8.8. специфика получения аудиторских доказательств в конкретных случаях

8.9. получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников

ФПСАД № 18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников» соответствует МСА и устанавливает единые требования в отношении использования в ходе аудита подтверждающей информации из внешних источников (внешних подтверждений), используемой аудитором для получения аудиторских доказательств.

Аудитор должен решить, следует ли ему использовать внешние подтверждения для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств достоверности определенных предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. При этом аудитор должен учитывать уровень существенности, неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также то, как аудиторские доказательства, полученные в результате других планируемых процедур, смогут снизить аудиторский риск.

Аудиторские доказательства, полученные аудитором из внешних источников, могут способствовать снижению аудиторского риска, связанного с предпосылками подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, до приемлемо низкого уровня.

Внешнее подтверждение — это процесс получения и анализа аудиторских доказательств посредством направления третьей стороной аудитору (по требованию аудируемого лица) ответа на запрос аудируемого лица о предоставлении информации относительно какой-либо определенной статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности, оказывающей влияние на предпосылки ее подготовки. При принятии решения относительно целесообразности и особенностей использования внешних подтверждений аудитор должен учитывать область деятельности аудируемого лица и опыт рассылки запросов, а также получения и обработки полученных ответов.

Внешние подтверждения используют, как правило, для проверки остатков на синтетических и аналитических счетах. Однако использование внешних подтверждений не всегда должно ограничиваться только этой областью. Например, аудитор может сделать запрос о внешнем подтверждении относительно условий соглашений или хозяйственных операций, осуществляемых аудируемым лицом с третьей стороной. В этом случае запрос должен быть составлен таким образом, чтобы выяснить, не вносились ли какие-либо изменения в соглашение или хозяйственные операции и если да, то в чем они заключались.

В соответствии со ФПСАД № 18 внешние подтверждения могут использоваться, например, в отношении:

остатков средств на счетах в кредитных организациях и иной информации, получаемой от кредитных организаций;

дебиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета;

материально-производственных запасов, находящихся на складах третьих сторон после передачи в переработку или на комиссию;

финансовых инструментов, приобретенных, но не доставленных аудируемому лицу на отчетную дату;

5) полученных займов;

6) кредиторской задолженности, числящейся на счетах

бухгалтерского учета.

Связь процедур внешнего подтверждения с оценкой рисков

Чем ниже уровень оцененного неотъемлемого риска и риска средств контроля, тем меньшую степень уверенности необходимо получить аудитору от аудиторских процедур проверки по существу для формирования выводов о предпосылке подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Например, аудируемое лицо получило в банке кредит и погашает его в соответствии с согласованным графиком, условия которого аудитор проверил в предыдущие годы. Если другая работа, выполненная аудитором (включая тесты средств внутреннего контроля), свидетельствует о том, что условия кредита не изменились, и аудитор смог сделать вывод о низких уровнях неотъемлемого риска и риска средств контроля в отношении непогашенной задолженности по кредиту, то аудитор может ограничить процедуры проверки по существу проверкой документов о совершенных аудируемым лицом платежах, а не искать подтверждения задолженности по кредиту, направляя запрос кредитной организации.

Необычные или сложные хозяйственные операции могут быть связаны с более высоким уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля, чем простые операции. Если аудируемое лицо совершило необычную или комплексную хозяйственную операцию, а уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля оценен как высокий, то аудитор должен рассмотреть возможность подтверждения условий данной операции с помощью третьих сторон в дополнение к проверке документации, имеющейся у аудируемого лица.

Виды и надежность внешних подтверждений

Внешние подтверждения относительно аналитических счетов дебиторской задолженности обеспечивают надежные доказательства существования данных счетов на конкретную дату. В результате появляются доказательства отнесения хозяйственных операций к тому или иному отчетному периоду. Однако такое подтверждение, как правило, не обеспечивает всех необходимых аудиторских доказательств в отношении предпосылки стоимостной оценки, поскольку не всегда считается уместным просить дебитора подтвердить информацию, свидетельствующую о его подлинной платежеспособности, и не всегда можно быть уверенным в надежности данной информации, если ее предоставил дебитор.

Внешние подтверждения в отношении товаров, переданных на комиссию, предоставят более надежные аудиторские доказательства в отношении предпосылок существования, а также прав и обязанностей, но могут не предоставить доказательств, подтверждающих предпосылку стоимостной оценки.

Целесообразность применения внешних подтверждений при проверке конкретной предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности также зависит от цели, которую аудитор поставил при отборе информации для подтверждения.

Аудитор должен готовить запрос о предоставлении внешних подтверждений, исходя из специфики информации, которую он собирается получить. При разработке запроса аудитору также следует учесть, какую информацию и в какой форме лица, составляющие ответ, захотят подтвердить с большей готовностью. От этого зависят количество и полнота получаемых ответов и надежность полученных аудиторских доказательств.

