1.2. предпосылки возникновения и развития аудита

1.2. предпосылки возникновения и развития аудита

Считается, что хозяйственный учет возник вместе с возникновением стабильных торговых связей в обществе. Древнейшие из известных нам документов в области учета относятся примерно к 3500 г. до н.э. и представляют собой глиняные таблички, на которых торговцы Месопотамии фиксировали важнейшие сделки. Таким образом, уже на заре возникновения учета перед ним ставилась цель фиксации фактов хозяйственной жизни, т.е. действий и событий, которые влекли или могли повлечь за собой последствия, которые позже назовут юридическими.

Непосредственное установление основных положений, связанных с бухгалтерским учетом, произошло лишь в Средневековье. В Кастилии в 1263 г. при царствовании Альфонса Мудрого были введены пошлины на торговые сделки, а для отслеживания доходов издан специальный закон об обязательном ежегодном составлении отчетности. Возникновение системы двойной записи, которая до сих пор является основой бухучета, также относится к XIII в. Первое и наиболее полное описание этой системы было дано замечательным итальянским математиком Лукой Пачоли в 1494 г. в работе «Трактат о счетах и записях».

Усложнение системы учета потребовало специальных знаний для его проверки. Проверяющим мог стать человек, который был не только хорошо подготовлен в области бухгалтерского учета, но и являлся уважаемым членом общества, потому что именно в этом случае его мнение о том или ином предприятии могло иметь вес. Основными чертами личности аудитора были его безупречная порядочность, честность и независимость, кроме того, он должен был уметь выслушать всех участников конфликта и, рассмотрев все бухгалтерские документы, высказать свое независимое мнение. Слово «аудит» в разных переводах означает «он слышит» или «слушающий». Это подчеркивает особую доверительность, устанавливавшуюся во взаимоотношениях аудитора с клиентами, а также его внимательность, доброжелательность, участливость, заинтересованность в делах клиента.

Примерно в это же время в связи с многочисленными судебными разбирательствами бухгалтеры стали выступать в суде как эксперты. Уже тогда проводилось различие между экспертом — беспристрастным собирателем доказательств (in testes — лат.) и экспертом — помощником судьи в принятии решений (boni instructores judicis — лат.).

В Новое время становление рыночной экономики сопровождалось массовым банкротством компаний, которое часто было связано с недобросовестностью и злоупотреблениями управляющих. Так, с середины XIX в. в Англии, наиболее экономически развитой в то время стране, особенно после Крымской войны 1853—1856 гг., наблюдалась целая серия мошенничеств и следовавших за ними банкротств. Что же происходило? С середины XIX в. в Европе стало возникать множество акционерных обществ. Однако среди пионеров новых форм хозяйствования было много нечистых на руку дельцов. Формируя общества, они показывали высокую, нехарактерную для других, прибыльность и, соответственно, обещали хорошие дивиденды, поднимая тем самым биржевой курс акций, а затем продавали свои акции по вздутому курсу, разоряя доверчивых покупателей. Этих новоявленных предпринимателей, т.е. тех, «кто снимал рубашку с пахаря, крал у нищего суму», проклинали все. Известный немецкий юрист Р. Йеринг (1818—1892) заметил по этому поводу, что все войны вместе взятые, не нанесли обществу столько ущерба, сколько акционерные общества.

Рыночная экономика не моясет существовать без общественной гарантии объективности труда бухгалтеров, и опыт Европы наглядно доказал это.

Разоренным акционерам была необходима защита, а потенциальным инвесторам и существующим акционерам — достоверная информация о состоянии дел в компаниях. Как видим, интересы разных пользователей финансовой информации зачастую не совпадали, в связи с чем возникла объективная потребность в ее независимой оценке аудиторами — специалистами, имеющими соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания таких услуг. Если информация конкретного типа используется для принятия решения более чем одним лицом, то, естественно, дешевле оплатить труд специалиста, который выполнит аудит для всех пользователей. Группа бухгалтеров создала в Шотландии профессиональное объединение, цель деятельности которого заключалась в проверке любых представленных ей финансовых отчетов. Задача аудита состояла в детальной і іроверке финансово-хозяйственной деятельности и правильности счетов компаний.

Исторической родиной аудита считается Англия, где в 1844 г. был принят закон «Об акционерных компаниях», согласно которому их правления обязаны были приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами. Позже, в 1854 г., в Эдинбурге появилось первое объединение бухгалтеров и аудиторов. Последние ставили своей целью проведение экспертизы финансовой отчетности с выражением мнения о ее объективности, таким образом, они брали на себя определенную долю ответственности в случае возникновения возможных убытков у клиентов.

В 1862 г. в Англии был принят закон, регулирующий аудиторскую деятельность. В 1880 г. был основан Институт присяжных бухгалтеров в Англии и Уэльсе, а уже сто лет спустя в нем насчитывалось 76 ООО членов. В функции Института входила большая методическая работа, разработка учетных и аудиторских стандартов, издание журнала «Accountants», где печатались важные материалы по аудиту. В настоящее время в Англии аудиторами именуются любые специалисты в области контроля за достоверностью финансовой отчетности, в том числе и работающие в государственных органах.

Законы об обязательном аудите вступили в действие и в других странах (во Франции в 1867 г., в США в 1937 г.).

