Глава 4 международные стандарты, регулирующие сбор и обобщение информации в ходе аудита

Глава 4 международные стандарты, регулирующие сбор и обобщение информации в ходе аудита

4.1. Проверка соблюдения аудируемым лицом требований законов и нормативных актов

Рекомендации в отношении обязанности аудитора учитывать законы и нормативные акты при аудите финансовой отчетности содержатся в международном стандарте 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности». Стандарт содержит следующие параграфы: введение, ответственность руководства за соблюдение законов, проверка аудитором соблюдения законов, сообщение о несоблюдении законов и нормативных актов, отказ от проведения аудита.

При планировании аудита и выполнении аудиторских процедур аудитор учитывает тот факт, что несоблюдение субъектом законов и нормативных актов может оказать существенное влияние на финансовую отчетность. Однако при проведении аудита могут быть выявлены не все факты несоблюдения законодательных актов. Вместе с тем, выявление любых, даже несущественных, случаев несоблюдения законодательства ставит под сомнение честность руководства и работников организации. Поэтому необходимо проанализировать возможные последствия несоблюдения законодательства для аудита.

Термин «несоблюдение» согласно международным требованиям означает преднамеренные и непреднамеренные действия или бездействие проверяемого субъекта, которые противоречат действующим законам и нормативным актам. Такие действия включают операции, осуществленные самим субъектом или от его имени руководством либо работниками. Термин «несоблюдение» не применяется к действиям руководства или работников, не имеющим отношения к деятельности организации.

102 Глава 4. Международные стандарты

Профессиональная подготовка, опыт, знание субъекта и отрасли позволяют аудитору определить, что отдельные действия, привлекшие его внимание, содержат признаки несоблюдения законов и нормативных актов. Однако выводы аудитора относительно определения фактов несоблюдения законодательства обычно формируются на основе консультации опытного и квалифицированного юриста. Окончательное же решение вправе принимать только суд.

Законы и нормативные акты оказывают различное влияние на финансовую отчетность организации. Одни нормативные документы определяют форму, содержание и порядок формирования показателей финансовой отчетности, другие — регулируют условия ведения деятельности предприятия. Эти условия должны соблюдаться руководством организации. Деятельность некоторых организаций (например банков, страховых компаний) жестко регулируется законодательством. Остальные организации должны руководствоваться только общими вопросами функционирования экономического субъекта (например соблюдение трудового законодательства, техники безопасности и т.д.). Во всех случаях несоблюдение законов и нормативных актов влечет штрафные санкции, судебные процессы, ответственность экономического субъекта и руководства. В целом чем слабее связь несоблюдения с событиями и операциями, которые отражаются в финансовой отчетности, тем меньше вероятность определения факта несоблюдения законодательства аудитором.

Международная практика применения МСА 250 различна. Это связано с отличиями в нормативной базе, действующей в разных странах. Национальные стандарты каждой страны отражают ее специфику определения влияния законов и нормативных актов на аудит.

Данным стандартом руководствуются только при аудите финансовой отчетности. МСА 250 не применим к специальному заданию по проверке соблюдения законов и нормативных актов, а также к подготовке отдельного отчета.

Стандарт определяет ответственность руководства организации за соблюдение законов и нормативных актов. Руководство организации несет ответственность:

• за осуществление деятельности субъекта в соответствии с законами и нормативными актами;

• предотвращение и выявление фактов несоблюдения законодательства.

Для предотвращения и выявления фактов несоблюдения законодательства руководство организации должно:

4.1.Проверкасоблюденияаудируемымлицомтребований...103

• контролировать изменение законодательства и соответствие деятельности новым требованиям;

• разрабатывать системы внутреннего контроля и оценивать их функционирование;

• разрабатывать, публиковывать и соблюдать правила внутреннего распорядка организации;

• обучать сотрудников правилам внутреннего распорядка организации;

• контролировать соблюдение правил внутреннего распорядка и применение дисциплинарных мер воздействия;

• привлекать юристов для мониторинга за изменениями законодательства;

• вести реестр специальных законов, которые должны соблюдаться субъектом, и книги жалоб.

Крупные организации могут возложить выполнение этих обязанностей на отдел внутреннего аудита или ревизионную комиссию.

При проверке аудитором соблюдения законов и нормативных актов он не несет ответственность за предотвращение несоблюдения законодательства. Тем-не менее проведение ежегодного аудита способствует такому предотвращению. Однако при аудите возникает риск того, что некоторые существенные искажения в финансовой отчетности не будут выявлены. Риск увеличивается в том случае, если существенное искажение является причиной несоблюдения законодательства вследствие:

• наличия ряда нормативных актов, которые влияют главным образом на деятельность организации. Они не оказывают существенного влияния на финансовую отчетность и не учитываются системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

• сокрытия фактов несоблюдения законодательства. Например, руководство организации может совершить сговор, подлог документов, умышленное неотражение в учете операций, умышленное искажение информации;

• наличия ограничений, присущих системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также применению тестирования.

Для выявления фактов несоблюдения законодательства следует учитывать правила МСА 200 «Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности», а именно: при планировании и проведении аудита необходимо придерживаться принципа профессионального скептицизма. Аудитор может выявить события и операции, которые

104 Глава4.Международныестандарты

могли бы поставить под сомнение соблюдение субъектом законов и нормативных актов.

