4.1. стандарты, определяющие учетную политику, и влияние на отчетность различных факторов

4.1. стандарты, определяющие учетную политику, и влияние на отчетность различных факторов

К первой основополагающей группе следует отнести Международные стандарты финансовой отчетности, которые позволяют формировать и применять учетную политику экономических субъектов.

Под учетной политикой, согласно Международным стандартам финансовой отчетности, понимают конкретные принципы, основы, условия, правила и их практическое применение, принятые экономическим субъектом с целью подготовки и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Руководство экономических субъектов должно формировать и применять учетную политику таким образом, чтобы вся бухгалтерская (финансовая) отчетность соответствовала требованиям каждого применяемого Международного стандарта финансовой отчетности.

В том случае, если отсутствует конкретное требование или Международный стандарт финансовой отчетности, руководство экономического субъекта должно вырабатывать учетную политику, исходя из своих суждений, которая бы обеспечивала заинтересованных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности наиболее полезной информацией, позволяющей принимать оптимальные экономические решения.

Однако, при этом руководству экономического субъекта следует опираться на требования Международных стандартов финансовой отчетности, относящиеся к аналогичным или смежным проблемам и ситуациям.

Кроме того, при решении данного вопроса, руководству экономического субъекта следует применять критерии определения, признания и оценки элементов финансовой отчетности, установленные в Принципах МСФО.

78

И, наконец, важным моментом выработки учетной политики является то, что возможно существуют решения органов власти, а также органов, устанавливающих национальные стандарты, и отраслевая практика по конкретному вопросу. В такой ситуации менеджерам экономического субъекта следует руководствоваться принципами МСФО.

Каждый экономический субъект в начале периода финансово-хозяйственной деятельности формирует конкретную учетную политику и следует ей как в текущем учете, так и при составлении финансовой отчетности.

Обычно выбор конкретных элементов, подлежащих раскрытию в учетной политике, определяется, главным образом, сферой и условиями финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта.

Применительно к формированию бухгалтерской (финансовой) отчетности, учетная политика раскрывается для внешних заинтересованных квалифицированных пользователей финансовой информации.

Согласно Международным стандартам финансовой отчетности, в число подлежащих раскрытию элементов учетной политики следует включать лишь такие моменты, раскрытие которых будет помогать заинтересованным квалифицированным пользователям понять способы отражения операций и фактов в результативных показателях финансово-хозяйственной деятельности и финансового положения экономического субъекта.

По этой причине в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» рекомендован перечень моментов, которые

должны быть раскрыты при формировании учетной политики. Эти моменты представляют собой элементы учетной

политики.

К этим элементам следует отнести:

− порядок признания выручки;

− порядок формирования сводной отчетности;

− порядок признания и амортизации основных средств и нематериальных активов;

79

− порядок учета капитализации затрат по займам и иных затрат;

− порядок учета деятельности по выполнению договоров подряда;

− порядок учета инвестиций в материальные и финансовые активы;

− порядок учета аренды;

− порядок учета запасов;

− порядок учета затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы;

− порядок учета налоговых платежей, в том числе отложенных;

− порядок учета и расчета резервов;

− порядок учета затрат на пенсионное обеспечение;

− порядок пересчета иностранной валюты и хеджирование;

− определение хозяйственных и географических сегментов, а также основы для распределения затрат между сегментами;

− определение денежных средств и их эквивалентов;

− порядок учета инфляции;

− порядок учета правительственных субсидий.

Несмотря на то, что указанный выше перечень элементов, подлежащих раскрытию в учетной политике, весьма обширный, однако, на практике, часто возникают моменты, которые не входят в данный перечень. Этому способствует и то,

что экономический субъект индивидуален и не типичен.

Поэтому Международные стандарты финансовой отчетности допускают расширение рекомендованного перечня

элементов.

Все заинтересованные квалифицированные пользователи бухгалтерской (финансовой) информации должны иметь возможность сравнивать результативные показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности на протяжении ряда отчетных периодов.

Проведение такой аналитической работы опирается на сопоставимость показателей финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта. Таким образом, МСФО

80

предполагает, что в каждом исследуемом отчетном периоде необходимо применять единую методику учета и расчетов результатов финансово-хозяйственной деятельности, финансового положения и потоков денежных средств, то есть использовать единую учетную политику, сформированную по единым общепринятым правилам.

Изменение учетной политики возможно лишь в том случае, когда этого требуют принятые законодательные акты, изменения в стандартах, или тогда, когда данное изменение приведет к улучшению качества отражения финансовохозяйственных событий и фактов различного характера в представляемой заинтересованным пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Изменение учетной политики в соответствии с МСФО 8

требует ретроспективного или перспективного подхода.

