8.7. особенности аудита оценочных значений

8.8. специфика получения аудиторских доказательств в конкретных случаях

ФПСАД № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» рассматривает особенности получения аудиторских доказательств в отдельных случаях, которыми могут быть:

1) присутствие аудитора при проведении инвентаризации материально-производственных запасов;

раскрытие информации о судебных делах и претензионных спорах;

оценка и раскрытие информации о долгосрочных финансовых вложениях;

раскрытие информации по отчетным сегментам бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Присутствие аудитора при проведении инвентаризации материально-производственных запасов (МПЗ) считается необходимым в тех случаях, когда их величина является существенной для бухгалтерской (финансовой) отчетности; аудитор в таком случае должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния МПЗ.

Аудитор, кроме того, должен, используя свое профессиональное суждение, определить, возможно ли его участие, присутствие или наблюдение за результатами инвентаризации. Если аудитор не присутствовует при инвентаризации МПЗ, он может в удобное время самостоятельно провести выборочный осмотр и пересчет запасов. В случае необходимости составляется оборотная ведомость движения запасов в период между датами, по состоянию на которые проведен выборочный осмотр и пересчет и составлена финансовая (бухгалтерская) отчетность.

Если местонахождение и характер МПЗ не позволяют аудитору присутствовать при инвентаризации, он должен определить, возможно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния этих запасов, а также сделать вывод об отсутствии оснований для включения в аудиторское заключение оговорки об ограничении объема аудита.

Аудитор, планируя свое присутствие при проведении инвентаризации МПЗ или выполнение альтернативных процедур, должен принять во внимание:

особенности системы бухгалтерского учета запасов и внутреннего контроля за их сохранностью;

неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения в отношении материально-производственных запасов, а также уровень существенности;

необходимость соответствия утвержденного руководством аудируемого лица порядка проведения инвентаризации требованиям нормативных правовых актов и особенностям деятельности аудируемого лица;

4) срок проведения инвентаризации материально-про-нзнодственных запасов;

5) места хранения материально-производственных запасов;

• 6) целесообразность привлечения экспертов. Аудитор учитывает способ учета запасов: непрерывный

или расчетный.

Если аудируемое лицо применяет систему непрерывного учета, то аудитор должен наблюдать за пересчетом запасов сотрудниками предприятия, а также самостоятельно выполнять выборочный осмотр и пересчет фактического наличия запасов.

Если количество МПЗ определяется расчетно (например посредством оценки массы груды угля или руды), то аудитор должен убедиться в обоснованности используемых аудируемым лицом процедур.

Часто встречается ситуация, когда МПЗ размещены в нескольких местах, тогда аудитор должен определить, где его присутствие является наиболее важным. При этом он должен принять во внимание существенность этих запасов и оценку неотъемлемого риска и риска средств контроля применительно к разным местам нахождения запасов.

Аудитор должен также рассмотреть процедуры отнесения аудируемым лицом поступающих МПЗ к различным учетным периодам и получить подробную информацию о движении этих запасов до пересчета, во время и после него, чтобы в дальнейшем данные можно было проверить.

Инвентаризация МПЗ может быть проведена аудитором на дату, отличную от даты окончания отчетного периода, когда риск средств контроля ниже высокого. Если инвентаризация проводилась до даты окончания отчетного периода, аудитор, выполнив надлежащие процедуры, должен определить, правильно ли отражены в бухгалтерском учете изменения материально-производственных запасов, которые произошли между датой их пересчета и датой окончания отчетного периода.

Аудитор должен проверить соответствующий регистр учета МПЗ, например ведомость остатков запасов, составленную на основании последней инвентаризации, чтобы определить, насколько точно в нем отражаются фактические результаты пересчета.

Если МПЗ аудируемого лица находятся на хранении у третьей стороны, аудитор должен получить непосредственно от третьей стороны (по запросу аудируемого лица) подтверждение их количества.

Раскрытие информации о судебных делах и претензионных спорах

Аудитор должен выполнить определенные процедуры, чтобы получить сведения о судебных делах и претензионных спорах аудируемого лица, которые могут существенно повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. К таким процедурам относятся:

направление необходимых запросов руководству аудируемого лица, включая получение заявлений и разъяснений от руководства;

проверка решений соответствующего органа, осуществляющего общее руководство деятельностью аудируемого лица;

ознакомление с перепиской аудируемого лица с организацией, оказывающей ему юридические услуги;

проверка затрат аудируемого лица на юридические услуги;

использование информации о деятельности аудируемого лица, включая информацию, полученную от сотрудников юридической службы аудируемого лица.

