§ 3. налоговая политика

§ 3. налоговая политика

Налоговая политика — составная часть экономической политики государства, которая базируется на совокупности юридических законодательных актов, устанавливающих виды налогов, порядок их взимания и регулирования.

Налоги появились с возникновением государства, которому требуются средства на содержание государственного аппарата, армии, здравоохранения, культуры и т.п. «В налогах воплощено экономически выраженное существование государства»1.

Налоговая политика — это условие формирования бюджета. Исполнение бюджета может быть с отклонениями в сторону уменьшения (дефицит) или превышения (профицит).

Выполнение плановых налогов — реальная возможность обеспечения утвержденной структуры распределения бюджета. По данным Госкомстата России, общая сумма консолидируемого налога, поступившего в бюджет за 1999 г., несколько превышает 1 трлн руб., что почти в два раза больше налога, фактически поступившего в 1998 г. Наибольшая доля в структуре налога приходится на НДС — 286,9 млрд. руб., или 28,9\%. Платежи за пользование природными ресурсами составили 4,4\%, или 44,6 млрд руб.2

1 Маркс К., Энгельс Ф. — Соч. 2-е изд. Т. 4. С. 308.

2 Россия в цифрах. — М.: Госкомстат России. 2001. С. 287.

Между тем реальное и существенное пополнение бюджета может дать рента с природных ресурсов. По расчетам академика РАН Д.С. Львова, ее доля в совокупном доходе может резко возрасти, а поступления в бюджет дополнительно составят 45—60 млрд руб. в год1.

Налоги — это обязательные платежи, которые служат основным источником бюджетных средств государства и местных органов управления. Сущность налога проявляется в изъятии части валового внутреннего продукта (совокупная стоимость в рыночных ценах конечной продукции и оказанных услуг, произведенных в стране) в виде обязательного взноса.

В хозяйственном механизме налоги выполняют определенные функции: регулирующую, стимулирующую, распределительную и фискальную.

Регулирующая функция направлена на упорядочение рыночных отношений и проявляется в сфере экономики в форме бюджетно-финансового, денежно-кредитного и ценового механизма. Налоговое регулирование относится к одному из наиболее эффективных рычагов управления рыночной экономикой и способствует сглаживанию социальных противоречий, выполнению научных, научно-технических и крупных производственных программ, которые без участия государства практически не могли бы быть реализованы.

Стимулирующая функция реализуется через систему льгот и направлена на внедрение достижений научно-технического прогресса, развитие производства, продажу товара за границу, ввоз капитала и т.д.

Распределительная функция заключается в перераспределении налогов для социального выравнивания уровня жизни населения.

Фискальная (бюджетная) функция обеспечивает сбор средств для формирования бюджета финансовых ресурсов государства.

Она должна быть подчинена денежной политике государства и обеспечивать определенное соответствие между суммой денег, находящихся в обращении, включая банковские депозиты (денежная масса), и темпами роста валового национального продукта.

По методу установления налогообложение может быть прямым и косвенным, что обусловливает возможность их перенесения на потребителя.

После финансового обвала в августе 1998 г. сумма недоимки по налогам превысила десятки миллиардов рублей2.

1 Вопросы экономики. 2000. № 2. С. 90.

2 Российский статистический ежегодник 1999 г. — М.: Госкомстат, 2000. С. 493.

Структура налоговых поступлений в РФ отличается от структуры налогов в странах с рыночной экономикой. Для РФ наиболее высокий процент (около 30\%) приходится на НДС. В промыш-ленно развитых странах основным источником бюджетных поступлений является подоходный налог. Он колеблется от 23 до 72\% всех налоговых поступлений. Для корпораций доля налога на доход находится в пределах 4—21\%.

По форме действия структура налогов РФ близка структуре некоторых европейских стран. Однако внутренняя структура прямых и косвенных налогов резко отличается. Во Франции НДС обеспечивает 43,5\% всех налоговых поступлений, в то время как в РФ все налоговое бремя полностью возложено на предприятие. В США структура прямых и косвенных налогов отличается от европейской и направлена на обложение налогом личных доходов граждан, поэтому доля прямых доходов превышает 90\%, а НДС отсутствует.

Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на реальные и личные. Реальные налоги включают налоги на землю, промысел и т.п. К личным налогам относятся подоходный налог, налог на прибыль, налог на доходы от денежного капитала, ресурсные платежи, налог на имущество.

