13.1. что включается в состав представительских расходов?

13.1. что включается в состав представительских расходов?

В состав представительских расходов включаются четыре вида затрат предприятия (п. 2 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Рассмотрим их подробнее.

13.1.1. Расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия)

Расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для контрагентов, а также для официальных лиц принимающей организации, которые участвуют в приеме, включаются в состав представительских расходов.

Кроме того, по мнению налоговиков, в состав расходов на проведение официального приема включаются только те расходы, которые непосредственно связаны с организацией питания. Следовательно, все остальные расходы не учитываются в составе представительских расходов. Речь в данном случае идет о следующих расходах:

– на аренду помещения;

– на его оформление и украшение;

– на оборудование стендов, проекторов и т. д.

Такая позиция изложена в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 12 марта 2003 г. № 07-02-03/29.

Добавим, что, по мнению Минфина России, расходы на завтраки, обеды и ужины во время приема делегации, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций прибывших на переговоры за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств организации (письмо от 5 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/157).

И еще: расходы, связанные с приемом представителей филиалов и работников общества, прибывших для решения производственных вопросов, не соответствуют расходам, установленным пунктом 2 статьи 264 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, и, следовательно, не подлежат включению в состав представительских расходов.

13.1.2. Расходы на транспортное обслуживание

Доставка гостей к месту проведения представительского мероприятия или заседания руководящего органа и обратно также учитывается по статье представительских расходов.

Если гости будут встречены в аэропорту и на вокзале, а затем доставлены в гостиницу, то расходы на такси нельзя отнести на уменьшение налогооблагаемой прибыли. Ведь в главе 25 Налогового кодекса РФ четко сказано о транспортировке «к месту проведения представительского мероприятия и обратно».

13.1.3. Расходы на буфетное обслуживание во время переговоров

В буфетное обслуживание включается, как правило, предложение участникам во время кратковременных перерывов на переговорах чая, кофе, минеральной воды, соков и т. д.

Согласно письму Минфина от 16 августа 2006 г. № 03-03-04/4/136 расходы на приобретение продуктов питания, в том числе спиртных напитков, для организации официального приема иностранной делегации, проводимого в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, могут быть учтены в составе представительских расходов. Правда, тут же чиновники оговорились, указанные расходы должны соответствовать критериям, установленным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Судебная практика в отношении вопросов, связанных с отнесением расходов на алкогольную продукцию к представительским расходам, в большинстве случаев на стороне налогоплательщиков. Дело в том, что пункт 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ не определяет перечень продуктов и напитков, которые не могут включаться в состав таких расходов. В качестве примера можно привести постановления ФАС Поволжского округа от 1 февраля 2005 г. № А57-1209/04-16, ФАС Северо-Западного округа от 31 мая 2004 г. № А56-34683/03, от 12 мая 2005 г. № А56-24907/04, от 11 августа 2006 г. по делу № А33-26560/04-С3-Ф02-3935/06-С1/А33-26560/04-С3-Ф02-4272/06-С1.

13.1.4. Оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате принимающей

организации, по обеспечению перевода во время проведения

представительских мероприятий

Указанные расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (подп. 22 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Но только в том случае, если приглашение гостей напрямую связано с деятельностью организации и способствует увеличению ее будущих доходов.

13.2. Спорные представительские расходы

Для целей налогообложения прибыли состав представительских расходов является закрытым. Это значит, что при расчете налога на прибыль не учитываются расходы принимающей стороны на:

– оплату услуг по оформлению виз, проезда железнодорожным или авиационным транспортом представителей другой организации или совета директоров;

– оплату их проживания во время проведения переговоров или заседания совета директоров в гостиницах или в арендованных квартирах;

– на организацию развлечения, отдыха, профилактики и лечения заболеваний;

– на приобретение цветов, подарков и сувениров для участников приема (письмо УМНС РФ по г. Москве от 22 января 2004 г. № 26–08/4777);

– на обслуживание участников, которые прибыли на заседание ревизионной комиссии;

– на проведение мероприятий по празднованию памятных дат, имеющих отношение как к предприятию, так и к его сотрудникам;

– на проведение корпоративных вечеринок.