Согласно ретроспективному подходу новая учетная политика применяется к событиям и различного рода сделкам таким образом, как если бы эта новая учетная политика использовалась всегда, с момента возникновения этих событий и сделок. (Для переходящих договоров на следующие отчетные периоды).

Таким образом, результативные показатели, подлежащие сравнению, необходимо откорректировать в целях отражения новой учетной политики.

Перспективный подход означает применение новой учетной политики к событиям и фактам финансовохозяйственной деятельности, происходящим после даты изменений в учетной политики.

При этом события и факты финансово-хозяйственной деятельности прошлых периодов не корректируются.

В том случае, если проводимые изменения в учетной политике оказывают существенное воздействие на результативные показатели текущих или любых предшествующих перио 

81

дов, а также могут оказать существенное воздействие на перспективу, экономический субъект должен раскрывать в ней следующую дополнительную информацию:

− причины проводимых изменений;

− суммы необходимых корректировок по каждому отчетному периоду;

− информацию о том, что вся сравнительная информация была пересчитана, или, что сделать это было практически невозможно.

Согласно МСФО 8 все корректировки, возникающие вследствие изменения учетной политики, включаются в расчет чистой прибыли или убытка за период.

МСФО 10 «События после отчетной даты»

Под Событиями после отчетной даты понимают как благоприятные, так и не благоприятные события, которые произошли после отчетной даты до даты утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности к публикации. Подобные события могут вызвать необходимость корректировки балансовых сумм активов и обязательств на отчетную дату, либо вызвать необходимость в раскрытии информации.

МСФО 10 события после отчетной даты подразделяет на:

− События, предоставляющие дополнительные доказательства условий, существующих на отчетную дату (событие происходит в текущем подотчетном периоде).

− События, указывающие на условия, возникшие после отчетной даты.

МСФО 10 определяет, когда экономический субъект должен корректировать свою отчетность по причине возникновения указанных событий.

Внесение поправок в активы и обязательства необходимо в том случае, когда эти поправки дают дополнительную информацию для определения балансовой величины актива или

82

обязательства. Например, необходимо скорректировать убытки, признанные по дебиторской задолженности, которые подтверждены банкротством должника после отчетной даты.

Если события, происходящие после отчетной даты, не оказывают влияние на состояние активов и пассивов на отчетную дату, необходимость в каких-либо корректировках отпадает. Однако события, важные настолько, что умолчание о них повлияет на решения, принимаемые пользователями финансовой отчетности, должны быть раскрыты в пояснениях (например, политические изменения в стране или землетрясение, происшедшее после отчетной даты, которое разрушило большую часть производственных мощностей компании (эту часть предстоит оценить в дальнейшем)).

МСФО 10 устанавливает, какая информация должна быть раскрыта в отношении событий после отчетной даты.

Процесс утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности к выпуску зависит от структуры управления, нормативных требований и действующих процедур составления и окончательного оформления финансовой отчетности.

События после отчетной даты должны быть освещены следующим образом:

− природа события

− оценка финансового эффекта или объяснение того, почему такая оценка не может быть сделана.

Пример

Условные события и события, происшедшие после отчетной

даты.

Корпорация, отчетная дата которой приходится на 31 де-

кабря, несет долгосрочное зарубежное обязательство, которое не покрыто валютным контрактом.

Сумма в иностранной валюте была конвертирована по курсу на отчетную дату 31 декабря 2000 г., а в бухгалтерских записях указана как 2 миллиона в местной валюте (MB).

83

27 февраля 2001 курс местной валюты значительно упал по отношению к доллару США. В этот момент руководители компании приняли решение снизить (хеджировать) дальнейший риск за счет форвардного валютного контракта, который ограничивал бы конечное обязательство до 6 миллионов в местной валюте. Если подобную ситуацию применить на отчетную дату, то получится, что обязательства корпорации превышают стоимость ее активов.

Подобная ситуация подходит под определение событий, происшедших после отчетной даты, в особенности тех, которые относятся к условиям, возникающим после отчетной даты.

Убыток в 4 миллиона MB, возникающий в 2001 г., должен быть признан в отчете о прибылях и убытках за 2001 г. В финансовой отчетности за год, завершившийся 31 декабря

2000 года, нельзя создавать никаких резервов в отношении этого убытка.

Однако, необходимо продумать, следует ли в процессе подготовки финансовой отчетности применять допущение о непрерывности деятельности. Необходимо принять во внимание дату и периодичность выплаты по обязательствам.

