рабочей документации: 316 тыс. р./90 ед. = 3,51 тыс. р./ед.; по скорректированной документации: 50 тыс. р./12 ед. = 4,17 тыс. р./ед. Исходя из данных табл. 2.4, рассчитаем затраты ОГК, отнесенные на изделия в течение года.

Изделие X: 0,7 х150 + 3,51 х 60 + 4,17 х 4 = 332,3 тыс. р./год.

Изделие Y: 0,7 х 100 + 3,51 х 30 + 4,17 х 8 = 209,7 тыс. р./год.

Итого: 542 тыс. р./год.

Аналогично можно распределить и затраты, связанные с разработкой технологической документации. Затраты на подготовку данных изделий будут полностью включены в цену изделий. В позаказном методе учета затрат цена обычно устанавливается в зависимости от понесенных предприятием расходов. Поэтому важно правильно выбрать базу распределения затрат на подготовку производства, так как от этого будет зависеть цена изделия, которую должен будет уплатить заказчик.

JIT-калькулирование затрат

Главная цель JIT это устранение потерь в производственном процессе. Создателем JIT является компания Toyota. Отличительная особенность JIT это поточное производство с высокой добавленной стоимостью (рис. 2.2, а). В отличие от

обыкновенного серийного производства с простоями и промежуточным хранением партий полуфабрикатов рис. 2.2, б), в системе JIT простои минимальны. Добавленная стоимость создается только технологическими операциями, а простои, длинные маршруты транспортировки, промежуточные склады это источники потерь добавленной стоимости. Следует обратить внимание на то, что в JIT контроль осуществляется рабочими, а при партионном производстве контролерами.

Принципы рациональности и простоты организации производственного процесса отражаются и на методе JIT-калькулирования затрат. Рассмотрим способ расчета затрат «по последней операции». Последней операцией считается отгрузка готовой продукции потребителю, т.е. продажи. Учет затрат упрощается за счет того, что, например, материалы и незавершенное производство могут учитываться на одном счете «материалы и производство». Заработная плата производственных рабочих и общепроизводственные затраты показываются на одном счете «затраты на обработку». Если незавершенное производство невелико, то можно отказаться от счета «материалы и производство», поскольку незавершенное производство можно не показывать, а учет материалов перенести на счет «готовая продукция». Рассмотрим пример калькулирования затрат «по последней операции» в JIT-производстве.

Материалы Готовая продукция

а) V^O^O^O^V

Рис. 2.2. Схема производственного процесса:

а JIT-производство; б производство продукции партиями Пример. Предприятие производит кулеры (вентиляторы) для ПК. Нормативная себестоимость одного изделия 310

р./ед., в том числе: материалы 190 р., затраты на обработку 120 р. В данном месяце поступил заказ на 1000 ед., которые и

По дебету счета показаны фактические затраты величиной 126 000 р., а по кредиту эти затраты разделены на нормативные 120 000 р. и сверхнормативные расходы 6000 р.

На счете «готовая продукция» учтем материалы, доставленные поставщиками. По дебету этого счета учитываем только нормативные затраты.

были проданы в конце месяца. Сделать необходимые проводки по счетам. Решение. Учтем затраты на обработку:

На счете «продажи» по дебету показывается нормативная себестоимость готовой продукции и величина отклонений от установленных норм. По кредиту можно показать выручку от реализации продукции.

«Продажи»

Дебет

Кредит

310 000 р. с кредита счета «готовая продукция»;

6 000 р. отклонений с кредита счета «затраты на обработку»

Итого: 316 000 р.

Из этого примера видно, что метод калькуляции связан с формой организации производства JIT или «точно в срок»: запасы готовой продукции и незавершенного производства минимальны и нет необходимости в их отдельном учете.

Управление затратами на предприятии

Управление затратами на предприятии

Обсуждение Управление затратами на предприятии

Комментарии, рецензии и отзывы

2. планирование и калькулирование затрат 2.1. системы и методы калькулирования затрат: Управление затратами на предприятии, Серебренников Г.Г., 2007 читать онлайн, скачать pdf, djvu, fb2 скачать на телефон Представлен основной теоретический материал к курсу "Управление затратами". Особое внимание уделено современным методам производственного учета, теоретические положения проиллюстрированы примерами решения задач.