4.2. стоимость основных средств. оценка и износ основных средств. источники финансирования воспроизводства основных средств

4.2. стоимость основных средств. оценка и износ основных средств. источники финансирования воспроизводства основных средств

1 Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) № 26н от 30 марта 2001 г.

Для учета, анализа и планирования, а также определения объема и структуры капитальных вложений необходима стоимостная оценка основных средств.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, т.е. объект или предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Оценка основных средств это денежное выражение их стоимости. Применяется четыре вида оценки:

первоначальная;

восстановительная;

остаточная;

ликвидационная.

Каждый из них выражает определенную совокупность финансовых отношений и различные методы регулирования.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету, что регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов, а также фактических затрат на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику

(продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связанны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Восстановительная (приведенная) стоимость основных средств определяется в результате переоценки стоимости основных средств. Это оценка состоящих на балансе хозяйствующего субъекта основных средств, исчисленная в сумме денежных средств, которая может быть уплачена на дату их переоценки. Величина отклонения восстановительной стоимости основных средств от их первоначальной стоимости зависит от темпов ускорения НТП, уровня инфляции и др. Своевременная и объективная переоценка основных средств имеет очень важное значение, прежде всего, для их простого и расширенного воспроизводства.

В условиях инфляции переоценка основных средств на предприятии позволяет:

объективно оценить истинную стоимость основных средств;

более правильно и точно определить затраты на производство и реализацию продукции;

более точно определить величину амортизационных отчислений, достаточную для простого воспроизводства основных средств;

объективно устанавливать продажные цены на реализуемые основные средства и арендную плату (в случае сдачи их в

аренду).

Переоценка проводится двумя способами: прямым пересчетом балансовой стоимости основных средств по ценам, действующим на дату переоценки на аналогичные объекты; умножением балансовой стоимости подлежащих переоценки основных средств, учтенных на дату переоценки, на соответствующие индексы (коэффициенты).

В период перехода к рыночной экономике в России, который сопровождался спадом производства и высоким уровнем инфляции, переоценка основных средств осуществлялась ежегодно. Последняя была проведена в 1997 г. путем:

индексации балансовой стоимости отдельных объектов с применением индексов изменения стоимости основных фондов, дифференцированных по типам зданий и сооружений, видам машин и оборудования, транспортных средств и других основных фондов по регионам, периодам изготовления (приобретения);

прямым пересчетом стоимости отдельных объектов основных фондов по документально подтвержденным рыночным ценам на них, сложившимся на 1 января 1997 г.

В настоящее время коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалось от текущей (восстановительной) стоимости. Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущее отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится за счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в ттредьщущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случае продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставной (складочный) капитал других организаций.

Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Остаточная стоимость основных средств представляет собой разницу между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой износа, т.е. эта та часть стоимости основных средств, которая еще не перенесена на производимую продукцию.

Оценка основных средств по их остаточной стоимости необходима для того, чтобы знать их качественное состояние, в частности определить коэффициенты годности и физического износа и составления бухгалтерского баланса.

Ликвидационная стоимость внеоборотных активов представляет собой выручку от реализации устаревших объектов основных фондов с истекшим полезным сроком службы, за вычетом издержек на демонтаж, разборку, продажу, оформление. Также она устанавливается ликвидационной комиссией предприятия, подлежащего ликвидации вследствие банкротства, по решению участников или по иным основаниям, предусмотренным действующим законодательством.

Используют также понятие «рыночная стоимость» внеоборотных активов, представляющую собой цену, которую готов заплатить покупатель, приобретающий их в соответствии с договором купли-продажи, в ходе аукциона или иных коммерческих торгов, включая тендер. Оценочная стоимость устанавливается в зависимости от доходности, уровня инфляции, других факторов рыночного характера.

В целях налогообложения стоимость основных средств определяется следующим образом.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. В случае если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, первоначальная стоимость определяется как сумма, в которую оценено такое имущество. Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.

Восстановительная стоимость основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу НК РФ, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу НК РФ, определяется как разница между восстановительной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу 25 главы НК РФ, определяется как разница между их первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

1 Новикова Т. А. Особенности налогового учета основных средств в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» // Финансы, 2003, № 1.

Отличительные особенности налогового и бухгалтерского учета основных средств, представленных в таблице 5.1

Основные средства, участвующие в процессе производства, постепенно утрачивают свои первоначальные характеристики вследствие их эксплуатации и естественного снашивания. Различают физический и моральный износ.

Под физическим износом понимается потеря средствами труда своих первоначальных качеств. Уровень физического износа зависит от: качества основных средств, степени их эксплуатации, уровня агрессивности среды, квалификации обслуживающего персонала, своевременности проведения ППР и др.