Если аудитор выявил наличие судебных дел или претензионных споров либо считает, что они могут иметь место, он с согласия аудируемого лица должен обратиться непосредственно к организации, оказывающей аудируемому лицу юридические услуги. Такое обращение способствует получению достаточных надлежащих аудиторских доказательств осведомленности руководства аудируемого лица о наличии возможных существенных судебных дел и претензионных споров, а также об обоснованности сделанных руководством оценок финансовых последствий таких дел и споров. Письмо должно содержать:

перечень судебных дел и претензионных споров, в которых участвует аудируемое лицо;

оценку руководством аудируемого лица последствий судебных дел и претензионных споров для аудируемого лица, в том числе финансовых;

просьбу о подтверждении юридической организацией обоснованности такой оценки, а также о предоставлении аудитору дополнительных сведений, если юридическая организация посчитает направленный ей перечень неполным или неточным.

Аудитор должен проанализировать текущее положение по иозможным существенным юридическим вопросам вплоть до даты подписания аудиторского заключения. В некоторых случаях аудитору может потребоваться получить от юридической организации информацию, отражающую последние изменения по возможным существенным юридическим вопросам.

При определенных обстоятельствах (например в случае сложности дела или при наличии разногласий между руководством аудируемого лица и организацией, оказывающей этому аудируемому лицу юридические услуги) может возникнуть необходимость встречи аудитора с представителями этой организации с целью обсуждения вероятного исхода судебного дела или претензионного спора. Такая встреча должна проходить с разрешения руководства аудируемого лица и, желательно, в присутствии представителя руководства аудируемого лица.

Если руководство аудируемого лица отказывается дать аудитору разрешение на обращение к организации, оказывающей этому аудируемому лицу юридические услуги, то такой отказ следует рассматривать как ограничение объема аудита, что, как правило, приводит к выражению мнения аудитора с оговоркой или к отказу от выражения мнения. Если юридическая организация отказывается ответить на запрос надлежащим образом и аудитор не имеет возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства посредством выполнения альтернативных процедур, аудитор должен определить, ограничивается ли тем самым объем аудита и должен ли он на основании этого выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Оценка и раскрытие информации о долгосрочных финансовых вложениях

Если величина долгосрочных финансовых вложений является существенной для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства оценки таких финансовых вложений и раскрытия аудируемым лицом информации о них.

Аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных финансовых вложений, как правило, включают в себя рассмотрение доказательств возможности их отражения в составе внеоборотных активов, обсуждение с руководством аудируемого лица намерений сохранения их на бухгалтерском балансе аудируемого лица, а также получение официальных письменных заявлений и разъяснений по указанному вопросу.

Кроме того, производится проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности и иной информации (например биржевых котировок, которые служат показателем оценки), а также сопоставление оценочных данных с балансовой стоимостью финансовых вложений вплоть до даты подписания аудиторского заключения.

Если в соответствии с установленными требованиями к ведению бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности оценка каких-либо долгосрочных финансовых вложений должна быть изменена, аудитор должен выяснить, были ли отражены в бухгалтерском учете необходимые корректировки и (или) раскрываемые сведения.

Раскрытие информации по отчетным сегментам бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица

Если информация по отчетным сегментам является существенной для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно ее раскрытия в соответствии с требованиями к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Поскольку информация по отчетным сегментам является неотъемлемой частью бухгалтерской (финансовой) отчетности, то обычно аудитор не проводит аудиторских процедур, которые следовало бы проводить исключительно с целью выражения мнения о достоверности отраженной в отчетности информации по сегментам. Тем не менее, концепция существенности включает в себя как количественные, так и качественные факторы, и в ходе проверки информации по отчетным сегментам это необходимо учитывать.

Аудиторские процедуры, выполняемые в отношении информации по отчетным сегментам, обычно включают в себя аналитические процедуры и другие аудиторские процедуры, которые целесообразно осуществлять в данных обстоятельствах.

Аудитор должен обсудить с руководством аудируемого лица методы, используемые для подготовки информации по отчетным сегментам, и определить, приведет ли использование этих методов к раскрытию информации в соответствии с установленными требованиями к подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также проверить правильность применения этих методов.

Аудитор должен также проанализировать:

отчуждение материальных объектов и платежи между сегментами;

исключение межсегментных оборотов;

сопоставление отраженных в отчетности данных со сметами и другими ожидаемыми результатами;

распределение активов и расходов между сегментами.