А.2 нематериальные активы интернет-сайты компьютерные программы обесценение и списание нма

А.2 нематериальные активы интернет-сайты компьютерные программы обесценение и списание нма

Приобретение и создание НМА Товарные знаки и НИОКР

Интернет-сайты

А.2.19 Компания заплатила за разработку своего сайта сторонней компании

Налог на прибыль (при методе начисления). Если сайт не учитывается в составе НМА (фирма не обладает исключительными правами на него или планирует использовать менее 12 месяцев), расходы на его приобретение нужно списывать равномерно. При этом срок, в течение которого затраты на создание сайта будут списываться на расходы, фирма вправе установить самостоятельно (с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов). Объясняется такая позиция тем, что при методе начисления расходы признаются в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ). Такая же точка зрения отражена в письмах Минфина России от 25 июля 2007 г. № 03-03-06/2/139, от 18 апреля 2007 г. № 03-0306/2/75, от 21 февраля 2007 г. № 03-03-06/2/37, от 23 июня 2006 г. № 03-03-04/1/542.

А.2.20 Первичная регистрация доменного имени сайта

А.2.21 Вторичная регистрация доменного имени. Бухучет

Порядок списания расходов зависит от того, на какой срок фирма регистрирует доменное имя. Если доменное имя зарегистрировано на срок, не превышающий месяц, то регистрационные расходы учитывайте в составе текущих расходов фирмы:

Дебет 26 (44) Кредит 60 (76)

– списаны расходы на последующую регистрацию доменного имени.

Если срок регистрации превышает один месяц, то затраты отразите в составе расходов будущих периодов:

Дебет 97 Кредит 60 (76)

– учтены расходы на последующую регистрацию доменного имени сайта.

Затраты на регистрацию доменного имени, учтенные в составе расходов будущих периодов, списываются в порядке, который фирма устанавливает самостоятельно. Например, фирма может списывать такие расходы равными долями в течение срока, на который зарегистрировано доменное имя. Списание затрат, учтенных в составе расходов будущих периодов, отражайте так:

Дебет 26 (44) Кредит 97

– списаны расходы на последующую регистрацию доменного имени.

Такой порядок учета расходов на последующую регистрацию доменного имени следует из пункта 65 Положения,

утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н.

А.2.22 Вторичная регистрация доменного имени. Налог на прибыль

Такие расходы следует включить в состав прочих расходов согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. При этом если фирма использует метод начисления, то расходы на последующую регистрацию доменного имени учитываются равномерно в течение всего срока действия договора. Если такой срок в договоре не указан, то расходы можно учесть единовременно. То есть в момент, когда регистрирующий орган выдал фирме документы, свидетельствующие о перерегистрации доменного имени на новый срок (подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ). Такую позицию подтверждает и налоговая служба (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 17 января 2007 г. № 20-12/004121). Если фирма применяет кассовый метод, то дополнительным условием для признания затрат на перерегистрацию доменного имени является их оплата (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

А.2.23 На сайте, который не является НМА, фирма планирует размещать рекламу о себе

Компьютерные программы

А.2.11 Исключительные права на программу организация предполагает использовать менее года

В такой ситуации применяется общий порядок списания НМА. В бухгалтерском учете расходы на создание программы следует отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов». И ежемесячно списывать их на текущие расходы в течение срока, установленного приказом руководителя. Такой порядок следует из пункта 18 ПБУ 10/99. Аналогичным образом следует поступать и в налоговом учете, если стоимость программы составляет 10 000 руб. и более (п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ). Если же затраты на создание программы составили менее 10 000 руб., их можно списать единовременно как прочие расходы. Сделать это позволяет подпункт 26 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

B.1.43

А.2.12 На самостоятельно созданную программу у фирмы есть исключительные имущественные права, а авторских прав нет. Бухучет

А.2.13 Подтверждение исключительных прав на созданную компьютерную программу

Условие об обязательной регистрации компьютерных программ законодательством не установлено. Официальная их регистрация проводится только по желанию правообладателя (п. 1 ст. 1262 Гражданского кодекса РФ). Поэтому для оповещения о своих исключительных правах фирме достаточно указать в оболочке программы (например, при ее загрузке) знак охраны авторского права. Он состоит из трех элементов:

– буква «С» в окружности или круглых скобках;

– наименование фирмы;

– год создания компьютерной программы.