Для характеристики степени физического износа основных средств используют такие показатели, как:

• коэффициент физического износа (износ / первоначальная стоимость);

• коэффициент годности (первоначальная стоимость износ / первоначальная стоимость).

Сущность морального износа основных средств состоит в том, что они обесцениваются, утрачивают стоимость до их физического износа, до окончания срока своей физической службы.

Моральный износ проявляется в двух формах.

Первая форма заключается в том, что происходит обесценивание машин такой же конструкции, что выпускались и раньше, вследствие удешевления их воспроизводства в современных условиях.

Вторая форма морального износа состоит в том, что происходит обесценивание старых машин, физически еще годных, вследствие появления новых, более технически совершенных и производительных, которые вытесняют старые.

Уменьшение потерь от морального износа основных фондов связано с повышением интенсивности их использования.

На каждом предприятии процесс физического и морального износа основных средств должен управляться. Основной целью управления является недопущение чрезмерного износа основных средств, особенно их активной части, что может привести к негативным экономическим последствиям для предприятия.

Износ основных фондов определяется и учитывается всеми предприятиями независимо от форм собственности по всем видам основных фондов (независимо от того, начисляется ли по ним амортизация или не начисляется), за исключением библиотечных фондов, фильмофондов, музейных и художественных ценностей, сцени-ческо постановочных средств, зданий и сооружений, являющихся памятниками архитектуры и искусства, продуктивного скота, волов, буйволов и оленей, многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста, экспонатов животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях, а также оборудования, экспонатов, образцов, моделей, действующих и недействующих, макетов и других наглядных пособий, находящихся в кабинетах и лабораториях и используемых для научных целей.

По отдельным объектам основных фондов сумма износа устанавливается по мере необходимости на основании имеющихся в инвентарных карточках (инвентарных книгах) данных о первоначальной или восстановительной стоимости объекта, нормативного времени нахождения его в эксплуатации и действовавших норм амортизационных отчислений.

Сумма износа по полностью амортизированным основным фондам не начисляется.

Износ основных фондов отражается предприятиями и организациями исходя из установленных единых норм амортизационных отчислений.

Функционирование основных средств и нематериальных активов ограничено сроком их службы, по истечении которого они выбывают из оборота, что вызывает необходимость обновления.

Непрерывный процесс обновления основных средств для поддержания их количественного и качественного состояния, осуществляемый путем приобретения, реконструкции, технического перевооружения, модернизации и капитального ремонта, называется воспроизводством основных средств.

Воспроизводство имеет две формы:

простое воспроизводство, при котором затраты на возмещение износа основных средств соответствуют по величине начисленной амортизации;

расширенное воспроизводство, при котором затраты на возмещение износа превышают сумму начисленной амортизации.

Наличие, движение и состав основных средств представлены в отчетах в форме балансовой модели:

Соск = Сосн + Сосп Сосв,

где: Соск стоимость имеющихся в наличии основных средств на конец года;

Сосн стоимость имеющихся в наличии основных средств на начало года;

Сосп стоимость основных средств, поступивших в отчетном году, в т.ч. введенных в действие новых основных средств; Сосв стоимость выбывших в отчетном году основных средств, в т.ч. путем ликвидации или списания.

Способы воспроизводства основного капитала и источники его финансирования

Воспроизводство основных фондов осуществляется в виде:

прямых инвестиций (капитальных вложений);

путем передачи основного капитала учредителями в счет взносов в уставный капитал;

при безвозмездной передаче;

вследствие аренды.

Прямые (реальные) инвестиции (капитальные вложения) это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Новое строительство включает затраты по сооружению объектов на новых площадках. Работы по строительству предприятий, объектов, сооружений выполняются:

хозяйственным способом самими предприятиями за счет создания строительных подразделений и производственной базы;

подрядным способом хозяйственной организацией, осуществляющей капвложения, либо специализированными строительно-монтажными организациями по договорам с заказчиками.

Расширение строительство вторых и последующих очередей предприятия, дополнительных производственных комплексов и производства, а также сооружение новых либо расширение существующих цехов основного назначения.

Реконструкция полное и частичное переоборудование и переустройство с заменой морально устаревшего и физически изношенного оборудования, механизацией и автоматизацией производства, устранением диспропорций в технологических звеньях и вспомогательных службах.

В результате достигается увеличение объема производства, расширение ассортимента или повышение качества продукции и ее конкурентоспособности. Она может также осуществляться и в целях изменения профиля предприятия.

