4.2 постоянные и переменные издержки

4.2 постоянные и переменные издержки

При составлении сметы затрат на производство важное значение имеет связь затрат с объемом производства. По этому признаку выделяют переменные и постоянные издержки (в российской практике условно-постоянные издержки).

Под постоянными издержками понимают такие издержки, абсолютная сумма которых в данное время не зависит непосредственно от объемов и структуры производства и реализации продукции.

Постоянные издержки (ПИ) не зависят от объема производства. Однако сам факт их постоянства свидетельствует о том, что удельные расходы постоянных издержек, либо средний размер постоянных издержек на изделие, имеют четкую тенденцию к снижению (рис. 1).

ПИ, тыс.руб./ед

Остаточные постоянные издержки (ОПИ) это та часть постоянных издержек, которые продолжает нести предприятие, несмотря на то, что наблюдается резкое снижение объемов производства и реализации продукции либо их временная полная остановка.

Стартовые постоянные издержки (СПИ) это та часть постоянных издержек, которые возникают при возобновлении производства.

Таким образом постоянные издержки можно представить в виде формулы

ПИ = ОПИ + СПИ.

Граница между остаточными и стартовыми постоянными издержками весьма условна. Однако учет и управление этими издержками дают значительный эффект особенно в кризисных ситуациях. Так, в период остановки производства следует оперативно оценить необходимость таких издержек, как издержки по имидж-рекламе, по договору о подборе кадров, договору об аренде помещений.

Условно-постоянные издержки (УПИ) имеют скачкообразную тенденцию изменения. Причины такого изменения могут быть разные:

резкое повышение арендной платы;

расширение производства, требующее ввода нового оборудования (рост амортизации), расширение площадей (рост арендной платы), увеличение эксплуатационных затрат;

переоценка основных фондов;

продажа части основных фондов;

реконструкция зданий и сооружений и др.

Переменные, или прямые, издержки (Directs Costs) причисляются к носителю издержек (продукту). К прямым издержкам относятся те издержки, которые прямо пропорционально связаны с количеством произведенной продукции.

Общие, или постоянные, издержки (Expenses) причисляются не к конкретному продукту, а учитываются по месту возникновения. Эти издержки обычно не связаны с объемом производства продукции.

Постоянные издержки подразделяются на:

операционные (Operating Expenses);

торгово-административные (Trading and Administrative Expenses)

К операционным издержкам относят общие издержки, связанные непосредственно с процессом производства (стоимость обслуживания оборудования). К торгово-административным издержкам относятся затраты по содержанию офиса, дилерной системы и другие издержки.

В европейских странах существует специальная классификация издержек по видам воздействующих производственных факторов:

материальные издержки;

издержки на персонал;

калькуляционные издержки;

издержки на оплату услуг сторонним организациям. Материальные издержки подразделяются на элементы, представленные в табл. 2

Материальные издержки

Из всего перечня видов оплаты труда, приведенных в табл.3, к разряду прямых издержек можно отнести издержки на сдельную оплату труда.

Таблица 4

Дополнительные издержки на персонал

Статьи затрат

Социальные издержки в соответствии с законодательством: взносы работодателя (предприятия) на различные виды страхования, в пенсионный фонд;

оплата праздничных дней;

оплата по больничным листам;

профсоюзные взносы, охрана материнства и т. п.

Социальные издержки в соответствии с тарифным соглашением:

-оплата отпусков;

особые доплаты, компенсации (13-я заработная плата);

оказание материальной помощи;

оплата обучения и т. п.

Суммарные дополнительные издержки в процентах от фонда основной заработной платы

Практически всегда дополнительные издержки относят к постоянным издержкам.

К прочим издержкам на персонал относят такие специфические виды затрат, как:

издержки по найму и первоначальной профессиональной подготовке;

издержки на переезд к месту работы;

компенсации при увольнении и т. п.

Все эти издержки необходимо не только отдельно учитывать, ими необходимо научиться управлять.

Калькуляционные издержки включают:

амортизационные отчисления;

калькуляционные проценты;

калькуляционный риск.

Амортизации подвержены следующие активы предприятия:

здания и сооружения;

машины и механизмы, требующие монтажа;

машины и технологическое оборудование;

оснащение бюро.

Амортизации подвержены некоторые нематериальные активы (патент, лицензия и др.)

Калькуляционные проценты включают проценты по обслуживанию долга (например, проценты по кредиту).

Калькуляционный риск платежи страховым организациям по договорам на случай непредвиденных стихийных бедствий, потери товара, потери прибыли и т. п.

Величина калькуляционного риска расчетный страховой запас, определяющийся из опыта предыдущих периодов.