Такой порядок установлен в статье 1271 Гражданского кодекса РФ.

B.1.43

А.2.14 Документы, на основании которых программу можно поставить на учет

Сначала рассмотрим документы, на основании которых компьютерную программу, созданную собственными силами, можно поставить на учет. Первым подтверждающим документом является акт ввода компьютерной программы в эксплуатацию. Если были привлечены сторонние специалисты, то оформляется акт приема-передачи компьютерной программы. Исключительные права фирмы можно подтвердить трудовым договором или договором авторского заказа, в которых отсутствует условие о сохранении исключительных прав за сотрудником или сторонним специалистом соответственно (п. 2 ст. 1295 и п. 1 ст. 1296

Гражданского кодекса РФ). Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 13 сентября 2006 г. № 02-1410а/2480.

B.1.43

А.2.15 Компания приобрела для собственных нужд экземпляр компьютерной программы, которая находится в массовом пользовании

Нематериального актива у фирмы не возникает. И вот почему. Компьютерная программа может быть признана нематериальным активом, если фирме принадлежат права, перечисленные в пункте 2 статьи 1270 Гражданского кодекса РФ. А именно права на модификацию, тиражирование, распространение среди других пользователей или другое использование компьютерной программы. При покупке экземпляра компьютерной программы, предоставляемой в массовое пользование, эти права к фирме не переходят. Она получает лишь доступ к экземпляру компьютерной программы. Сама же программа и все права на нее принадлежат другим лицам. Такой порядок следует из статей 1272 и 1286 Гражданского кодекса РФ. Поэтому учитывать экземпляр компьютерной программы в составе нематериальных активов, полученных в пользование, не нужно.

А.2.16 Компания приобрела для перепродажи экземпляр компьютерной программы, которая находится в массовом пользовании

А.2.17 Компания перепродает права на компьютерные программы (лицензии)

Отразить данную операцию в бухучете, на наш взгляд, надо, руководствуясь пунктом 39 ПБУ 14/2007. То есть учитывать периодические платежи за лицензию на затратных счетах (на счете 44 «Расходы на продажу»), а разовые – на счете 97

«Расходы будущих периодов». При таком варианте важно, чтобы расходы в виде стоимости лицензии и доходы от еепродажи не были учтены в разных периодах. Иначе указанный подход будет противоречить абзацу 2 пункта 19 ПБУ 10/99 (принципу соответствия доходов и расходов). Поэтому списывайте суммы, перечисленные по акту о передаче лицензии, на счет 90

«Продажи» только в том периоде, когда лицензия будет перепродана.

B.1.43

А.2.18 Компания получила права на пользование компьютерной программой во временное пользование

Стоимость такого права учтите в составе нематериальных активов, полученных в пользование, на забалансовом счете (п. 39

ПБУ 14/2007). Например, на счете 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование». Таким образом, в учете следует делать такие проводки:

Дебет (97) 44 Кредит 60

– отражена сумма платежей по лицензионному договору с правообладателем;

Дебет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование»

– учтена стоимость прав на компьютерную программу, полученных в пользование (на основании лицензионного договора);

Дебет 62 Кредит 90 субсчет «Выручка»

– признан доход от передачи прав на компьютерные программы по сублицензионному договору;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 97 (44)

– списаны платежи по лицензионному договору с правообладателем в момент перепродажи комплектов;

Кредит 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование»

– списана стоимость прав на компьютерную программу, полученных в пользование.

Обесценение и списание НМА

Типовые проводки и первичные документы

А.2.7 Обесценение нематериальных активов

А.2.8 В бухучете компании на 1 января 2008 года числились в составе НМА организационные расходы, по которым не доначислена амортизация

С 2008 года расходы по созданию юридического лица больше не учитываются в составе НМА (п. 4 ПБУ 14/2007). Поэтому их остаточную стоимость, сформированную на начало 2008 года, следует списать за счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) записью:

Дебет 84 Кредит 04

– списана недоамортизированная часть организационных расходов.

