9.2. анализ и оценка учетной политики аудируемого лица

9.2. анализ и оценка учетной политики аудируемого лица

Цель анализа и оценки учетной политики аудируемого лица — выражение мнения о полноте раскрытия необходимой информации в учетной политике и ее соответствии требованиям нормативных правовых актов, соблюдении ее положений при подготовке финансовой отчетности.

Согласно ПБУ 1/98 «Учетная политика» под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного изме 

150

рения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Источниками информации при анализе и оценке учетной политики аудируемого лица являются:

— государственные нормативные акты;

— внутрифирменные положения по планированию, учету и контролю финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

— договорная документация, первичные учетные документы, учетные регистры, финансовая отчетность;

— заявления и разъяснения руководства аудируемого лица, заключения экспертов, результаты проверок контролирующих организаций, рабочие документы аудитора при повторяющемся аудите, аудиторское заключение предыдущего аудитора при первоначальном аудите.

Перечень нормативных правовых актов, регулирующих формирование учетной политики, представлен в прил. 14.

В задачу аудитора при проверке финансовой отчетности входит анализ и оценка учетной политики аудируемого лица. Учетная политика должна быть сформирована в соответствии с законодательством Российской Федерации, с учетом структуры аудируемого лица, отраслевой принадлежности и других особенностей его деятельности главным бухгалтером (бухгалтером) и утверждена руководителем организации соответствующим организационно-распорядительным документом [49]. При этом в соответствии с ПБУ 1/98 «Учетная политика» утверждается:

— рабочий план счетов, содержащий аналитические и синтетические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета;

— формы первичных учетных документов, формы отчетности для внутренних пользователей;

— порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

— методы оценки активов и обязательств;

— правила документооборота и обработки учетной информации;

— порядок контроля за хозяйственными операциями;

— другая информация, раскрывающая организацию и ведение бухгалтерского учета.

Аудитор должен оценить, обеспечивает ли учетная политика экономического субъекта соблюдение следующих требований:

1) полнота;

2) своевременность;

3) осмотрительность (т.е. большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов);

151

4) приоритет содержания перед формой (в бухгалтерском учете финансово-хозяйственные операции должны рассматриваться не только из правовой формы, но и из экономического содержания фактов);

5) непротиворечивость (должно соблюдаться тождество данных аналитического и синтетического учетов);

6) рациональность (ведение бухгалтерского учета должно быть организовано исходя из условий хозяйственной деятельности и величины аудируемого лица).

Аудитору также необходимо проверить, как раскрыты принятые в учетной политике способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованных пользователей финансовой отчетности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся:

— амортизация основных средств, нематериальных и иных активов;

— оценка производственных запасов, товара, незавершенного производства, готовой продукции;

— признание доходов, расходов, прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг, прочих операций.

Основные правила определения стоимости активов при их принятии к бухгалтерскому учету в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 14/2000 «Учетнематериальныхактивов», ПБУ5/01 «Учет материально-производственных запасов» представлены в прил. 27.

Учетная политика должна быть сформирована исходя из допущений:

— имущественной обособленности;

— непрерывности деятельности;

— последовательности принятия учетной политики;

— времени определения фактов хозяйственной деятельности. Если в ходе проверки аудитор определил, что при формировании

учетной политики использовались отличные от установленных законодательством Российской Федерации допущения, то они должны быть раскрыты в финансовой отчетности вместе с указанием причин. Принятая учетная политика должна применяться последовательно из года в год.

При выявлении изменения положений в учетной политике аудитор должен проверить их обоснованность. Изменения вносятся в следующих случаях:

а) изменения положений в нормативных актах;

б) разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

в) существенное изменение условий деятельности (реорганизация, смена вида деятельности).

152

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом. Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке к финансовой отчетности организации.

С вступлением в силу гл. 25 НК РФ в учетной политике должны быть раскрыты положения по признанию доходов и расходов для целей налогообложения, а также утверждены налоговые регистры. У аудируемого лица может быть одна учетная политика, раскрывающая положения как для ведения бухгалтерского, так налогового учетов. Возможно, что утверждено две учетной политики: одна для бухгалтерского учета, другая — для целей налогообложения.

При формировании учетной политики встречаются следующие типичные ошибки и нарушения.

1.Содержаниеиоформлениеучетнойполитики:

• приказ об учетной политике содержит основные элементы, однако отсутствует их подробная характеристика, и как следствие неоднозначная их трактовка, применение;

• утверждение учетной политики после 1 января финансового года, а также внесение в нее изменений;

• отсутствие утвержденного рабочего плана счетов, разработанного и утвержденного графика документооборота, форм первичных учетных документов (отличных от унифицированных), используемых для оформления операций;

и отсутствие утвержденного круга лиц, которые имеют право оформлять, подписывать первичные учетные документы, проводить инвентаризацию, получать денежные средства в подотчет на хозяйственные нужды, по доверенности получать товарно-материальные ценности;

• отсутствие справочников по классификации активов;

• отсутствие распределения функций между отделами и их взаимоотношений по предоставлению информации, необходимой для организации и ведения учета (договоров, приказов и т.д.);

• отсутствие распределения функций и полномочий между бухгалтерским персоналом, что приводит к запущенности обработки информации;

• использование нелицензионных программ при обработке учетной информации.

2.Соблюдениеучетнойполитики:

и несоблюдение требований по оформлению первичных документов, учетных регистров, графика документооборота, в частности сроков предоставления документов и отчетов в бухгалтерию;

153

• несоблюдение требований по проведению инвентаризации в случаях, установленных законодательством Российской Федерации;

• отсутствие ограничения несанкционированного доступа к бланкам первичных документов, учетным регистрам, печатям, факсимильным подписям и т.д.;

• отсутствие контрольных функций со стороны работников бухгалтерии в отношении санкционирования операций, полноты предоставления первичных учетных документов в материальных отчетах, сохранности имущества;

• отражение операций на несоответствующих счетах бухгалтерского учета;

• отсутствие организации аналитического учета;

• нарушение сроков хранения документов, установленных законодательством Российской Федерации.

Существенные недостатки, выявленные по результатам анализа и оценки учетной политики, должны быть отражены в рабочих документах аудитора и представлены руководителю аудируемого лица. Аудитору необходимо оценить их влияние на достоверность финансовой отчетности.