Подоходный налог — основной вид прямого налога, который взимается с дохода или прибыли предприятия, организации, юридических лиц и поступает в доходную часть бюджета.

Налог на прибыль — составная часть налоговой системы Российской Федерации. Он устанавливается в процентах (ставка налога), является частью балансовой прибыли, и служит источником перераспределения национального дохода.

Отчисление прибыли в бюджет (ПРг б ) представляет сумму, которая рассчитывается как произведение прибыли, облагаемой налогом (ПРобл ), на ставку налога на прибыль (Нпр ), т.е.

ПР б = ПР б Н ;

г.б обл пр'

ПРб = ПРб — ПР ,

обл бал лг'

где ПРбал — балансовая прибыль, которая включает прибыль от реализации продукции и прочих материальных ценностей, а также доход или убыток от внереализационной деятельности. В условиях рыночной экономики это превращенная форма прибавочной стоимости или разница между доходами и расходами до уплаты налогов;

ПРлг — сумма льгот по налогу на прибыль с учетом резервного фонда.

В соответствии с Федеральным законом «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 31 декабря 1995 г. № 227-ФЗ облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, может быть увеличена за счет сокращения абсолютной величины налога на основании действующих льгот на прибыль. К ним относятся льготы, направляемые на финансирование капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам. Эти льготы предоставляются промышленным предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной базы, а также финансирование капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства в порядке долевого участия, включая погашение кредитов, полученных и использованных в этом направлении, при условии полного использования ими суммы начисленной амортизации на последнюю дату. Например, если сумма авансированных капитальных вложений на развитие промышленного производства составляет 2,0 млн руб., перенесенная стоимость основных производственных фондов на готовую продукцию (амортизация) за этот же период — 0,6 млн руб., сумма, облагаемая налогом, сократится до 1,4 млн руб. (2,0 0,6).

С 2002 г. налог на прибыль в соответствии с действующим законом сократился до 24\%. При этом все предусмотренные по прибыли льготы ликвидированы.

Теперь налоговая ставка на прибыль в РФ самая низкая в мире. Например, в США она достигает 35\%, в Великобритании верхняя граница ставки — 40\%. Самые высокие ставки в Скандинавских странах.

Налог на прибыль выплачивается российскими и иностранными организациями с учетом следующих особенностей, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

К российским организациям, не являющимся плательщиками налога на прибыль, относятся:

субъекты малого предпринимательства, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;

плательщики единого налога на валовой доход (ЕНВД) в части доходов от деятельности, по которой организация переведена на уплату ЕНВД;

организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, и части указанных доходов.

Иностранные организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, — это те субъекты, которые осуществляют свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получают доходы от источников в РФ.

Налогооблагаемая база на прибыль включает ряд специфических условий, которые учитываются соответственно для:

а) российских организаций. Полученные доходы, уменьшенные

на величину произведенных расходов, которые определяются

в соответствии с гл. 25 НК РФ;

б) иностранных организаций, получающих доходы от:

деятельности в РФ через постоянные представительства и уменьшенные на величину произведенных постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ;

источников без участия постоянных представительств, т.е. доходы от источников в РФ, как доходы от использования в РФ прав на результаты интеллектуальной деятельности и другие доходы в соответствии со ст. 309 НК РФ.

В Налоговом кодексе РФ в гл. 25 отмечается, что наряду с налоговой ставкой в размере 24\% устанавливаются специальные налоговые ставки для определенных видов доходов, полученных или выплачиваемых российскими организациями. Уплата налога по таким доходам производится в иные сроки. Так, должен быть удержан источник выплаты из суммы выплачиваемого налога при выплате дивидендов российскими организациями — по ставке 6\%, иностранным организациям — по ставке 15\%. Уплата налога производится в федеральный бюджет в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

При выплате дивидендов от иностранных организаций налог на прибыль подлежит исчислению по ставке 15\% и уплате в федеральный бюджет не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий отчетный (налоговый) период организацией-налогоплательщиком.

Также по ставке 15\% подлежат обложению проценты по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде дивиденда. Налог по таким доходам подлежит уплате в федеральный бюджет в течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход.

