А.7.21 сопоставимые займы (кредиты) в налоговом учете

А.7.21 сопоставимые займы (кредиты) в налоговом учете

В статье 269 Налогового кодекса РФ перечислены критерии сопоставимости займов (кредитов) (по объемам, по срокам, по способам обеспечения). Конкретные характеристики сопоставимых объемов и аналогичных обеспечений не установлены. Поэтому фирма вправе самостоятельно определить эти критерии и закрепить их приказом об учетной политике (ст. 313

Налогового кодекса РФ). Например, в учетной политике фирмы может быть сказано, что займы (кредиты) являются сопоставимыми по объемам, если их размеры не отличаются друг от друга более чем на 10 процентов. Порядок определения сопоставимости по указанным критериям определяется исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота (письмо Минфина России от 17 августа 2007 г. № 03-03-06/2/154). Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов (физических или юридических лиц), считаются несопоставимыми. Данное положение было разъяснено в письме Минфина России от 6 марта 2006 г. № 03-03-04/1/183. Согласно разъяснениям Минфина России, не считаются сопоставимыми кредитные обязательства, выданные в разных формах. В письме Минфина России от 17 августа 2007 г. № 03-03-06/2/154 указывается, что не являются сопоставимыми между собой кредиты, кредитная линия с лимитом выдачи и кредитная линия с лимитом задолженности. Относительно сопоставимости сроков в письме Минфина России от 7 июня 2006 г. № 03-06-01-04/130 указано: по данному критерию сроки предоставления займа не должны отличаться более чем на 10 процентов. По сопоставимости объемов заимствования четких разъяснений чиновников в настоящее время нет. Некоторые консультанты предлагают пользоваться положениями пункта 4 статьи 40

Налогового кодекса РФ. Тогда сопоставимыми будут считаться займы (кредиты), отличающиеся не более чем на 20 процентов. Однако такая позиция чиновников не бесспорна. Сопоставимость обеспечения возникает в случае полного его отсутствия в договорах или абсолютной аналогичности. В других случаях существует возможность для непризнания обеспечения аналогичным.

А.7.22 Часть процентов по кредиту возмещается из бюджета

В такой ситуации нормировать в налоговых целях нужно только ту часть процентов, которую вы платите банку за счет собственных средств. При условии, что сумма субсидии из бюджета, которая направлена на уплату второй части процентов, при расчете налога на прибыль не учтена в доходах. Виды таких субсидий перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251

Налогового кодекса РФ. В частности, к ним относятся инвестиции, полученные по результатам государственных инвестиционных конкурсов. Расходы, которые компания производит за счет таких целевых поступлений, при расчете налога на прибыль не учитываются (п. 17 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Поэтому в данном случае применять нормирование, согласно пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ, нужно лишь к той части процентов, которую вы относите на расходы. Получается, что нормируемая ставка по кредиту равна разнице между общей ставкой по договору и ставкой рефинансирования.

A.1.5

А.7.23 Банковская комиссия по кредитному договору. Налоговый учет

Комиссию за банковские услуги фирма может учесть полностью при расчете налога на прибыль как в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ), так и в составе внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Порядок отнесения расходов на оплату услуг банков должен быть закреплен организацией в учетной политике (п. 4 ст. 252 Налогового кодекса РФ). Но когда заемщик под видом комиссии платит не фиксированную сумму, а определенный процент от остатка задолженности по ссудному счету, то, по мнению чиновников Минфина России, такая комиссия является скрытым процентом за пользование кредитом. Стало быть, и учитывать ее в расходах надо не как комиссию, а как банковский процент. То есть в пределах лимита, установленного статьей 291

Налогового кодекса РФ. Такая позиция отражена в письме Минфина России от 22 июля 2008 г. № 03-06/1/418.

A.1.5

А.7.24 Компания заключила договор займа в условных единицах. Налоговый учет

Если привлекаются заемные средства в рублях, а обязательство по условиям договора пересчитывается в валюте, то при отклонении курса возникают суммовые разницы. Если курс валюты повышается, то возникают отрицательные суммовые разницы; если курс валюты понижается, возникают положительные суммовые разницы. Суммовая разница может возникать как по основной сумме долга, так и в части процентов по долговому обязательству. Порядок пересчета обязательств по договорам займа и кредита Налоговым кодексом РФ не предусмотрен. Правила учета суммовых разниц зависят от причины их возникновения. Если суммовая разница возникает в процессе пересчета основной суммы долга, то положительная разница признается внереализационным доходом для целей налогообложения прибыли. Отрицательную суммовую разницу следует рассматривать как плату за пользование займом и учитывать для целей налогообложения в соответствии со статьей 269

Налогового кодекса РФ. То есть сумма разницы прибавляется к сумме процентов и сравнивается с суммой предельных процентов, рассчитанных согласно учетной политике организации. Если суммовая разница возникает при уплате процентов по договорам займа, то возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно (письма УФНС России по г. Москве от 9 апреля 2007 г. № 2012/031924 и Минфина России от 14 мая 2005 г. № 03-03-01-04/1/256).