В некоторых случаях налогоплательщикам, правда, удавалось оспорить это мнение налоговиков. Например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 17 мая 2004 г. № А56-21571/03 встал на сторону налогоплательщиков. Он согласился с доводами истца о том, что организация может включить в состав представительских расходов затраты по оплате проживания участников официального приема.

Представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, при соблюдении порядка, установленного пунктом 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ, уменьшают налогооблагаемую базу (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 января 2006 г. № А42-8823/04-28). Из материалов дела следует, что состоялись переговоры между представителями налогоплательщика и иностранной организации по вопросам делового сотрудничества в рамках договора на оказание консультационных услуг (реструктуризация операционной деятельности, изменение организационной структуры с целью повышения эффективности сокращения затрат и развития производства). Доводы налоговой инспекции об оказании консультационных услуг не основаны на материалах дела. В материалах дела нет доказательств, свидетельствующих о том, что налогоплательщик оплачивал оказанные ему иностранной организацией консультационные услуги по вопросам реструктуризации операционной деятельности. В представленных документах не отражены какие-либо обстоятельства, свидетельствующие о фактическом оказании налогоплательщику информационных или консультационных услуг. В данном случае затраты налогоплательщика связаны с проведением официальной встречи представителей названной организации, что подтверждается приказом об организации приема, актом о проведении мероприятия, заказом-счетом. Налоговый орган также не отрицает, что спорные затраты понесены налогоплательщиком в связи с официальным приемом представителей иностранной организации.

Следовательно, в силу подпункта 22 пункта 1 и пункта 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ данные затраты относятся к представительским расходам, учитываемым при налогообложении прибыли.

А вот еще один пример. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 23 декабря 2004 г. по делу № КА-А40/12097-04 прямо указал, что из содержания статьи 264 Налогового кодекса РФ вытекает, что расходы на гостиничное обслуживание (проживание и питание) представителей других организаций, участвующих в переговорах, официальных приемах, относятся к представительским расходам. Аналогичное решение приняли ФАС Уральского округа в постановлении от 8 ноября 2005 г. по делу № Ф09-4994/05-С7, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 17 мая 2004 г. по делу № А56-21571/03. Из последнего постановления можно заключить, что организация должна сообщить другой стороне, что она гарантирует проживание и питание прибывших членов делегации (для исключения возможности учета данных расходов одновременно каждой из сторон).

Нередко помещения, предназначенные для переговоров, украшаются цветами. Как видно, в статье 264 Налогового кодекса РФ о цветах ничего не говорится. И это дало возможность УМНС России по г. Москве в письме от 22 января 2004 г. № 26–08/4777 утверждать, что расходы на приобретение цветов с целью оформления помещений организации для проведения официального приема лиц, участвующих в переговорах, не являются экономически оправданными, в связи с чем не учитываются для целей налогообложения прибыли как не соответствующие требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Однако не все так считают. Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 2 марта 2004 г. по делу № А33-3361/03-С3н-Ф02-355/04-С1 и ФАС Поволжского округа в постановлении от 1 февраля 2005 г. по делу № А57-1209/04-16 высказали противоположную точку зрения.

Поэтому те расходы, которые не указаны в пункте 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ, не уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия в составе представительских расходов. Дополнительные расходы по организации банкета (скажем, на покупку цветов для участников, на оформление помещения) нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Зато можно несколько иначе оформить документально и включить в состав расходов.

Например, можно поручить организацию приема специализированной фирме. При этом необходимо достичь договоренности о том, что стоимость цветов и подарков будет распределена между стоимостью банкетных блюд и напитков. В этом случае никаких претензий со стороны налоговых органов не будет.

Кроме того, аренда помещения может быть учтена в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ как платежи за арендуемое имущество. При этом никаких ограничений по целям аренды в этом пункте нет. Значит, по нему можно провести и расходы на аренду помещений для проведения представительских встреч.

