7.3. особенности аудита малых предприятий
7.3. особенности аудита малых предприятий
ПМАП 1005 «Особенности аудита малых предприятий» разработано для оказания практического содействия аудиторам в применении МСА в процессе аудита финансовой отчетности малых предприятий. Комитет по международной аудиторской практике отмечает, что аудит малых предприятий имеет некоторые особенности. Вместе с тем ПМАП 1005 не устанавливает новых требований к проведению аудита малых предприятий. Цель ПМАП 1005 — рассмотреть основные характеристики малых предприятий и определить степень их воздействия на применение МСА.
В связи с этим ПМАП 1005 включает следующие разделы:
• основные характеристики малых предприятий;
• методические указания по применению МСА в процессе аудита малых предприятий;
• рекомендации по проведению аудита в тех случаях, когда аудитор оказывает малому предприятию услуги в области бухгалтерского учета.
Характеристики малых предприятий. Аудит малого предприятия отличается от аудита крупной организации упрощенной документацией и менее сложным характером аудита, что позволяет использовать в проверках ограниченное число сотрудников.
Для целей ПМАП 1005 малым предприятием называется любой субъект:
а) право собственности и управления которым сконцентрировано в рамках узкого круга лиц (зачастую одного лица);
б) к которому могут быть применимы одна или несколько следующих характеристик:
• ограниченное число источников дохода;
• упрощенная система ведения бухгалтерского учета, ограниченные средства внутреннего контроля в сочетании с наличи-
242Глава7.Положенияпомеждународнойаудиторскойпрактике
ем у руководства возможности действовать в обход таких средств контроля.
Данный перечень характеристик не является исчерпывающим.
Для целей ПМАП 1005 считается, что малые предприятия, как правило, обладают определенными чертами (а), а также некоторыми характеристиками (б).
Методические указания по применению МСА в процессе аудита малых предприятий изложены в ПМАП 1005 в виде цитат из соответствующих международного стандарта (с МСА 200 по МСА 720) и/или положения, обзора особенностей использования МСА по отношению к малым предприятиям и конкретных теоретических примеров. В табл. 7.15 обобщены основные особенности применения международных стандартов аудита к малым предприятиям, отраженные в ПМАП 1005.
Таблица 7.15. Основные особенности применения международных стандартов аудита к малым предприятиям
| Область регулирования аудиторской деятельности (МСД) | Особенности применения в отношении аудита малых предприятий |
| МСА 210 «Условия договоренности об аудите» | Если в связи с недостатками, характерными для малых предприятий, аудитор не сможет получить необходимые доказательства, он может не согласиться на проведение аудита в странах, где это разрешено законодательством |
| МСА 220 «Контроль качества аудиторской работы» | Большинство аудиторских проверок малых предприятий полностью проводится партнером, отвечающим задан ное задание. Но и в этом случае партнер должен убедиться, что проверка проводится в соответствии с МСА, например на основе нового списка контрольных вопросов |
| МСА 230 «Документирование» | Наиболее эффективным может оказаться отражение в документах схем документооборота малого предприятия и системы управления предприятием. Объем документов может быть меньшим, чем при аудите крупных предприятий |
| МСА 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчетности» | Большую роль играют функции собственника-менеджера, который может иметь стимул к искажению учета и отчетности, объединению обязанностей, ограничению системы внутреннего контроля и т.п. Или наоборот, это может усилить систему внутреннего контроля и уменьшить риск мошенничества и ошибок |
7.3.Особенностиаудитамалыхпредприятий 243
Продолжениетабл.7.15
| Область регулирования аудиторской деятельности (МСА) | Особенности применения в отношении аудита малых предприятий |
| МСА 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите фи нансовой отчетности» | Некоторые нормативные акты могут регламентировать правовое поле деятельности именно малых предприятий. Такие акты также необходимо учитывать |