A.1.5

А.7.25 Компания получила заем в валюте

Если заимодавец – иностранное юридическое лицо, не являющееся резидентом РФ, предоставил фирме заем в иностранной валюте, то помните о следующих налоговых последствиях. Во-первых, фирма обязана производить пересчет кредиторской задолженности. Возникшие положительные и отрицательные курсовые разницы являются доходом и расходом для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьями 250 и 265 Налогового кодекса РФ. Во-вторых, проценты по займу принимайте для целей исчисления налога на прибыль также в сумме, не превышающей предельный размер процентов. Втретьих, действуют правила тонкой капитализации, то есть если задолженность признается контролируемой, то проценты, превышающие предельный размер, признаются для целей налогообложения прибыли дивидендами и не принимаются в качестве расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли. В-четвертых, при перечислении заимодавцу доходов в виде процентов, комиссий и других аналогичных доходов, предусмотренных договором займа, фирма обязана выполнить функции налогового агента. Данные доходы облагаются налогом по ставке 20 процентов (ст. 309 Налогового кодекса РФ). Если заимодавец – физическое лицо, не являющееся резидентом РФ, то такие доходы облагаются НДФЛ по ставке

30 процентов. В случае если по правилам тонкой капитализации часть процентов приравнена к дивидендам, то налогообложение этой части дохода производится по ставке 15 процентов. И наконец, если между странами, резидентами

которых являются участники сделки, подписано соглашение об устранении двойного налогообложения, то полученные доходы в виде процентов и дивидендов будут облагаться налогом в соответствии с данным соглашением.

A.1.5

А.7.26 Заимодавец простил долг. Налоговый учет

Сумму прощенного долга включите в налоговую базу по налогу на прибыль. Доход признавайте на дату подписания соглашения о прощении долга (п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Особый порядок предусмотрен, если заимодавцем является учредитель фирмы. Если доля, внесенная учредителем в уставный капитал фирмы, составляет более чем 50 процентов, то деньги или имущество, полученные фирмой в результате прощения долга по договору займа с этим учредителем, не облагаются налогом на прибыль. При этом если заем был получен в натуральной форме, то стоимость имущества не учитывайте в доходах при условии, что в течение года со дня его получения оно не передавалось третьим лицам. Об этом сказано в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Эта позиция изложена и в письме Минфина России от 23 августа 2007 г. № 03-03-06/1/589. Если доля, внесенная учредителем, составляет 50 процентов или менее, то сумма прощенного долга учитывается в общем порядке.

Сумму задолженности по процентам, списанную в связи с прощением долга, включите в состав внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Особый порядок предусмотрен, если заимодавцем является учредитель фирмы. Если его доля в уставном капитале организации составляет 50 и менее процентов, то сумму задолженности по процентам учитывайте по общему правилу. А если учредитель владеет более 50 процентами уставного капитала, то вопрос о включении в состав доходов задолженности по процентам перед этим учредителем является спорным. С одной стороны, если доля учредителя в уставном капитале фирмы составляет более 50 процентов, то имущество, полученное от него в результате прощения долга, не относится к доходам фирмы. Об этом сказано в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. С другой стороны, по своей сути процент – это плата, которую заемщик должен внести за пользование заемными средствами согласно договору займа (ст.

809 Гражданского кодекса РФ). Напрямую проценты к имуществу не относятся (п. 2 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Поэтому безвозмездно полученным имуществом проценты, списанные в результате прощения долга, не являются. Таким образом, сумму задолженности по процентам, списанную прощением долга учредителем, при расчете налога на прибыль следует учитывать в составе внереализационных доходов как сумму кредиторской задолженности, списанной по иным основаниям. Об этом сказано в пункте 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 4 июля

2008 г. № 03-03-06/1/385 и от 23 августа 2007 г. № 03-03-06/1/589. Доход признавайте на дату подписания соглашения о прощении долга (п. 6 ст. 271, п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

A.1.5

А.7.27 По условиям договора займа оплата долга производится в рублях по курсу условной единицы на дату оплаты

A.1.5

А.7.28 Компания вовремя не вернула заем

За нарушение условий договора займа заимодавец может потребовать от фирмы уплаты неустойки или процентов за просрочку (ст. 330 и 395 Гражданского кодекса РФ). Условие о неустойке должно быть прописано в договоре займа (ст. 331 Гражданского кодекса РФ). Законодательно формы неустоек не определены. На практике применяют два вида неустоек: штрафы или пени. Если фирма вернула долг несвоевременно, а в договоре займа уплата неустойки не предусмотрена, то заимодавец вправе взыскать с нее проценты за каждый день просрочки. Размер процентов в таком случае определите по ставке рефинансирования, которая действует на день погашения долга или его части. Если долг взыскивается через суд, ставку рефинансирования возьмите на день предъявления иска или на день вынесения судебного решения. В отличие от неустойки проценты можно взыскать только за нарушение денежного обязательства. Проценты нужно заплатить за весь период просрочки, если договором не предусмотрен более короткий срок. То есть со дня, следующего за последним сроком возврата долга, по день фактического погашения займа. Такие правила установлены пунктом 1 статьи 395 Гражданского кодекса РФ и разъяснены в пункте 51 постановления пленумов Верховного суда РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. № 6/8. В бухгалтерском учете санкции за просрочку включите в состав прочих расходов (п.11 ПБУ 10/99) на дату их признания или в день вступления в законную силу решения суда (п. 16 ПБУ 10/99). В налоговом учете санкции за просрочку включите в состав внереализационных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). При методе начисления дату признания расходов в виде неустоек и процентов за просрочку определите так же, как и в бухучете (подп. 8 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 23 декабря 2004 г.

№ 03-03-01-04/1/189). При кассовом методе неустойку и проценты за просрочку включите в состав расходов в тот момент,

когда они фактически уплачены (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: если заимодавцем является гражданин (сотрудник фирмы, ее учредитель), то для него неустойки (проценты) являются доходом, полученным от деятельности в России (подп. 10 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ). Поэтому с суммы штрафных санкций фирма-заемщик как налоговый агент обязана рассчитать и удержать НДФЛ по ставке 13 процентов (п. 2 ст. 226, п. 1 ст. 224 Налогового кодекса РФ). На сумму штрафов не нужно начислять ЕСН, пенсионные взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.

A.1.5

А.7.29 Стоимостные разницы при возврате товарного кредита. Налоговый учет

A.1.5