Налог на имущество предприятия, находящееся на балансе, — это совокупность основного капитала, нематериальных активов, производственных запасов и затрат. Налог на имущество не может превышать 20\% от стоимости облагаемого налогом имущества.

В зависимости от характера ставок различают: пропорциональные, прогрессивные и регрессивные налоги.

Пропорциональный налог не зависит от размера дохода, т.е. применяются одинаковые ставки. При прогрессивном налоге отчисления в бюджет возрастают по мере увеличения дохода. Регрессивные ставки уменьшаются по мере роста дохода.

Прямые налоги используются на содержание государственного аппарата, социально-культурные мероприятия, обороноспособность страны. В промышленно развитых странах доля прямых налогов достаточно высокая. В 1987 г. она составила: в США — 91,1\%, в Японии — 71,2, в Англии — 54,3, в ФРГ — 44,1\%1.

Косвенные налоги — это налоги на товары и услуги, которые уплачиваются в виде надбавок к цене и тарифам. К ним относятся: акцизы, налог на добавленную стоимость, таможенные пошлины, налоги на операции с ценными бумагами.

Акцизные налоги применяются в основном для товаров массового потребления и услуг частных предпринимателей и организаций. Их включают в цену на товар или тариф. Абсолютная величина акцизного налога устанавливается как надбавка к свободной отпускной цене товара Цотп :

Н абс = Ц а ,

акц 'опт акц'

где аакц — ставка акцизного налога.

Акцизы наиболее широко используются при формировании цен на высокорентабельную продукцию и импортные товары. Ставки на акцизы ежегодно пересматриваются в соответствии с изменениями экономической ситуации на рынке.

По способу взимания акцизные налоги подразделяются на индивидуальные и универсальные.

Индивидуальный налог взимается со стоимости валовой продукции предприятия, а универсальный — с единицы стоимости товара. По времени оплаты они классифицируются на одноразовые и многоразовые. Одноразовые налоги выплачиваются один раз на какой-либо стадии производства, многоразовые — на каждой стадии производственного цикла.

1 Налоги. — М.: Финансы и статистика, 1994. С. 45.

Налог на добавленную стоимость введен в РФ с 1 января 1992 г. вместо налога с оборота, который в условиях рыночных отношений не отражает реальной величины налога. За время действия

НДС претерпел изменения, т.е. сократился по мере снижения уровня инфляции с 28 до 20\%, а в 1999 г. — до 15\%, за исключением перечня товаров, утвержденного Правительством РФ. В этом же году введен новый налог — налог на продажу. Этот налог по своей природе близок к НДС, что подтверждает мировая практика. Например, в Канаде используется налог на продажу, который распространяется на всю промышленную продукцию, производимую в стране, включая импортные поступления товаров промышленности. Этот налог, как и НДС, действует и в других странах и установлен в размере 12\%.

Среднеевропейский уровень НДС колеблется в пределах 12-20\%. Однако он, как правило, дифференцирован. Например, в Италии действует четыре ставки: нормальная — 19\%, две пониженные — 4 и 9\% и повышенная — 35\% на предметы роскоши.

Налог на добавленную стоимость наиболее приемлем для условий рыночных отношений и рассчитывается на основе дохода, полученного предприятием на всех стадиях производственного процесса и обращения. Таким образом, НДС представляет в бюджете часть добавленной стоимости, созданной на всех стадиях производственного процесса и реализации товаров (работ, услуг). В свою очередь, установленная ставка НДС в соответствии с действующим законодательством применяется к облагаемому обороту. Следовательно, для определения абсолютной величины НДС, предназначенной для взноса в бюджет, надлежит из НДС, полученного от реализации, исключить налог, уплаченный поставщикам и подрядчикам. Иными словами, добавленная стоимость предприятия, облагаемая налогом, представляет собой разницу между стоимостью реализованной продукции и стоимостью материальных ресурсов, используемых в процессе производства и реализации продукции.

Пример. Определим величину НДС для взноса ее в госбюджет, если стоимость реализованной продукции в оптовых ценах предприятия РП составляет 1200 тыс. руб., а стоимость материальных затрат в себестоимости этой продукции МЗ = 750 тыс. руб.

Добавленная стоимость, облагаемая налогом, составит: ДС = = 1200 750 = 450 тыс. руб. В нее включена заработная плата с начислениями на социальное страхование, стоимость основного капитала, перенесенного на готовую продукцию (амортизация), и прибыль.

