18.4. методы проверки

18.4. методы проверки

Приступая к проверке МПЗ, аудитор должен определить необходимые процедуры (методы) проверки, наиболее соответствующие организационной структуре, технологическим процессам и т. п. аудируемого предприятия.

Методы проверки МПЗ включают различные способы и приемы фактического и документального контроля, аналитические процедуры. При аудите данного объекта можно выделить следующие направления.

Проведение обследования складского хозяйства и состояния складских помещений.

Изучение организации материальной ответственности и отчетности материально ответственных лиц.

Выявление порядка проведения инвентаризаций.

Анализ состава МПЗ на отчетную дату и их движения.

Проверку правильности оценки МПЗ.

6. Изучение состояния и организации синтетического и аналитического учета.

В результате выполнения данных процедур аудитор формирует мнение:

1) об уровне внутреннего контроля за сохранностью МПЗ;

полноте отражения — все ли МПЗ, принадлежащие предприятию, отражены в бухгалтерских записях и включены в бухгалтерскую отчетность;

наличии в учете операций с МПЗ без достаточных на то оснований;

соблюдении принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

правильности отражения материальных ценностей на соответствующих счетах по результатам проведенной инвентаризации;

6) правильности оценки МПЗ в учете и отчетности.

Следующим шагом аудита является проверка правильности

отражения в учете движения материальных ценностей, т. е. приходно-расходных операций. Нарушение порядка оприходования и списания материалов приводит к их хищению, созданию излишков сырья, из которых может быть изготовлена неучтенная продукция и реализована без отражения операций в учете, с целью сокрытия доходов от налогообложения и присвоения полученных средств.

При проверке правильности оприходования материальных ценностей выявляется наличие или отсутствие неучтенных излишков путем сопоставления данных приходных ордеров с данными сопроводительных документов поставщиков. Для этого используются счета-фактуры, товарно-транспортные накладные и другие документы.

Проверяя реальность операций, устанавливается наличие договоров о поставке материалов, правильность их составления, сопоставляются данные документов об оплате поставщикам с данными документов на оприходование материальных ценностей.

Выясняется, нет ли материальных ценностей, принятых на ответственное хранение или в переработку в качестве давальческого сырья, которые должны учитываться отдельно от собственных производственных запасов.

Проверяя организацию бухгалтерского учета, аудитор может применить аналитические процедуры. Путем изучения и сопоставления данных первичных расчетно-платежных документов и учетных регистров устанавливается не только полнота оприходования МПЗ, но и правильность их классификации, обоснованность списания на нужды предприятия.

Правильность списания материальных ресурсов на производственные нужды по количеству и стоимости чаще всего проверяется путем сопоставления количества отпущенных материалов по нормам с выходом готовой продукции.

Приступая к проверке полноты оприходования и правильности оценки покупных материальных ценностей, устанавливается соответствие итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета материальных ценностей, данным других учетных регистров. При этом аудитор должен обратить внимание на реальность кредиторской задолженности поставщикам, с целью выявления неучтенных счетов поставщиков. В обязательный перечень процедур по аудиту МПЗ входит проверка отражения операций по заготовлению материалов на счетах бухгалтерского учета. Особое место здесь занимает документальный анализ движения материалов по неотфактурованных поставкам и находящимся в пути.

При наличии неотфактурованных поставок аудитор проверяет:

соблюдение порядка составления приемных актов;

правильность и полноту оприходования ценностей, поступивших без документов;

правильность установления цен;

правильность корректировок при поступлении встречных документов поставщика (для этого аудитору необходимо сверить записи в акте приемки с данными поступивших позже документов поставщиков).

Если у предприятия имеются материальные ценности в пути, т. е. оплаченные, но еще не прибывшие к концу месяца, то аудитору для подтверждения достоверности отражения в бухгалтерском учете и балансе стоимости таких ценностей целесообразно убедиться в том, что они впоследствии получены и оплачены или включены в состав кредиторской задолженности на дату составления баланса.

Аудитор должен выяснить, какой из двух возможных вариантов учета таких ценностей применяется предприятием. При первом варианте стоимость этих материалов отражается в конце каждого месяца записью:

Д-т счета «Заготовление и приобретение материалов». К-т счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Аудитор проверяет наличие кредиторской задолженности по таким поставкам, поскольку в начале следующего месяца эта запись должна быть сторнирована. Оплаченные поставщикам суммы за неприбывший груз должны продолжать числиться в учете до прибытия груза как дебиторская задолженность.

При втором варианте такие записи делают в течение месяца на основании поступивших на предприятие расчетных документов поставщиков, независимо от фактического поступления материалов. На отдельные даты на счете «Заготовление и приобре-

тение материалов» может оставаться дебетовое сальдо, характеризующее стоимость оплаченных, но еще не прибывших к концу месяца грузов. В бухгалтерском балансе остаток этих ценностей, находящихся в пути, должен быть присоединен к статье баланса «Запасы».