В Германии первая попытка введения аудита была предпринята в 1870 г., когда согласно дополнению к закону об акционерных обществах наблюдательным советам этих обществ было вменено в обязанность осуществлять проверку основных отчетных форм (баланса и отчета о распределении прибыли) и отчитываться о результатах на общих собраниях акционеров. В 1932 г. в Германии был создан Институт аудиторов, просуществовавший до 1941 г. После окончания Второй мировой войны в Дюссельдорфе был образован Институт аудиторов, переименованный в 1954 г. в Институт аудиторов

18 Глава 1. Предпосылки возникновения аудита и его место в системе контроля

12. Предпосылки возникновения и развития аудита

19

Германии. За время своей деятельности он завоевал высокий авторитет и ныне является общегерманской организацией, в которую входят более 6000 аудиторов и 700 аудиторских организаций.

До начала XX в. независимый аудит в США строился по английской модели, предусматривавшей детальные исследования данных баланса. Известный американский ученый P. X. Монтгомери (1872—1953) назвал американский аудит этого этапа «счетоводческим», отметив, что три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и проверку бухгалтерских книг. Первое официальное постановление об аудите в США было опубликовано в 1917 г., оно посвящалось аудиту балансов. Это постановление было подготовлено Американским институтом бухгалтеров-экспертов (в настоящее время это Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров — AICPA).

Стандартизация аудита в США началась с 1939 г., когда AICPA учредил Комитет по аудиторским процедурам, который издал Положение об аудиторской процедуре (SAP). До 1972 г. вышло 54 положения. Комитет был преобразован в Исполнительный комитет по аудиторским стандартам, а позднее стал называться Советом по аудиторским стандартам. Совет обобщил все положения и свел их воедино в виде Положения об аудиторской процедуре (SAS) № 1, которое действует по настоящее время. В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.

В 40-е гг. XX в. основное внимание аудиторы уделяли оценке действующих систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля с последующим исследованием бухгалтерских записей в областях с наибольшим риском для деятельности.

Во Франции в настоящее время независимый финансовый контроль осуществляют две профессиональные организации, объединяющие:

бухгалтеров-экспертов, которые занимаются непосредственно ведением бухгалтерского учета, составлением отчетности и оказанием консультационных услуг в этой области;

комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контроль достоверности финансовой отчетности.

Итак, с начала XX в. аудиторские проверки и судебная экспертиза аудиторских фирм становятся обычным явлением в экономически развитых странах. Два известных специалиста — Л. Р. Дикси (1864—1932) в Великобритании и

P. X. Монтгомери в США — создали теорию аудита, которая используется и в настоящее время, получив существенное развитие.

Обобщив сказанное выше, можно сделать вывод, что потребность в услугах аудитора возникла в связи со следующими обстоятельствам и:

необходимостью предоставления качественной информации для принятия решений об инвестировании и сотрудничестве;

устранением необъективности в информации, предоставляемой предприятием заинтересованным пользователям;

необходимостью получения специальных знаний для проверки информации в связи со сложностью ведения учета и составления отчетности;

отсутствием у пользователей информации необходимого доступа к ней для оценки качества информации.

Рассмотрев исторические особенности развития аудита, можно выделить следующие основные этапы.

Этап I. До конца 1940-х гг. аудитор в основном занимался проверкой документации, подтверждающей движение денежных операций, а также их правильной группировкой в финансовых отчетах. Этот аудит можно назвать подтверждающим.

Этап П. После 1949 г. независимые аудиторы стали уделять больше внимания вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, а финансовые отчеты являются достаточно полными и точными. Аудиторские фирмы занимались в основном консультационной деятельностью, а не непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного.

Этап III. В настоящее время аудит ориентируется на возможный риск при проведении проверок или консультировании. Аудит, который, исходя из условий бизнеса клиента, проводится выборочно (в основном проверка осуществляется там, где риск ошибки или мошенничества может быть максимальным), носит название базирующегося на риске.

На современном этапе развитие аудита в мировом масштабе определяет Международная федерация бухгалтеров. Это развивающаяся организация, куда входит более 160 членов из 119 стран. Она объединяет более чем 2,5 млн бухгалтеров, занятых в публичной практике, государственной службе, промышленности и торговле.

Роль Комиссии IAASB (один из комитетов IFAC) по разработке международных стандартов и заданий, по подтверждению достоверности информации можно уяснить, проанализировав заявленную ею миссию. Она состоит в том, чтобы служить интересам общества, разрабатывая, независимо и в рамках своей компетенции, стандарты высокого качества по контролю качества, стандартам аудита и другим сопутствующим услугам, и способствовать международному процессу конвергенции. Этим обеспечивается качество и единообразие профессии во всем мире и усиливается доверие общества к глобальной аудиторской и бухгалтерской профессии.

В число рабочих функций IAASB входит разработка стандартов высокого качества, которые применяются во всем мире:

Международные стандарты аудита;

Международные задания по обзорной проверке;

Международные стандарты по заданиям, подтверждающим достоверность информации;

Международные стандарты по сопутствующим услугам;

• Международные положения по аудиторской практике. На официальном веб-сайте IAASB (www.iaasb.org) можно

ознакомиться с историей создания каждого нового МСА, материалами по повестке дня и протоколами заседаний, аудиозаписями заседаний IAASB и проектами МСА, а также с письмами-комментариями.

IAASB на современном этапе видит свою задачу в содействии лучшему пониманию аудитором бизнеса клиента, проявлению им скептицизма, стойкости и развитию у аудитора умения увидеть ситуацию целиком. Все больше внимания IAASB уделяет защите общественных интересов, совершенствование качества аудита проводится им через разработку стандартов по контролю качества.