Именно о такой бухгалтерской записи говорится в пункте 3 приказа Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н.

Обратите внимание: эту проводку компания должна была сделать в так называемый межотчетный период – 2007–2008 годы. Таким образом, «входящие» остатки в отчетности за 2008 год сформируйте с учетом указанной записи. Такие правила предусмотрены в пункте 3 приказа Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н.

Заметим, что благодаря этим изменениям компании, которые применяют ПБУ 18/02, избавятся от постоянного налогового обязательства. Ведь в налоговом учете организационные расходы не учитывались в составе НМА и раньше. Это следует из пункта 3 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

B.1.83

А.2.9 Убыток от обесценения

А.2.10 Компания списывает НМА, по которому амортизация не доначислена. Налог на прибыль

Налоговики запрещают уменьшать налогооблагаемый доход на суммы недоначисленной амортизации по списываемым нематериальным активам. Логика у проверяющих такая. В Налоговом кодексе РФ прямо сказано, что учесть в составе внереализационных расходов можно недоначисленную амортизацию по выводимым из эксплуатации основным средствам (подп. 8 п. 1 ст. 265). А вот про нематериальные активы здесь ничего не уточняется. Мнения о том, что недоначисленную амортизацию по списываемым НМА нельзя учесть при расчете налога на прибыль, придерживается и Минфин России (письмо от 7 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/723).

0}J;HaKO :na TO'!Ka 3peHH5l crropHa. Be.u;h rrepe'IeHb pacXO.lJ:OB, Y'IHThiBaeMbiX rrpH pac'!eTe Harrora Ha rrpH6biJib H rrpHBe.ll:eHHhiH B nraBe

25 HarroroBoro KO.lJ:eKca P<D, 5IBIDieTC5l oTKpbiThiM. fJiaBHoe 6yxrarrTepy 3arracmch .lJ:OKYMeHTaMH, IIO.lJ:TBep)l(.lJ:aiOm:HMH

060CHOBaHHOCTb TaKOrO paCXO.lJ:a. TaK, HaiipHMep, qmpMa rrpeKpaTHJia BbiiiYCKaTb IIpO.lJ:YKI.IHIO, )];.llii HH.lJ:HBH.lJ:YaJIH3ai.(HH KOTOpOH HY)l(HO HCIIOJib30BaTb TOBapHbrH 3HaK. ,[OKYMeHTOM, IIO.lJ:TBep)l(.lJ:aiOm:HM o60CHOBaHHOCTb IIOJIHOrO CIIHCaHH5l CTOHMOCTH TOBapHoro

3HaKa, MO)l(eT 6biTh pacrrop5r)l(eHHe pyKoBO.lJ:CTBa o rrpeKpanreHHH rrpoH3BO.lJ:CTBa rrpO.ll:YKIIHH.

Приобретение и создание НМА

Типовые проводки и первичные документы

А.2.1 Нематериальный актив создан в 2008 году, но будет использоваться в 2009 году

Первоначальная стоимость актива считается сформированной уже в 2008 году. И начислять амортизацию следует, не дожидаясь момента, когда компания начнет использовать НМА. Ведь согласно пункту 3 ПБУ 14/2007 (утверждено приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н), для признания актива нематериальным достаточно, чтобы объект был пригоден для использования в производстве или управлении, а не фактически для этого применялся. То есть не имеет значения, в какой момент организация начала использовать объект (непосредственно после создания или через несколько месяцев). Важно, когда актив был создан для использования при производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд.

Что касается начисления амортизации по объекту НМА, который еще не используется, то ПБУ 14/2007 не содержит никаких ограничений для этого случая. В отличие, например, от ПБУ 6/01 «Учет основных средств», которое предусматривает приостановление начисления амортизации на период консервации объекта по решению руководителя.