В примечании к финансовой отчетности за год, закончившийся 31 декабря 2000г., необходимо раскрыть следующую информацию:

• Характер события.

• Оценка финансового эффекта, в данном случае 4 миллиона убытка в местной валюте.

МСФО 14 «Сегментная отчетность»

Целью настоящего Стандарта является установка единых принципов представления в отчетах бухгалтерской (финансовой) информации по отраслевым (хозяйственным) и географическим сегментам.

84

Этот стандарт применяется ко всем компаниям, долевые или ценные бумаги которых циркулируют на открытом рынке ценных бумаг.

Это позволяет заинтересованным пользователям:

• понять результативные показатели финансово-хозяйственной деятельности за прошлые периоды;

• оценить риски и прибыли экономического субъекта;

• принимать наиболее обоснованные решения относительно экономического субъекта в целом.

Отраслевой (хозяйственный) сегмент – это выделяемый компонент экономического субъекта, который производит отдельный вид продукции или услуги или группу связанных товаров или услуг, риски и прибыли которого отличаются от других отраслевых сегментов (например, промышленный, финансовый сегменты).

Географический сегмент – это отдельный компонент экономического субъекта, производящий продукцию или представляющий услуги в конкретной экономической среде, риски и прибыли которого отличаются от рисков и прибыли компонентов, действующих в других экономических средах. Географические сегменты могут основываться в зависимости от месторасположения:

А) операций компании;

Б) рынков компании;

В) клиентов компании.

Информация по сегментам формируется в соответствии с учетной политикой, принятой для подготовки и представления сводной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Идентификация сегментов происходит на основе организационной и управленческой структур, а также внутренней системы финансовой отчетности (управленческого учета).

Хозяйственный или географический сегменты являются

отчетными сегментами, если соблюдены следующие условия:

1) большинство продаж (больше 50\%) заработано извне;

85

2) выручка от продаж или результаты сегмента или активы больше либо равны 10\% общей соответствующей суммы всех сегментов.

Если вся выручка от внешних клиентов по всем отчетным сегментам вместе составляет менее 75\% всей выручки компании, необходимо идентифицировать дополнительные отчетные сегменты, пока не будет достигнут уровень 75\%.

Небольшие сегменты можно объединить в один, если их объединяет значительное количество факторов, определяющих хозяйственный или географический сегмент, или их можно объединить с аналогичным значительным отчетным сегментом.

Пример

«МЭГ» представляет собой диверсифицированную компанию, операции которой происходят в пяти хозяйственных и

четырех географических сегментах.

Представленная ниже финансовая информация относится к году, заканчивающемуся 30 июня 2001 года:

Данные по хозяйственным сегментам (в тыс. долл.)

Данные по географическому сегменту (в тыс. долл.)

86

Первый шаг в процессе идентификации отчетных хозяйственных и географических сегментов компании заключается в установлении сегментов, получающих основную выручку от продаж внешним клиентам:

Второй шаг будет заключаться в том, чтобы сегменты, квалифицированные на первом этапе, соответствовали критерию 10\% порога в отношении выручки от продаж, результатов или активов.

Этот порог рассчитывается:

– Продажи (10\% × 19754) ........................................................ 1976

– Результаты сегмента

Хозяйственный (10\% от большего: от (631+714+1510)

или (131+401) ............................................................................. 286

Географический (10\% от большего: от (1536+494+771)

или 478 ....................................................................................... 280

– Активы (10\% × 23035) .......................................................... 2304

87

В качестве третьего шага необходимо проверить, составляет ли вся внешняя выручка, имеющая непосредственное отношение к подотчетным сегментам, 75\% от общей сводной выручки компании, составляющей 13 613 000 долл.:

− внешняя выручка отчетных хозяйственных сегментов составляет 12 261 000 = (4 029 + 3 021 + 5 211) долл., что является 90\% от всей выручки от продаж;

− внешняя выручка отчетных географических сегментов равна 10 005 000 = (6 841 + 1 000 + 2 164) долл., что составляет

73,5\% от всей выручки от продаж, т.е. меньше 75\%.

В соответствии с МСФО 14 необходимо идентифицировать дополнительные географические сегменты в качестве отчетных, даже если они не будут соответствовать требованиям второго шага о пороге, равном 10\%. Это значит, что в соответствии с данным требованием, Австралия будет квалифицирована в качестве отчетного географического сегмента.

Отчетные сегменты в данном случае будут такими:

Хозяйственные – гостиницы, розничные продажи, упаковка

Географические – Финляндия, Франция, Великобритания, Австралия