Техническое перевооружение мероприятия по повышению до современных требований технического уровня отдельных участков производства, агрегатов, установок путем внедрения новой техники и технологий, механизации, автоматизации, модернизации, совершенствования организации и структуры производства и т.д.

Капитальный ремонт ремонтные работы, выполняемые с целью частичного восстановления технического потенциала основных средств производственного и непроизводственного назначения. При капремонте обычно заменяются крупные блоки, несущие конструкции. Осуществляется перепланировка помещений и т.д.

Технологическая структура прямых инвестиций зависит от специфики отрасли и складывается из трех основных элементов:

приобретения оборудования;

инструмента, инвентаря;

расходов на выполнение строительно-монтажных работ;

прочих инвестиций, к которым относятся проектно-изыскательские работы, мероприятия по вводу в эксплуатацию объектов.

Например, в жилищно-коммунальном строительстве преобладают затраты на строительно-монтажные работы.

Объектами капитальных вложений в РФ являются находящиеся в частной, государственной, муниципальной и иных формах собственности различные виды вновь создаваемого и (или) модернизируемого имущества. Запрещаются капитальные вложения в объекты, создание и использование которых не соответствуют законодательству РФ и утвержденным в установленном порядке стандартам (нормам и правилам).

Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

Инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории РФ с использованием собственных или привлеченных средств. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица, объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности.

Заказчики уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.

Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором или государственным контрактом в соответствии с законодательством РФ.

Подрядчики физические и юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда или государственному контракту, заключаемым с заказчиками в соответствии с ГК РФ. Подрядчики обязаны иметь лицензию на осуществление ими тех видов деятельности, которые подлежат лицензированию в соответствии с федеральным законом.

Пользователи объектов капитальных вложений физические и юридические лица, в том числе иностранные, а также государственные органы, органы местного самоуправления, иностранные государства, международные объединения и организации, для которых создаются указанные объекты. Пользователями объектов капитальных вложений могут быть инвесторы.1

Финансирование прямых инвестиций это порядок предоставления денежных средств, система расходования и контроля за целевым и эффективным их использованием. Методы зависят от условий функционирования предприятий и определяются особенностями воспроизводства основного капитала и источников финансирования на определенной стадии развития экономики.

Динамика инвестиций в основной капитал представлена в таблице 6.

В настоящее время используются следующие источники:

1 ФЗ РФ от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации».

собственные финансовые ресурсы;

заемные денежные средства;

привлеченные денежные средства за счет выпуска ценных бумаг;

денежные средств, поступающие в порядке перераспределения из централизованных инвестиционных фондов концернов, ассоциаций и другие объединений;

средства внебюджетных фондов;

ассигнования из бюджетов различных уровней на безвозвратной основе;

средства иностранных инвесторов.

Государственное регулирование инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, осуществляется органами государственной власти РФ и органами государственной власти субъектов РФ с использованием следующих форм и методов:

создание благоприятных условий для развития инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений;

совершенствование системы налогов, механизма начисления амортизации и использования амортизационных отчислений;

установление субъектами инвестиционной деятельности специальных налоговых режимов, не носящих индивидуального характера;

защита интересов инвесторов;

предоставление субъектам инвестиционной деятельности льготных условий пользования землей и другими природными ресурсами, не противоречащих законодательству РФ;

расширение использования средств населения и иных внебюджетных источников финансирования жилищного строительства и строительства объектов социально-культурного назначения;

создание и развитие сети информационно-аналитических центров, осуществляющих регулярное проведение рейтингов и публикацию рейтинговых оценок субъектов инвестиционной деятельности;

принятие антимонопольных мер;

расширение возможностей использования залогов при осуществлении кредитования;

развитие финансового лизинга в РФ;

проведение переоценки основных фондов в соответствии с темпами инфляции;

создание возможностей формирования субъектами инвестиционной деятельности собственных инвестиционных фондов.

Прямое участие государства в инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, путем:

разработки, утверждения и финансирования инвестиционных проектов, осуществляемых РФ совместно с иностранными государствами, а также инвестиционных проектов, финансируемых за счет средств федерального бюджета;

формирования перечня строек и объектов технического перевооружения для федеральных государственных нужд и финансирования их за счет средств федерального бюджета. Порядок формирования указанного перечня определяется Правительством РФ;

размещения на конкурсной основе средств федерального бюджета для финансирования инвестиционных проектов. Размещение указанных средств осуществляется на возвратной и срочной основах с уплатой процентов за пользование ими в размерах, определяемых федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год, либо на условиях закрепления в государственной собственности соответствующей части акций создаваемого акционерного общества, которые реализуются через определенный срок на рынке ценных бумаг с направлением выручки от реализации в доходы соответствующих бюджетов;