A.10.25

A.10.27

B.1.19

А.2.2 Контроль над нематериальным активом

Согласно ПБУ 14/2007, чтобы объект был признан в составе НМА, над ним должен быть обеспечен контроль. Это один из признаков нематериальных активов в бухгалтерском учете. Что означает такой контроль? Понятие контроля над объектом пришло из международных стандартов. Обычно понятие контроля вытекает из юридических прав на объект, то есть нематериальный актив. Так, права, по большинству нематериальных активов, представляющих собой объекты интеллектуальной деятельности в соответствии с российским законодательством, должны быть зарегистрированы. Соответственно регистрация прав будет являться подтверждением того, что только эта организация имеет исключительные права на объект НМА и только эта организация имеет право на получение будущих экономических выгод от использования этого актива. Более того, в случае отсутствия регистрации прав (например, в случае, когда такая регистрация прав или лицензионного договора не обязательна) наличие у организации документов, подтверждающих принадлежность исключительных прав, будет свидетельствовать о том, что эта компания контролирует объект НМА.

Период контроля определяется исходя из документов, подтверждающих принадлежность организации соответствующих прав на НМА. Это могут быть патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности и т. д.

A.10.25

A.10.27

А.2.3 Исключительные права получены во временное пользование

А.2.4 Определить срок действия исключительного права невозможно

В бухгалтерском учете по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется (п. 23 ПБУ 14/2007). Однако если ситуация в течение года изменилась, то есть определить конкретный срок службы НМА стало возможным, у фирмы появилось право начислять амортизацию. При этом в бухгалтерском учете и отчетности в такой ситуации следует сделать корректировки на начало года как изменения в оценочных значениях (п. 27 ПБУ

14/2007).

Что касается налогового учета, то по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика). Об этом сказано в пункте 2 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Отметим, что независимо от срока использования исключительные права на программы для ЭВМ стоимостью менее

10 000 руб. организация может списать единовременно в составе прочих расходов (подп. 26 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса

РФ).

A.10.25

A.10.27

А.2.5 Будущие экономические выгоды

Чтобы актив признать нематериальным как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, организация должна быть уверена, что НМА будет приносить в будущем экономическую выгоду. Кроме того, от срока, в течение которого актив будет приносить выгоду, зависит срок полезного использования. Например, если НМА – это исключительное право на компьютерную программу, то нужно проанализировать, насколько часто она продается, каков прогноз на старение программного обеспечения и таким образом сопоставить прогнозируемые сроки использования НМА в будущем. А в случае, если программа не продается, но используется в производственном процессе (например, это индивидуальное программное обеспечение для станка с программным управлением), то следует определить срок использования такого нематериального актива в соответствии со сроком полезного использования самого оборудования. Таким образом, необходимо проанализировать саму деятельность, с которой связано использование НМА.

Наиболее полно это можно сделать в технико-экономическом обосновании. Однако такой документ, если его разрабатывает сторонняя организация, может быть довольно дорогим, поэтому его разработка не всегда экономически целесообразна. Но даже если расчет будет проводиться сотрудником организации, его следует оформить в виде некоего отчета, приведя в нем краткое описание НМА, а также те факторы, которые учитывались при определении срока.

Данный отчет должен быть утвержден руководителем. Но составлять документ следует тому специалисту, который разбирается в характере НМА – технолог производства, менеджер по продажам, бухгалтер, директор. То есть человек, обладающий достаточной информацией о данном НМА, характере и интенсивности его использования. Конкретное лицо, ответственное за разработку расчета, назначается приказом руководителя.

А.2.6 Ежегодная проверка срока полезного использования

Бухгалтерский учет. С 1 января 2008 года (в связи со вступлением в силу ПБУ 14/2007) у бухгалтеров появилась обязанность ежегодно проверять сроки полезного использования НМА и способ определения амортизации на актуальность (п. 27, 30 ПБУ

14/2007). Если показатели в 2008 году существенно изменились, то необходимо в бухучете и отчетности сделать корректировки

(изменения в оценочных значениях). Как сделать такую корректировку? Приведем пример.

Пример

В январе 2008 года организация приобрела исключительные авторские права на литературное произведение за 500 000 руб., в том же месяце отразила их в составе нематериальных активов. Согласно приказу директора, начислять амортизацию по активу было решение линейным способом – срок полезного использования равен десяти годам. За период с февраля по декабрь была начислена амортизация на сумму 45 833 руб. (500 000 руб. : 120 мес. × 11 мес.).