| МСА 300 «Планирование» | Аудит проводится малыми группами, в рамках которых легче обеспечивать координацию и взаимодействие их членов. При планировании очередной проверки полезной может оказаться справка, подготовленная на основе анализа проблем по только что завершившемуся аудиту |
| МСА 310 «Знание бизнеса» | Аудитору достаточно использовать проверочный список факторов деятельности субъекта, адаптированный к специфике конкретного малого предприятия. Такой список можно обновлять в последующие годы. Аудитор готовит документацию, достаточную для надле жащего планирования аудита, обеспечения работы, при изменении распределения обязанностей между аудиторами. Такая документация, как правило, отличается простой формой и краткостью |
| МСА 320 «Существенность в аудите» | Зачастую в самом начале проверки аудитору не предо ставляется предварительный вариант финансовой отчетности для определения существенности. В этом случае аудитор обращается к имеющейся наиболее адек ватной информации. Например, можно использовать пробный баланс за текущий год. Если финансовый результат близок к порогу безубыточности, аудитор может использовать долю выручки от реализации или валюты баланса для расчета уровня существенности |
| МСА 400 «Оценка рисков и система внутреннего контроля» | Оценить неотъемлемый риск малого предприятия достаточно сложно. Однако проверка будет эффективнее, если аудитор не просто примет допущение о высокой степени риска, но и проведет тщательную оценку не отъемлемого риска. Многие средства внутреннего контроля, приемлемые для крупных субъектов, нецелесообразно применять на малом предприятии. Поэтому нельзя полностью полагаться на то, что система внутреннего контроля выявляет факты мошенничества и ошибки. Когда возможность |
244 Глава 7. Положения по международной аудиторской практике
Продолжениетабл.7.15
| Область регулирования аудиторской деятельности (МСА) | Особенности применения в отношении аудита малых предприятий |
| разделения обязанностей ограничена и нет свидетельств управленческого контроля, аудиторские доказательства могут быть получены только путем проверок по существу. На некоторых малых предприятиях (особенно когда бо льшинство операций ведется за наличный расчет) имеющихся доказательств может быть недостаточно для безусловно-положительного мнения | |
| МСА 401 «Аудит в условиях компьютерных информационных систем» | Малые предприятия предпочитают использовать менее сложные аппаратные средства и программное обеспечение, имеющие типовую конфигурацию. В связи с недостаточным распределением обязанностей использование вычислительной техники может приводить к возрастанию риска системы контроля (например за счет совмещения работниками нескольких функций). Во многих случаях обработку небольших массивов данных с точки зрения экономии затрат целесообразнее осуществлять вручную |
| МСА 500 «Аудиторские доказательства» | При некоторых обстоятельствах (часто в условиях огра ниченного разделения обязанностей) доказательства могут быть получены только на основе процедур проверки по существу. Особые проблемы связаны с тем, что собственник-менеджер играет доминирующую роль и может воспрепятствовать отражению отдельных операций в учете и проведению процедур внутреннего кон троля. При отсутствии средств внутреннего контроля проводятся только процедуры проверки по существу |
| МСА 520 «Аналитические процедуры» | Малые предприятия могут не располагать промежуточной или ежемесячной финансовой информацией, которая используется в аналитических процедурах на стадии планирования. В качестве альтернативы аудитор может провести краткую проверку главной книги или других предоставленных данных бухгалтерского учета. Иногда эффективными оказываются простые процедуры прогнозирования (например, можно с высокой степенью уверенности рассчитать общие расходы на оплату труда на основе данных о численности работников и их окладах) |
7.3.Особенностиаудитамалыхпредприятий 245
Продолжениетабл.7./5
| Область регулирования аудиторской деятельности (МСА) | Особенности применения в отношении аудита малых предприятий |