проведения экспертизы инвестиционных проектов в соответствии с законодательством РФ;

защиты российских организаций от поставок морально устаревших и материалоемких, энергоемких и ненаукоемких технологий, оборудования, конструкций и материалов;

разработки и утверждения стандартов (норм и правил) и осуществления контроля за их соблюдением;

выпуска облигационных займов, гарантированных целевых займов;

вовлечения в инвестиционный процесс временно приостановленных и законсервированных строек и объектов, находящихся в государственной собственности;

предоставления концессий российским и иностранным инвесторам по итогам торгов (аукционов и конкурсов) в соответствии с законодательством РФ.1

Для более детального анализа процесса воспроизводства основных средств и эффективности их использования применяются такие показатели, как:

Коэффициент обновления основных средств (Сосп / Соск х 100).

Коэффициент выбытия основных средств (Сосв / Сосн х 100).

Фондоотдача (выручка от реализации товаров, работ, услуг / средняя стоимость основных фондов в анализируемом периоде).

Фондоемкость (средняя стоимость основных фондов / выручка от реализации товаров, работ, услуг).

Фондовооруженность труда (среднегодовая стоимость основных средств / среднегодовая численность ППП).

Рентабельность основных фондов (прибыль / средняя стоимость основных фондов).

Сравнение коэффициентов обновления и выбытия показывает, как идет процесс обновления основных фондов (таблица 7).

Таблица 71

1 Россия в цифрах. 2006 г.

2 Изменение данных по сравнению с ранее опубликованными объясняется переходом на расчет показателей в сопоставимых ценах 2000г.

Коэффициенты обновления и выбытия основных фондов2 в РФ (в сопоставимых ценах)

Фондоотдача определяется по объему выпуска продукции на 1 руб. среднегодовой стоимости основных фондов. Она является обобщающим показателем использования основных производственных фондов. На ее величину и динамику влияют внешние и внутренние факторы. Интенсивный путь ведения хозяйства предполагает рост фондоотдачи за счет увеличения производительности машин, механизмов, оборудования, сокращения их простоев, оптимальной загрузки техники и технического совершенствования основных фондов. Для выявления неиспользованных резервов осуществляют факторный анализ фондоотдачи, который позволяет ответить на вопрос, как изменения в структуре основных фондов (т.е. соотношения активной и пассивной частей) повлияли на нее.

Рост фондоотдачи ведет к относительной экономии производственных фондов и увеличению объема выпускаемой продукции. Относительная экономия определяется как разность между величиной среднегодовой стоимости основных фондов отчетного периода и среднегодовой стоимости основных фондов базового периода (предшествующего года), скорректированных на рост объема производства продукции.

Доля прироста продукции за счет роста фондоотдачи определяется по методу цепных подстановок: прирост фондоотдачи за анализируемый период умножается на среднегодовую фактическую стоимость основных фондов.

Показатель фондоемкости, обратный фондоотдаче, характеризует стоимость основных фондов, приходящихся на единицу продукции.

Если числитель и знаменатель фондоотдачи разделить на среднесписочную численность работающих, то получится показатель фондовооруженности, который характеризует изменения уровня технической оснащенности производства.

К системе показателей, характеризующих уровень использования активной части основных фондов, производственных мощностей и резервов возможного улучшения, относятся:

коэффициент экстенсивного использования, который характеризует уровень использования активной части основных фондов во времени;

коэффициент интенсивного использования, который характеризует уровень использования машин и оборудования по мощности;

интегральный коэффициент, который характеризует уровень использования основных фондов как по времени, так и по мощности;

коэффициент сменности, который характеризует уровень использования основных фондов во времени и др.

Важнейшей характеристикой потенциальных возможностей основных фондов является производственная мощность участка, цеха, предприятия. Под ней понимается максимально возможный годовой объем выпуска продукции при заданных номенклатуре и ассортименте с учетом наилучшего использования всех ресурсов, имеющихся на предприятии. Производственная мощность зависит от таких факторов, как:

количество и качество оборудования;

производительность единицы оборудования;

режим работы (сменности);

трудоемкость производимой продукции;

уровень специализации;

организации труда и т.п.

Коэффициент сопряженности определяется как отношение мощности ведущего цеха к мощности остальных участков, в том числе к пропускной способности вспомогательных и обслуживающих производств. Этот коэффициент позволяет выявить узкие места и разработать меры по их устранению.

Задача непрерывного воспроизводства основных средств решается за счет амортизационной, инвестиционной и налоговой политики.