Переменные издержки издержки, которые находятся в определенной зависимости от объема производства и реализации продукции.

Переменные издержки можно подразделить на:

а) пропорциональные переменные издержки издержки, изменяющиеся в той же относительной пропорции, что и выручка и

объем производства (спрос, электроэнергия, иногда заработная

плата рабочих);

б) дегрессивные переменные издержки издержки, изменяющиеся в меньшей степени, чем объем производства продукции

и ее реализации (например, при снижении удельных расходов

сырья и материалов);

в) прогрессивные переменные издержки издержки, изменяющиеся в большей степени, чем изменение объема производства

и реализации продукции (расширение производства).

Общая сумма переменных затрат изменяется прямо пропорционально изменению объема производства (затраты на сырье и основные материалы, оплата труда основных производственных рабочих, расходы на технологическое топливо, электроэнергию и др.).

Условно-постоянные затраты (арендная плата за помещение, содержание административно-управленческого персонала и др.) не зависят от изменения объема производства. Однако постоянные расходы могут увеличиться (уменьшиться) в результате какого-либо управленческого решения (например, увеличить или уменьшить охрану).

Некоторые издержки рассматриваются как частично переменные. Частично переменные издержки представляют собой смесь переменных и постоянных затрат. Так, плата за телефон может состоять из постоянной части (абонентная плата) и переменной (междугородные переговоры).

При увеличении объемов производства постоянные расходы на единицу продукции снижаются, что даже при неизменном уровне переменных расходов в расчете на единицу продукции будет являться одним из факторов возможного снижения полной себестоимости единицы продукции. Взаимосвязь между условно-постоянными, переменными расходами и общими затратами на производство всего объема продукции представлена на рис. 2.

Сумма а затрат на произ водство

На основе несложных логических рассуждений не представляет труда и построение детерминированной модели взаимосвязи себестоимости единицы продукции с уровнями переменных и условно-постоянных затрат.

Пусть z полная себестоимость единицы продукции; zn переменные затраты; З общая сумма условно-постоянных затрат предприятия в целом и q объем производства этой продукции. Тогда достаточно очевидно, что искомая зависимость выражается моделью

3

Z = Zn +~ ,

Ч

которая является уравнением гиперболы.

При сравнениях издержек возникают два основных методологических вопроса: как учесть и устранить влияние различий в общих объемах производимой продукции (больший объем влечет за собой и большие затраты на производство), а также как учесть, что в двух сравниваемых периодах и даже только в отчетном периоде номенклатура производимой продукции может отличаться от учтенной в смете затрат на производство. Это делает фактические и сметные данные не совсем сопоставимыми.

Решение этих вопросов с приемлемой степенью точности и с учетом состояния экономики России в настоящее время может быть достигнуто следующим образом:

выбор периодов для сопоставления должен обеспечивать минимальное влияние ассортиментных сдвигов (изменений в номенклатуре выпускаемой продукции); наиболее эффективны динамические сравнения за минимальные по длительности промежутки времени от месяца до квартала (в зависимости от постановки бизнес планирования и бухгалтерского учета на предприятии);

для устранения влияния изменений масштабов производства данные за период, предшествовавший отчетному, или данные сметы затрат могут быть откорректированы с учетом фактических величин объема производства в отчетном периоде.

Конкретно методику анализа данных об общих величинах затрат на производство (в динамике и по сравнению со сметными назначениями) рассмотрим на примере, исходные данные которого и приемы анализа приведены в приложении.

Особо отметим следующее.

1 . Фактически выпуск продукции за август месяц в сопоставимых ценах (ценах июля) составляет 97,8\% к июлю и 91,7\% к предусмотренному выпуску на август по бизнес-плану, в то время как этим планом был предусмотрен рост выпуска продукции на 6,7\% (см. гр. 9, 11 и 15).

2.Величины затрат на производство фактически за июль по смете и фактически за август различаются между собой не только удельными расходами факторов производства на единицу конкретных видов производимой продукции, но и общими объемами производства и составом производимой . продукции (изменениями в ее структуре). Влияние различий в объемах производства (с некоторой мерой условности) можно ослабить корректировкой размеров затрат по каждому экономическому элементу и общему итогу затрат на коэффициент динамики (индекс) объема производства. Именно таким путем рассчитаны в каждой из строк в графах 7 и 8 скорректированные на соответствующие объемы производства затраты, необходимые для последующего сравнения с данными графы 3 (гр. 7 = гр. 1 х 1,067 и гр. 8 = гр. 1 х 0,917).