| МСА 530 «Аудиторская выборка и другие процедуры выбо рочной проверки» | Учитывая небольшой объем генеральной совокупности данных на малых предприятиях, целесообразно проверять: • 100\% элементов генеральной совокупности или • 100\% элементов определенной части генеральной совокупности, например 100\% всех объектов, стоимость которых выше указанной суммы. Причем аналитические процедуры должны применяться к остатку совокупности в случае его существенности |
| МСА 550 «Связанные стороны» | Операции со связанными сторонами являются характерной чертой многих субъектов, которыми владеет и управляет одно лицо или семья. Может Еюзникнуть необходимость пояснить руководству значение термина «связанные стороны». Если риск нераскрытия такой ин формации низкий, объем процедур не должен быть большим |
| МСА 560 «Последующие события» | В зависимости от конкретных обстоятельств аудитор может посчитать необходимым отразить последующие события в письме-представлении. Если после заседания, на котором происходит утверждение или подписание финансовой отчетности, сразу же проводится ежегодное общее собрание, аудитору необязательно уделять особое внимание промежутку времени между двумя заседаниями, так как он незначителен |
| МСА 570 «Допущение о непрерывности деятельности пред приятия» | Малые предприятия могут быстро реагировать на от крывающие возможности, однако незначительное количество ресурсов ограничивает их способность функционировать устойчиво. Если предприятие зависит от до полнительной поддержки собственника-менеджера, аудитор исследует его способность выполнить обязательства в рамках договоренности об оказании финансовой поддержки (в том числе аудитор может запросить у собственника заявление о подтверждении его намерения или согласия) |
| МСА 580 «Заявления руководства» | С учетом специфики конкретного предприятия аудитор может посчитать целесообразным получить письменные заявления собственника-менеджера в отношении полноты и достоверности информации в бухгалтерском учете и финансовой отчетности |
246 Глава 7. Положенияпомеждународнойаудиторскойпрактике
Окончаниетабл.7.15
Область регулирования аудиторской
МСА 700 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности»
МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность»
Особенности применения в отношении аудита малых предприятий
I Аудитор может выразить безусловно-положительное мнение или посчитать необходимым модифицировать аудиторское заключение. Заключение датируется числом, когда была завершена аудиторская проверка. Эта
|дата не должна предшествовать дате утверждения или подписания финансовой отчетности собственником-менеджером
Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией для выявления существенных несоответствий с проверенной финансовой отчетностью. Примерами «прочей информации» для малого предприятия являются детализированный отчет о доходах и расходах, зачастую прилагаемый к проверенной аудитором финансовой отчетности для целей налогообложения, и отчет руководства
Оказание услуг в области бухгалтерского учета проверяемому малому предприятию. Данный раздел ПМАП 1005 применяется только в тех странах, законодательство которых разрешает аудиторам оказывать своим клиентам услуги в области бухгалтерского учета. В этом случае собственник-менеджер может обращаться к аудитору за содействием в подготовке финансовой отчетности и оказанием других услуг в области бухгалтерского учета, например:
• содействие в ведении бухгалтерского учета;
• консультирование по вопросам выбора и применения учетной политики;
• содействие в подготовке финансовой отчетности.
Данный раздел освещает этические соображения, а также предоставляет комментарии в отношении применения конкретных МСА в тех случаях, когда аудитор оказывает малому предприятию услуги в области бухгалтерского учета.
Основными этическими требованиями при подготовке и выражении мнения о финансовой отчетности являются требования о независимости и объективности. При этом аудитор должен внимательно следить за тем, чтобы его отношения с субъектом не ставили под сомнение его способность выразить объективное мнение.
В табл. 7.16 рассмотрены основные особенности применения МСА при оказании услуг в области бухгалтерского учета малому предприятию.