Изначально компания планировала ежегодно издавать 500 000 экземпляров. Однако уже в первый год было издано 150 000 экземпляров. В связи с этим организация решила, что более точный метод начисления амортизации не линейный, а способ списания стоимости пропорционально объему продукции (п. 28 ПБУ 14/2007). При таком способе амортизация начисляется исходя из натурального показателя объема продукции за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции за весь срок полезного использования нематериального актива.

Сумма амортизации, начисленной новым способом, с февраля по декабрь 2008 года составила 150 000 руб. (500 000 руб. :

500 000 экз. × 150 000 экз.). В бухгалтерском балансе стоимость нематериального актива должна отражаться за вычетом начисленной амортизации. Причем в нашем случае изменение в оценочном значении стоимости нематериального актива должно производиться путем увеличения сальдо по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» на сумму 104 167 руб. (150 000 руб. – 45 833 руб.). Сделать корректирующую запись следует по состоянию на 1 января 2009 года. Счет 05 должен корреспондировать со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Так как корректировка делается на начало 2009 года, в отчетности 2008 года она не отражается. Таким образом, остаточная стоимость НМА на конец 2008 года должна быть отражена в балансе с учетом линейного метода.

Товарные знаки и НИОКР

А.2.24 Оформление права на используемый при производстве продукции товарный знак

Все зависит от того, фирма сама разработала товарный знак или приобрела его у других лиц. А также исключительные права имеются на знак или неисключительные. Так, если фирма разработала знак собственными силами, исключительное право подтверждается свидетельством (ст. 1481 Гражданского кодекса РФ). Чтобы получить этот документ, в Роспатент надо подать заявку. Правила составления заявки утверждены приказом Роспатента от 5 марта 2003 г. № 32.

Если фирма приобрела исключительное право на знак у других лиц, между ними заключается договор об отчуждении исключительных прав (ст. 1488 Гражданского кодекса РФ). В этом случае фирма становится правообладателем только после регистрации этого договора в Роспатенте. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 1232 и пункта 2 статьи 1234 Гражданского кодекса РФ.

Если у фирмы есть неисключительное право на товарный знак (знак обслуживания), правообладатель выдает ей лицензию. Основанием для этого является лицензионный договор, который тоже должен быть зарегистрирован в Роспатенте. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 1232 и пункта 2 статьи 1235 Гражданского кодекса РФ. Кроме того, право использования товарного знака (знака обслуживания) может быть передано фирме по договору коммерческой концессии (ст. 1027

Гражданского кодекса РФ). Этот договор также регистрируется в Роспатенте (ст. 1028 Гражданского кодекса РФ).

B.1.13

B.1.89

А.2.25 В результате НИОКР получен промышленно применимый образец, на который фирма не планирует получать исключительные права

В этом случае затраты на НИОКР в целях налогового учета можно включить в первоначальную стоимость основного средства. Дело в том, что, раз организация не планирует получать исключительные права на полученный образец, стоимость НИОКР нельзя учесть в составе нематериальных активов. А в первоначальную стоимость основного средства понесенные затраты включить можно, так как сюда включаются все расходы на создание, изготовление и доведение основного средства до состояния, годного к использованию (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

A.1.15

B.1.13

А.2.26 Компания планирует использовать результаты НИОКР по истечении года с момента окончания работ

В этом случае затраты на НИОКР учесть при расчете налога на прибыль нельзя. Такой подход объясняется так. Обязательным условием для признания расходов на НИОКР является использование их результатов в производственной деятельности фирмы (п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ). Фирма может начать использовать результаты работ не сразу, а по истечении некоторого времени после их окончания. В этом случае стоимость НИОКР нужно списать равномерно в течение времени, оставшегося до окончания срока, предусмотренного для списания НИОКР. То есть до окончания 12 месяцев, начиная с месяца, следующего за тем, в котором выполненные работы были окончены. Если же с момента окончания работ прошел год, а их результаты не нашли применения в производстве, то стоимость НИОКР учесть при расчете налога на прибыль нельзя. Такой подход подтверждает налоговая служба (письмо ФНС России от 28 октября 2005 г. № 02-1-07/87).

B.1.13

B.1.89