3. С еще большей условностью можно оценить меру различий в структуре произведенной продукции, сопоставляя данные о долях отдельных экономических элементов затрат в их общем итоге за июль и август (по смете затрат и фактически), приведенные в графах 4, 5 и 6. Даже беглое сравнение данных по этим графам наводит на мысль, что наибольшие различия в структуре имели место между фактически произведенной продукцией в июле и планируемой структурой продукции, под которую разрабатывалась смета затрат на август, а наименьшие различия между фактической структурой продукции, произведенной в августе, и структурой, предусмотренной в смете затрат на этот месяц.

В подтверждение сказанному можно рассчитать в качестве сводной меры изменений в структуре среднее относительное отклонение одной структуры от другой, используя метод расчета средних относительных линейных отклонений:

^К -d0|

d =—' 1,

n

где d1 доля показателя в сравниваемом периоде;

d0 доля показателя в базисном периоде (принимаемом за базу сравнения);

n число сравниваемых показателей.

Выполнив такие несложные расчеты, получим, что сводная мера расхождения структур затрат на производство составит: при сравнении базисной структуры со сметой 2,8\%; фактической структуры с базисной 2,0\% и сметной структуры с фактической всего лишь 1,2\%. Таким образом, наименьшей условностью в последующих расчетах отклонений фактических затрат по элементам от какой-либо базы сравнения будут обладать сравнения фактических данных за август (гр. 3) со сметными и скорректированными сметными назначениями (гр. 2 и гр. 8).

Именно для отображения результатов сопоставления фактических затрат на производство по экономическим элементам и в целом за август со скорректированными на объем производства сметными назначениями и с затратами на производство в июле, а также с первоначальной сметой и предназначены графы с 9-й по 16-ю.

При этом в графах 9, 11, 13 и 15 приведены результаты разностных сравнений, а в графах 10, 12, 14 и 16 расчеты влияния изменения затрат по данному элементу на общее итоговое изменение затрат на производство в относительном выражении.

Использованные при таких расчетах алгоритмы можно представить следующим образом:

а) разностные сравнения: графа 9 = гр. 3 гр. 1; графа 11 = гр. 3 гр. 2; графа 13 = гр. 3 гр. 7; графа 15 = гр. 3 гр.8;

б) расчет влияния относительных изменений:

графа 10 = гр. 9 х 100; графа 12 = гр. 11 х 100;

итог гр. 1 итог гр. 2

графа 14 = гр. 13 х 100; графа 16 = гр. 15 х 100;

итог гр. 7 итог гр. 8

Приведенные здесь алгоритмы расчета влияния изменений затрат на производство по отдельным элементам на общее (итоговое) относительное изменение указанных затрат не единственно возможные.

Так, например, располагая необходимой информацией, можно воспользоваться и таким способом расчета: относительное изменение фактических затрат на сырье и материалы (стр. 1.) в августе по сравнению с июлем (гр.З гр. 1) составляет:

1298,5

'— х 100 -100 = 29,5\%,

1000,0

а доля этой статьи затрат в общем итоге за июль 50,0\% (гр. 4.). Отсюда влияние относительного изменения затрат по этому экономическому элементу на общее относительное изменение всех затрат на производство в августе по сравнению с июлем равно: 29,85 х 0,500 = 14,925\%. Полученный результат с точностью до принятой степени округления совпадает с показателем, приведенным по строке 1 в графе 10 (14,9\%).

Такой метод расчета удобен для использования в плановых и прогнозных расчетах, так как, зная, что в базисном периоде доля материальных затрат в общих затратах на производство составляла, допустим, 53\%, и проектируя на прогнозируемый период уменьшения удельных расходов на 3\%, сразу определим, что общая экономия в затратах на производство в связи с экономией материальных затрат должна составить: (-3\%)0,530 = -1,59\%.

Наконец, если признать, что наиболее сопоставимые из данных, приведенных в приложении, это данные, находящиеся в графе 3 (фактические затраты) и в графе 8 (затраты по смете, скорректированной на объем производства продукции), то на основе показателей, приведенных в графе 11, можно сделать вывод, что имеет место экономия фактических затрат на производство по сравнению со сменными нормативами в размере 50,0 млн. руб.; причем по ряду элементов затрат имеет место как экономия, так и перерасход. Общая сумма экономии по экономическим элементам затрат, по которым она достигнута, составляет: 76,5 + 30,5 + 5,0 = 112,0 млн. руб., а общая величина перерасхода по двум другим элементам затрат: 40,0 + 22,0 = 62,0 млн. руб. Последнюю величину можно рассматривать как вероятный резерв дальнейшего снижения издержек производства, который может быть задействован при ликвидации причин, способствовавших возникновению перерасхода по таким экономическим элементам затрат, как оплата труда с начислениями в различные фонды (пенсионный, социального и медицинского страхования, занятости и др.) и оплата услуг сторонних организаций.