Например, система бухгалтерского учета определенных организаций позволяет с большей легкостью предоставить внешнее подтверждение отдельной хозяйственной операции, а не остатка по аналитическому счету в целом. Кроме того, не всегда лица, составляющие ответ, могут подтвердить определенные типы информации (предположим, они не смогут подтвердить остаток по счету дебиторской задолженности в целом, но предоставят подтверждение значений по отдельному счету-фактуре в рамках общего остатка). С учетом требования соблюдения конфиденциальности запрос о внешнем подтверждении должен содержать разрешение руководства аудируемого лица, в котором оно должно указать, что не возражает против раскрытия запрашиваемой аудитором информации лицом, составляющим ответ.

Внешние запросы подразделены в стандарте на две группы: позитивные и (или) негативные.

В запросе о позитивном внешнем подтверждении содержится просьба ответить аудитору в любом случае путем указания на согласие отвечающего с предоставленной информацией (конкретными числовыми значениями) либо путем внесения информации (самостоятельного указания числовых значений).

Как правило, ответ на запрос о позитивном подтверждении является надежным аудиторским доказательством. Однако существует риск того, что лицо, составляющее подтверждение, ответит на запрос, не убедившись в правильности информации.

Аудитор может снизить этот риск, если отправит запрос о позитивном подтверждении, не указывая в запросе конкретный показатель либо сумму (или другую аналогичную информацию), с просьбой внести этот показатель либо сумму (привести определенную информацию). Однако использование запроса о внешнем подтверждении в форме бланка, предполагающего самостоятельное заполнение, может привести к снижению количества ответов, так как при этом от лиц, составляющих ответ, требуется приложение дополнительных усилий.

Запрос о негативном внешнем подтверждении подразумевает, что лицо, составляющее такое внешнее подтверждение, направит ответ только в случае несогласия с информацией, изложенной в запросе. Однако если ответ на негативное внешнее подтверждение не получен, то аудитор должен понимать, что не получит однозначных аудиторских доказательств факта получения запроса третьей стороной, а также того, что третья сторона проверила правильность содержащейся в запросе информации.

Использование запроса о негативном внешнем подтверждении предоставляет менее надежные доказательства по сравнению с запросом о позитивном внешнем подтверждении. Аудитор должен рассмотреть возможность применения других аудиторских процедур проверки по существу в дополнение к негативному внешнему подтверждению.

Аудитор должен:

убедиться в том, что запрос направлен надлежащему лицу, так как возможна ситуация, когда должностные лица не смогут предоставить объективный ответ на запрос;

принять во внимание информацию о компетентности отвечающего, его осведомленности, мотивации, возможности и желании предоставить ответ;

• учесть влияние данных факторов на форму запроса и на анализ полученных ответов, а также на необходимость применения дополнительных аудиторских процедур.

При отсутствии ответа на запрос аудитор должен применить альтернативные аудиторские процедуры, которые должны быть такими, чтобы они предоставляли доказательства в отношении тех же предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые должны были быть получены в результате запроса о внешнем подтверждении. Аудитору рекомендуется также связаться с получателем запроса, чтобы выяснить причины отказа и попытаться добиться ответа.

При проверке аналитических счетов дебиторской задолженности альтернативными процедурами могут являться проверки последующих поступлений денежных средств, документов на отгрузку или другой документации об аудируемом лице для получения доказательств предпосылки существования и тестирование продаж на отчетную дату для получения доказательств в отношении предпосылки полноты.

При проверке аналитических счетов кредиторской задолженности альтернативными процедурами могут являться проверка выплат денежных средств или переписки с третьими сторонами для получения доказательств в отношении предпосылки существования и проверка первичных документов (например накладных на получение товара) для получения доказательств в отношении предпосылки полноты.

Аудитор должен оценить, насколько результаты полученных ответов с учетом результатов других проведенных аудиторских процедур обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении проверяемой предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Тесты

1. Какое из перечисленных доказательств является самым надежным:

доказательство получения дебиторской задолженности, предоставленное руководителем отдела;

доказательство законности дебиторской задолженности, полученное по телефону;

доказательство точности учета запасов, полученное в результате присутствия аудитора на проводимой в организации инвентаризации.

2. Под методом аудиторской проверки понимают:

организацию проверки документов и записей;

систему приемов, используемых для воздействия на аудируемое лицо;

виды независимых процедур для получения аудиторских доказательств.

3. При проведении аудиторской проверки аудитор:

не имеет права привлекать аудиторов, работающих самостоятельно;

имеет право привлекать аудиторов, работающих самостоятельно;

имеет право привлекать аудиторов, работающих самостоятельно, только по согласованию с аудируемым лицом.

4. Сколько лет должна храниться в аудиторской фирме рабочая

документация после окончания проведения аудиторской проверки:

все время, пока существуют договорные отношения аудиторской фирмы с экономическим субъектом;

три года после окончания аудиторской проверки;

пять лет после окончания аудиторской проверки.