Иногда в составе статьи «Материальные ценности в пути» предприятия отражают выявленные при приемке материалов недостачи, различные претензионные суммы по расчетам с поставщиками, дебиторские задолженности за оплаченные и долгое время не оприходованные ценности. Поэтому объектами обязательной проверки должны стать учетные записи по счету «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в части расчетов за оплаченные материальные ценности, находящиеся в пути, используя методы встречной проверки.

Проверка правильности оценки МПЗ при их оприходовании и списании в производство находится в зависимости от организации и постановки их аналитического и синтетического учета.

Поэтому внимание аудитора должно быть направлено на изучение информации по счетам материальных ценностей в разрезе субсчетов и по каждому наименованию в зависимости от потребительских признаков. Если документальный и фактический анализ показал, что на предприятии имеются материальные ценности, цена на которые в течение отчетного года снизилась, или они частично потеряли свое качество или морально устарели, то аудитором устанавливается порядок уточнения стоимости и ее отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Подтверждением изменения оценки отдельных запасов будут акты (ведомости) инвентаризации, протоколы инвентаризационной комиссии, сведения о рыночных ценах, создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Оценка МПЗ зависит от правильности отражения операций по их заготовлению на счетах бухгалтерского учета. Корреспонденция счетов должна соответствовать варианту учета, принятому учетной политикой, т. е. с использованием счетов 15 и 16 или без их использования.

Если материальные запасы учитываются по учетным ценам, то объектом контроля также будет являться распределение отклонений между этими ценами и фактической себестоимостью приобретенных материалов.

Финансовые показатели деятельности предприятия зависят от выбранного метода оценки запасов. Одной из проблем является определение правильности оценки МПЗ на конец отчетного периода, так как в течение года их приобретают по разным ценам. Конечную стоимость запасов можно регулировать при помощи использования специальных методов оценки. Способ проверки зависит от того, какой метод списания МПЗ применяется предприятием.

Аудитор должен убедиться в неизменности применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к конкретным видам запасов, проверить правильность их применения, а также обоснованность и полезность для управления.

При ошибочном или умышленном завышении фактической себестоимости материалов искусственно увеличиваются затраты на производство готовой продукции, и снижается прибыль от ее продажи.

Для подтверждения обоснованного использования материальных ценностей как на производственные, так и другие цели, аудитору необходимо ознакомиться с особенностями технологического процесса и с порядком передачи (списания) МПЗ со склада.

Отпуск материалов и обоснованность их списания проверяется по данным соответствующих первичных документов (накладных, требований и накопительных ведомостей расхода материалов), сопоставляемым на основе расходных документов.

Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по списанию МПЗ со склада устанавливается обычно выборочным методом, путем контроля записей в учетных регистрах по счетам 20, 25, 26, 91 и т. д., сопоставляя их с данными первичных расходных документов.

Организации в совокупности с материалами могут располагать товарами, предназначенными для продажи как в розницу, так и оптом. Если за проверяемый период осуществлялись такие операции, то аудитор должен исследовать правильность принятия этих товаров к учету по счету 41, расчет торговой наценки и порядок списания, если товар продавался в розницу. Объектом документального и фактического контроля будут приходно-расходные документы (акты о приемке товаров, товарные накладные, товарные отчеты, акты о порче товаров, списании товаров, журнал учета товаров на складе) и учетные регистры по счетам 41, 42, 50, 51, 90, 91, 68 и др.

Все операции по оприходованию и расходованию МПЗ классифицируются на типичные и нетипичные. В зависимости от такой классификации методы проверки носят сплошной или выборочный характер.

При проверке операций по приобретению и продаже МПЗ значительная часть этих операций должна быть проверена от общего к частному, т. е. от показателя в отчетности к первичному документу, а другая часть — от первичных документов к данным бухгалтерского учета. Путем сопоставления остатков, оборотов по счетам синтетического учета, субсчетам, аналитическим счетам достигается подтверждение тождества синтетического и аналитического учета по материальным запасам.

Сверка тождественности синтетического и аналитического учета представлена на схеме.

306

307

Проведя необходимые процедуры проверки МПЗ, аудитор должен убедиться в том, что вся необходимая существенная информация о материальных запасах раскрыта в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

К такой информации, в частности, относятся данные:

о фактической себестоимости материальных ценностей, поступивших и списанных на нужды производства и другие цели;

принятых способах оценки материальных ценностей и последовательности применения их в учетной политике за отчетный период; ^

переоценке (уценке, дооценке) материальных ценностей;

принятых на забалансовые учет МПЗ;

формировании и использовании резерва под снижение стоимости МПЗ.

Проверка раскрытия существенной информации о МПЗ осуществляется аудитором путем изучения и анализа такой информации и ее сопоставления с полученными в ходе аудита доказательствами.