Еще один случай, на который хотелось бы обратить внимание. Речь идет о том, когда отмечают юбилей фирмы либо какие-либо достижения (открытие нового офиса и т. п.). Понятно, что на такие мероприятия приглашают и контрагентов. Это всегда события, которые позволяют дополнительно напомнить потенциальным клиентам о существовании организации, привлечь их внимание, в результате чего возможно завязывание новых контактов, возобновление утраченных связей, получение новых заказов и т. д., что однозначно положительно отразится на производственной деятельности налогоплательщика.

Налоговики, как правило, считают, что затраты, связанные с празднованием, не являются представительскими и не могут относиться на расходы. Арбитражная практика по этому поводу противоречивая. Так некоторые суды согласились с тем, что указанные расходы учитываются при налогообложении в составе представительских. В качестве примера можно привести ФАС Уральского округа в постановлении от 22 сентября 2003 г. по делу № Ф09-3057/03-АК, ФАС Московского округа в постановлении от 23 декабря 2004 г. по делу № КА-А40/12097-04, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 24 ноября 2003 г. по делу № А56-13169/02.

А вот ФАС Поволжского округа в постановлении от 16 марта 2005 г. по делу № А57-8066/03-5 с коллегами не согласился. Судьи отметили, что такие расходы признаются представительскими, но не в полном объеме. Дело заключалось в том, что организация провела преддоговорную встречу с участием двенадцати человек приглашенных, а также банкет и культурную программу в честь десятилетия своей организации с участием 150 человек (включая участников преддоговорной встречи – 12 человек). Суд решил, что представительскими данные расходы следует признать лишь в отношении тех двенадцати человек, приглашенных (из 150 человек) на юбилей организации, которые одновременно являлись приглашенными на преддоговорную встречу. Относительно остальной части приглашенных на празднование десятилетия организации (138 человек) расходы представительскими признаны не были.

Как указывалось выше, к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием представителей других организаций независимо от места проведения указанных мероприятий. Именно поэтому представительские расходы могут возникнуть и в ходе командировки сотрудников самой организации, если прием и переговоры проводились в месте назначения (постановление ФАС Дальневосточного округа от 20 февраля 2003 г. по делу № Ф03-А51/03-2/120), и при проведении переговоров в ресторанах, кафе и т. п. (постановление ФАС Московского округа от 12 сентября 2005 г. по делу № КА-А40/8426-05). А также в ходе проведения переговоров на территории, являющейся местом массового туризма. Особенно если у организации нет подходящих помещений, пригодных для приема делегаций потенциальных контрагентов, ведения переговоров и заключения сделок, а по результатам поездки были заключены взаимовыгодные договоры о купле-продаже (постановление ФАС СевероЗападного округа от 7 июня 2004 г. по делу № А05-14160/03-13). Только не нужно, естественно, покупать туристические путевки – ведь они будут свидетельствовать об организации отдыха и развлечений.

Организации несут расходы не только на заседания совета директоров, но и на проведение общего собрания акционеров. Являются ли такие расходы представительскими? Ответ будет зависеть от того, можно ли считать общее собрание акционеров «иным руководящим органом» организации. В соответствии со статьей 47 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» отчетное собрание акционеров является высшим органом управления обществом. На собрании акционеров согласно статье 48 названного закона решаются организационные вопросы, в том числе об избрании совета директоров, ревизионной комиссии, утверждении аудитора, иные вопросы, отнесенные к компетенции общего собрания акционеров. Учитывая, что общее собрание акционеров подпадает под определение иного руководящего органа налогоплательщика, указанного в пункте 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ, а перечень затрат, которые могут быть отнесены к представительским расходам, законодателем не регламентирован, организации могут относить данные расходы к расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли. Так решил ФАС Уральского округа в постановлении от 3 марта 2005 г. по делу № Ф09-529/05-АК.

Иногда бухгалтер относит к представительским расходам затраты на чай, кофе, коньяк, приобретенные для руководителя и сотрудников организации. При этом главным аргументом для него является тот факт, что эти продукты используются не только работниками предприятия, но и для угощения представителей других организаций.

Учтите, что подобные расходы не указаны в пункте 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ. А, следовательно, не могут быть учтены при расчете налога на прибыль.