Ставка НДС для продукции, которая реализуется по свободным рыночным ценам, составляет 15\%.

Абсолютная величина НДС при реализации по свободным ценам составит: НДС = 450 • 0,15 = 67,5 тыс. руб.

Другой метод определения НДС основывается на величине НДС, рассчитанной исходя из стоимости реализованной продукции и уменьшенной на сумму НДС по оплаченным материальным и энергетическим ресурсам с учетом работ и услуг, стоимость которых отнесена на издержки производства.

Так, за реализацию готовой продукции предприятию перечислено на расчетный счет РП = 1200 тыс. руб., НДС составил 180 тыс. руб. (1200 • 0,15). Производитель оплатил поставщикам материальных ресурсов 112,5 тыс. руб. (750 • 0,15). Следовательно, в бюджет направлено 67,5 тыс. руб. (180 — 112,5). Аналогично рассчитывается НДС при оплате продукции по регулируемым ценам.

НДС, как и другие косвенные налоги, прямо не влияет на изменение прибыли предприятия, так как этот налог оплачивается потребителями (табл. 26)1.

Таблица 26

Структура налоговых поступлений*

* Россия в цифрах. Статистический ежегодник. М., 2005. C. 606.

1 Вопросы экономики. 2000. № 4. С. 8.

2 Львов Д.С. Экономика развития. — М.: Экзамен. 2002. С. 330. 306

Отмечая жизненную несостоятельность НДС, академик РАН Д.С. Львов рекомендует: «...снять все налоги и начисления с фонда оплаты труда, ликвидировать НДС и перенести тяжесть налогообложения на прибыль, заранее зафиксировав ту ее долю, которая должна перечисляться в бюджет. Сегодня эта доля могла бы быть установлена в пределах 55—60\%. Одновременно предусмотреть близкое к 100\% перечисление в доход государства ренты от природоэксплуатирующих отраслей»2.

Следует отметить, что действующая система расчета НДС и прибыли экономически не оправдана, поскольку ведет к тому, что конкурентоспособность многих промышленных товаров резко падает из-за высоких цен по сравнению с аналогичными импортными товарами. Так, академик РАН Л.И. Абалкин отмечает, что «во всех странах через бюджет проходит до 50\% валового внутреннего продукта. А наш федеральный бюджет не может собрать 10\%. Проблема в том, что в итоге приватизации единые технологические цепи расчленены на отдельные обособленные звенья и на каждом звене накручивается НДС и налог на прибыль»1.

Механизм выплат в бюджет НДС изображен на рис. 8, из которого видно, как растет общая величина налога при движении товара по звеньям в цепи промышленного производства вплоть до конечного потребителя готовой продукции:

ЯДСбюд = НДСХ + АНДС2 + АЯДСз + АЯДС4 + АНДС^ =

= ндСі + ХандСі = НДСк,

i=2

где НДС1 — НДСк — налог на добавленную стоимость первого и последнего звена производственного процесса;

АНДЄ. — прирост НДСІ по каждому из последующих звеньев промышленного производства;

n — количество звеньев промышленного производства за исключением первого звена.

Пример.

До приватизации изготовление оконной рамы осуществлялось как единый технологический процесс, включающий несколько технологических переделов, т.е. от получения на лесоразработке «кругляка» до изготовления конечной готовой продукции (рама).

После приватизации единый технологический процесс был разделен на четыре самостоятельных производства с собственным расчетным счетом.

1 Вопросы экономики. 1999. № 1. С. 7.

В результате в оптовую цену продукции лесоразработки первого передела включался НДС1 = 20 ед. (условно). Второй товаропроизводитель (изготовитель стандартного бруса) включал НДС2 в размере 30 ед. Прирост НДС2 составил АНДС2 = НДС2 — НДС1 = = 30 — 20 = 10 ед. Третий товаропроизводитель в отпускную цену бруска под размер рамы включал НДС3 = 44 ед. АНДС3 = НДС3 — — НДС2 = 44 — 30 = 14 ед. В оптовой цене рамы НДС4 = 60 ед.: АНДС4 = 60 — 44 = 16 ед. Таким образом, в отпускной цене рамы НДС составляет 60 ед. = 20 + 10 + 14 + 16.