Аудитор при планировании аудита должен изучить все нормативные документы, имеющие отношение к организации и отрасли. Он должен также получить представление о соблюдении субъектом этих нормативных актов. Особое внимание следует обратить на законы и нормативные акты, которые могут оказать влияние на деятельность организации. В частности, их несоблюдение может привести к прекращению деятельности организации или поставить под сомнение непрерывность ее деятельности, например несоблюдение лицензионных требований или правил инвестирования.

Для общего понимания законов и нормативных актов аудитору необходимо:

• использовать информацию о деятельности организации и отрасли;

• узнать у руководства о политике и действиях организации, направленных на соблюдение законодательства;

• узнать у руководства о нормативных документах, которые могут оказать существенное влияние на деятельность организации;

• определить политику и действия руководства организации для выявления, оценки и отражения в учете судебных исков и санкций;

• обсудить законодательные требования с аудиторами дочерних фирм в других странах.

При проверке фактов несоблюдения законодательства применяются два типа аудиторских процедур:

• направленные на выявление несоблюдения законов и нормативных актов;

• применяемые при выявлении фактов несоблюдения законодательства.

Содержание аудиторских процедур приводится в табл. 4.1.

Таблица 4.1. Содержание аудиторских процедур при проверке фактов несоблюдения законодательства

4.1. Проверка соблюдения аудируемым лицом требований... 105

Окончаниетабл.4.1

106 Глава 4. Международные стандарты

В стандарте приводятся примеры признаков, которые указывают на несоблюдение законодательства:

• расследование, проводимое государственными департаментами, наличие штрафов и пеней;

• оплата услуг, не определенных в договорах, выдача ссуд консультантам, связанным сторонам, их работникам или государственным служащим;

• значительные суммы комиссионного вознаграждения или вознаграждения посреднику;

• закупки по ценам значительно выше или ниже рыночных иен;

• необычные наличные платежи, закупки, оплачиваемые кассовыми чеками на предъявителя, переводы средств на номерные банковские счета;

• необычные операции с компаниями, зарегистрированными в налоговых оффшорных зонах;

• перечисление платежей за товары и услуги не в ту страну, из которой поставлялись товары и услуги;

• наличие системы бухгалтерского учета, которая не обеспечивает адекватного отражения операций и достаточных доказательств при аудите;

• хозяйственные операции, не учитываемые надлежащим образом;

• комментарии в средствах информации.

Аудитор вправе сообщить о несоблюдении законодательства руководству организации, пользователям аудиторского заключения, органам регулирования и правоохранительным органам. При этом он должен соблюдать определенные правила.

О выявленных фактах несоблюдения законодательства аудитор сообщает ревизионной комиссии, совету директоров и высшему руководству организации. В малозначительных случаях или при отсутствии последствий аудитор может не сообщать о фактах несоблюдения законов. Кроме того, он может заранее оговорить с руководством характер вопросов, о которых будет сообщать. Однако, если несоблюдение законов является преднамеренным и существенным, аудитор немедленно должен сообщить об этом факте.

Если аудитор имеет сведения о том, что руководство организации причастно к факту несоблюдения законодательства (включая совет директоров), он обязан проинформировать об этом вышестоящий орган организации, ревизионную комиссию или наблюдательный совет этой вышестоящей организации.

4.1. Проверка соблюдения аудируемым лицом требований... 107

Пользователи финансовой отчетности информируются о несоблюдении законодательства посредством аудиторского заключения. Если аудитор обнаружил существенный факт несоблюдения законодательства, он должен выразить условно-положительное или отрицательное заключение. Организация может препятствовать аудитору в получении достаточных и уместных аудиторских доказательств в отношении фактов несоблюдения законов и нормативных актов. В этом случае аудитору следует выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения на основании ограничения объема аудита.

При проведении аудита аудитор должен соблюдать основной принцип этики — конфиденциальность информации. Следование этому принципу не позволяет аудитору сообщать о фактах несоблюдения законодательства третьим лицам (органам регулирования и правоохранительным органам). Тем не менее существуют обстоятельства, при которых аудитор вправе не соблюдать требование конфиденциальности информации. Соблюдение аудитором конфиденциальности не является обязательным в силу закона или решения суда. Например, в отдельных странах аудиторы обязаны информировать контрольные органы о несоблюдении законодательства финансовыми организациями. При таких обстоятельствах аудитор должен получить консультацию юриста.

Аудитор может отказаться от проведения аудита в следующих случаях:

• если субъект не принимает никаких действий по исправлению последствий несоблюдения законов;

• при наличии подозрений в причастности руководства организации к несоблюдению законов и нормативных актов, что может поставить под сомнение достоверность заявлений руководства.

В любом случае аудитору рекомендуется обратиться за консультацией к юристу.

Международная практика разрешает действующему аудитору организации проинформировать аудитора, которому было предложено провести аудит, о наличии профессиональных причин, по которым аудитору, получившему предложение о проведении аудита, следует отказаться от его принятия. При этом должны учитываться этические нормы и законодательные ограничения, имеющиеся в каждой отдельной стране. Кроме того, действующий аудитор должен получить разрешение клиента на обсуждение состояния дел клиента с аудитором, получившим предложение о проведении аудита.

108 Глава 4. Международные стандарты