5. Руководствуясь ФПСАД «Действия аудитора при выявлении

искажений бухгалтерской отчетности», выберите фактор, который

способствует появлению искажений:

изменение ассортимента продукции в целях увеличения выпуска более рентабельной продукции;

снижение объема производства из-за экономического спада;

3) нетипичные сделки, существенно влияющие на величину финансовых результатов, особенно в конце отчетного года.

6. Обязан ли аудитор сообщать налоговым органам по месту

регистрации проверяемого предприятия о выявленных в ходе проверки нарушениях налогового законодательства:

не обязан;

обязан;

обязан по требованию налогового органа.

7. Могут ли остаться незамеченными искажения в бухгалтерской

отчетности экономического субъекта:

могут в силу объективных и субъективных причин;

ни в коем случае;

это зависит от разных обстоятельств.

8. Мошенничество характеризуется:

искажением финансовой информации в результате арифметических или логических погрешностей или неправильного представления фактов хозяйственной деятельности;

неправильным отражением данных учета, искажающим смысл хозяйственных операций;

наличием условий или событий, увеличивающих риск неправильной оценки активов или их хищения.

9. Если аудитор пришел к выводу, что руководство аудируемого

лица причастно к фактам невыполнения требований нормативных

документов, он должен сообщить об этом:

высшему органу управления аудируемого лица;

органам налоговой полиции;

органам дознания.

10. Какие виды рисков добавляет использование системы

КОД:

отсутствие первичных документов;

отсутствие регистров учета;

главной книги и отчетности;

доступ к базе данных любых пользователей.

11. Какой из следующих факторов имеет наименьшее влияние

на объем и содержание рабочих документов аудитора:

состояние учетных записей клиента;

аудиторская оценка риска контроля;

характер аудиторского заключения.

12. Чьей собственностью являются рабочие документы аудитора:

аудитора;

аудируемого лица;

акционеров (собственников) аудируемого лица.

13. Аудиторскими доказательствами являются:

информация, собранная аудитором в ходе проверки;

аудиторский отчет;

3) аудиторская программа.

14. Аудиторская организация может использовать работу эксперта при проведении аудита лишь с согласия:

аудируемого лица;

налоговых органов;

аудиторской палаты.

15. Аудитор должен оценить убедительность по следующим

критериям:

достоверность и своевременность;

достоверность, достаточность и своевременность;

достаточность и своевременность.

16. Аналитические процедуры являются одной из форм:

тестов средств внутреннего контроля;

процедур проверки по существу;

детальных тестов, оценивающих правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета.

17. Аудитор оценивает как более надежные аудиторские доказательства:

полученные от аудируемого лица;

собранные непосредственно аудитором;

полученные от третьих лиц.

18. Аудитор оценивает как более надежные аудиторские доказательства, полученные из:

внешних источников;

внутренних источников;

внутренних или внешних источников в зависимости от условий договора с аудируемым лицом.

19. Аудиторская организация, осуществляя аудиторскую проверку

организации, решила пригласить эксперта. Руководство аудируемого

лица категорически отказало. Правомерно ли такое решение:

да;

нет;

данный вопрос в ФПСАД не рассмотрен.

20. Аудиторская организация при проведении обязательного

аудита экономического субъекта для проверки состояния учета

в качестве эксперта пригласила аудитора из другой аудиторской

организации. Правильно ли это?

конечно, это право аудиторской организации, зафиксированное в нормативных актах по аудиторской деятельности в Российской Федерации;

правильно, если он будет работать самостоятельно и даст заключение по тем вопросам состояния бухгалтерского учета, о которых его просят;

нет, экспертом может быть признан не состоящий в штате данной аудиторской организации специалист, имеющий достаточные знания в области, отличной от бухгалтерского учета и аудита, и дающий заключение по вопросу, относящемуся к этой области.

21. Аудиторская процедура наблюдения представляет собой:

поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица;

проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов;

отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами.

22. Аудиторские доказательства получают в результате проведения:

комплекса тестов средств внутреннего контроля;

необходимых процедур проверки по существу;

комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу.

23. Аудиторские фирмы не имеют права привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке:

специалистов-экспертов из других аудиторских фирм;

аудиторов, являющихся учредителями проверяемого экономического субъекта;

аудиторов, работающих самостоятельно.

24. В какой форме должен аудитор составлять рабочие документы?

в форме, приведенной в ФПСАД;

в форме, установленной в альбомах унифицированных форм первичных документов;

в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.

25. В программе аудита приводятся:

выводы, служащие основой для подготовки аудиторского заключения, и их аргументации;

предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки;

набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку.

26. В сложной ситуации, возникшей в ходе аудиторской проверки, аудитор при формировании своего мнения исходил только из

письменного разъяснения, полученного от руководства аудируемого

лица. Правильно ли это?

аудитор является независимым экспертом и вправе принимать решения по этому вопросу по своему усмотрению;

да, это предусмотрено ФПСАД «Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта»;

при формировании своего мнения аудитор не должен опираться только на такие разъяснения, не располагая результатами других аудиторских процедур.