Конечный потребитель

Рис. 8. Механизм выплат в бюджет НДС по звеньям в цепи производства и реализации готовой продукции

При едином товаропроизводителе НДС рамы не превышал бы 30 ед. и отпускная цена могла бы быть ниже аналогичного импортного товара.

Аналогичная картина наблюдается при выплате налога на прибыль.

Фискальные доходы — это результат хозяйственной деятельности фискальных монополий, которые располагают монопольным правом на производство и торговлю отдельными товарами (такими, как винно-водочные или табачные изделия). Фискальная пошлина устанавливается для каждого вида товаров и составляет в бюджете значительную долю. Таможенные пошлины взимаются при импорте и экспорте различных товаров.

Таможенные налоги — это инструмент государственной политики, который уравнивает цены на импортные товары и аналогичную продукцию внутреннего рынка. Иными словами, таможенные пошлины взимаются при импорте и экспорте различных товаров.

Анализ действующей системы налогообложения в РФ и про-мышленно развитых стран показал, что используемая в России система налогов и льгот не удовлетворяет требованиям рыночной экономики.

Во-первых, экономически не обоснованы ставки, что не стимулирует притока инвестиций в развитие промышленного производства и способствует оттоку за границу капитала, материальных и трудовых ресурсов, усиливает проблему двойного налогообложения.

Во-вторых, система льгот охватывает очень узкий круг вопросов и не позволяет эффективно использовать капитальные вложения в ускоренное обновление активной части основного капитала, проведение мероприятий по развитию и внедрению ресурсосбере-жений и безотходной технологии и т.п.

В рекомендациях по налоговой политике отражены следующие направления:

разработка и внедрение нового методического подхода при формировании налоговых ставок и льгот;

обеспечение эффективной оценки платежеспособности спроса и состояния товарных рынков с учетом соотношения спроса и предложения, включая уровень рыночных цен;

установление экономически оправданных темпов роста объема производства и изменение структуры выпускаемой продукции для расширения ассортимента конкурентоспособной продукции;

отказ от экономического воздействия на налогоплательщиков в зависимости от формы собственности;

упорядочение структуры государственных расходов;

сокращение числа налогов (в 1993 г. — 45, в 1996 г. — 287);

повышение стабильности налоговой системы (за последние пять лет в нормативную систему налогообложения введено более 1000 изменений);

устранение двойного налогообложения;

расширение практики прогрессивных ставок налогообло-жения.

Действующая налоговая политика РФ не полностью отвечает требованиям рыночной экономики, что непосредственно отражается на поступлениях налогов в бюджет, которые не всегда тождественны плановой величине. Так, в 2003 г. налоговые поступления в федеральный бюджет были меньше плана почти на 30\%, т.е. выполнение составило 70\%. В 2004 г. величина налоговых поступлений возрасла, а выполнение плана увеличилось почти на 25\%.

За изменение действующей системы налогообложения выступает академик РАН Д.С. Львов. Его рекомендации сводятся к освобождению от налогов трудовых ресурсов и ликвидации в сфере материального производства налога на добавленную стоимость.

Укрупненные расчеты ЦЭМИ РАН подтверждают, что НДС не способствует росту объема промышленного производства, а в большей степени оказывает влияние на снижение абсолютной прибыли реального сектора, что непосредственно отражается на сокращении налоговых поступлений. Для облегчения налогового бремени для промышленных предприятий Правительством РФ предусмотрено с января 2006 г. изменить налогооблагаемую базу в сторону ее сокращения.

Определенное влияние на формирование величины поступлений в бюджет оказывает частный сектор. При этом особое внимание следует обратить на добывающие отрасли и предприятия, работающие на использовании природных ресурсов (деревообрабатывающая промышленность, рыболовство и т.п.). Большая часть промышленного капитала этих организаций находится в частной собственности, а их участие в формировании государственного бюджета значительно ниже тех объемов, которые запланированы.

Реальность пополнения бюджета за счет частного сектора, как пишет «Эксперт», может быть обеспечена за счет:

пересмотра налоговой политики в направлении экономически оправданной структуры налогообложения;

создания благоприятных условий для упрощения процедуры внедрения новых организационно-управленческих изменений, направленных на рост эффективности отдачи и увеличения реального объема поступлений в бюджет как следствие совершенствования хозяйственной деятельности предприятия частного сектора.