7.3.Особенностиаудитамалыхпредприятий 247
Таблица 7.16. Основные особенности применения МСА при оказании услуг в области бухгалтерского учета малому предприятию
| Область регулирования аудиторской деятельности (МСА) | Особенности применения в отношении малых предприятий при оказании услуг в области бухгалтерского учета |
| МСА 210 «Условия договоренности об аудите» | На практике оказывается целесообразным составлять одно письмо-обязательство, а не несколько писем на каждый вид прочих услуг |
| МСА 230 «Документация» | Услуги в области бухгалтерского учета не являются аудиторской проверкой. Хотя часть рабочих документов аудитора или выдержки из них могут быть предоставлены предприятию по усмотрению аудитора, они не могут заменить учетную документацию предприятия. Этот факт целесообразно указать в письме-обязательстве |
| МСА 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчетности» | Информация о личном финансовом положении и образе жизни собственника-менеджера повышает качество оценки неотъемлемого риска мошенничества. Требования субъекта провести проверку в неразумно сжатые сроки могут свидетельствовать о высокой степени риска мошенничества или ошибки |
| МСА 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности» | Аудитор должен знать и учитывать требования нормативных актов, в том числе корпоративное законодательство, что поможет собственнику-менеджеру обеспечить соблюдение соответствующих требований |
| МСА 300 «Планирование» | Необходимо разработать достаточно гибкий общий план аудита для того, чтобы обратить внимание на области с высоким аудиторским риском и доказательства, полученные в процессе оказания услуг в области бухгалтерского учета |
| МСА 400 «Оценка рисков и система внутреннего контроля» | По результатам оказания услуг в области бухгалтерского учета аудитор может определить средства внутреннего контроля, подлежащие оценке и тестированию. Это влияет на характер, сроки и объем процедур по существу |
| МСА 500 «Аудиторские доказательства» | Как правило, в процессе оказания услуг в области бухгалтерского учета удается получить только часть необходимых доказательств в отношении полноты проверяемой генеральной совокупности или стоимости, по которой те или иные статьи отражены в финансовой отчетности. Однако аудиторские доказательства зачастую можно получить одновременно с ве дением бухгалтерского учета |
248 Глава 7. Положения по международной аудиторской практике
Окончаниетабл.7.16
| Область регулирования аудиторской деятельности (МСА) | Особенности применения в отношении малых предприятий при оказании услуг в области бухгалтерского учета |
| МСА 520 «Аналитические процедуры» | На малых предприятиях, которым аудитор предоставляет услуги в области бухгалтерского учета, аналитические процедуры, выполненные на стадии планирования аудита, будут более эффективными в случае, если к моменту завершения планирования аудита аудитор уже окажет некоторые услуги в области бухгалтерского учета |
| МСА 540 «Аудит оценочных значений» | Оказывая содействие в подготовке оценочных значений, аудитор в то же время получает доказательства, необходимые для соблюдения требований МСА 540. Однако такое содействие не освобождает аудитора от обязанности собирать достаточные и уместные до казательства в отношении оценочных значений |
| МСА 550 «Связанные стороны» | При оценке риска нераскрытия информации об операциях со связанными сторонами аудитор принимает во внимание все аспекты, имеющие отношение к связанным сторонам, о которых ему стало известно в процессе оказания услуг в области бухгалтерского учета |
| МСА 570 «Допущение о непрерывности деятельности предприятия» | Во всех случаях собственник-менеджер несет ответ ственность за применение допущения о непрерывности деятельности предприятия (даже когда аудитор помогает в ее сборе), а также обоснованность такого применения |
| МСА 580 «Заявления руководства» | Крайне важно получить заявления руководства, в которых собственник-менеджер подтверждает свою ответственность за достоверное представление финансовой отчетности. Иначе существует опасность неверного понимания роли и ответственности аудитора в отношении финансовой отчетности. До получения заявлений необходимо обсудить вопросы ответственности с руководством |
Согласно положениям Кодекса этики МФБ, аудиторам разрешается оказывать клиентам услуги в области бухгалтерского учета при условии соблюдения принципа независимости.
7.4. Прочие вопросы, рассматриваемые в положениях... 249
Обсуждение Международные стандарты аудита
Комментарии, рецензии и отзывы