6. формы бухгалтерского учета

6. формы бухгалтерского учета

Предмет бухгалтерского учета рассматривает то, что отражается в бухгалтерском учете, метод — как и какими способами это делается, форма — где, на каких носителях информации отражаются хозяйственные операции.

Форма бухгалтерского учета — это процесс обработки ин формации первичных учетных документов для создания учетных регистров, их взаимосвязь, последовательность и способы совершения учетных записей.

Носители сводной учетной информации называются учетными регистрами. Традиционно в качестве учетных регистров используются разграфленные листы бумаги. Запись хозяйственных операций в учетные регистры называется разноской операций (ст. 10 Закона «О бухгалтерском учете»).

Классификация учетных регистров проводится по содержанию, внешнему виду, характеру записей (схема 33).

Лука Пачоли в книге «Трактат о счетах и записях» (гл. 5) рекомендовал для легкости и удобства иметь «три книги» — Мемориал (книга памяти), Журнал и Главную книгу.

«Мемориал — есть книга, в которую купец записывает все дела, крупные и мелкие в том порядке, в котором они возникли, день заднем, час за часом. В книгу эту он записывает подробно все, что касается купли-продажи (или других сделок, не пропуская ни одной йоты: кто? что? когда? и где?, с

разъясняющими

С. 30.

160

Пачоли Л. Трактат о счетах и записях. М.: Финансы и статистика, 1994.

«Потом искусный бухгалтер перенесет по истечении четырех, или пяти, или восьми дней в Журнал то, что в Мемориале записано, день за днем по мере того, как оно происходило, с той, однако же, разницей, что в Журнале нет надобности быть настолько подробным, насколько это обязательно

Запись в Журнале называлась статьей и со 

стояла из названия счета, которое отделялось двумя косыми чертами (//) от суммы и описания операции. Название счета обычно принадлежало аналитическому счету (по видам товаров).

Классификация учетных регистров

По внешнему виду По содержанию

По характеру записи

Книги

Свободные

Электронные таблицы

Карточки

— Синтетические

Аналитические

_J Комбинированные

— Хронологические Систематические Комбинированные

Схема 33. Классификация учетных регистров

В современном бухгалтерском учете Журнал, Мемориал и Главная книга сохранились в объединенном виде. Для малых предприятий это Журнал учета фактов хозяйственной деятельности (форма 0720310 по ОКУД). Однако правила записи стали строже. В этот Журнал учета хозяйственных операций

Л. Трактат о счетах и записях. М.: Финансы и статистика,

1994.С.37.

6-2856 161

вносится порядковый номер записи, дата операции, название операции, дата и название документа по которому совершена операция, сумма операции, а также номера счетов бухгалтерскоп проводки по дебету и кредиту. Возможность разделения по времени момента регистрации операции и ее бухгалтерского оформления в Журнале сохранилась. Журнал позволяет внести в него характеристику операции непосредственно после ее совершения, а номера счетов бухгалтерской проводки вписать позднее.

На основании статей Журнала заполнялась Главная книга. Лука Пачоли описал этот процесс сжато и точно:  того как ты все статьи записал в Журнал, следует тебе сделать из пего выборку и перенести в третью книгу — большую, или Главную, которую обыкновенно заводят с двойным против Журнала числом листов»1. ч т о и з в с я к о й

статьи, составленной тобою в Журнале, всегда следует сделать две в Главной книге: одну в «Дать» и другую в «Иметь»... Таким образом все статьи Главной книги оказываются связанными между собой как бы цепью. В этой Главной книге ничто не может быть занесено в «Дать», чего нет в «Иметь», и взаимно нельзя поместить в «Иметь» сумму, которая не занесена в «Дать». Так возникает баланс между «Дать» и «Иметь», который составляется при закрытии Главной книги. Следовательно в итоге сальдо Главной книги должно оказаться в

«Дать» столько же, сколько в «Иметь», т.е. если сложить все суммы, которые занесены в «Дать», хотя бы их было 10000 на одном листе, и так же сложить все суммы, помещенные в

«Иметь», то итоги должны получиться одинаковые, в противном случае из этого следует, что в Главной книге имеется ошибка»2.

• Пачоли Л. Трактат о счетах и записях. М.: Финансы и статистика,

1994. С.. 44..

же

. С

.

162

Современная Книга Журнал-Главная (форма по

ОКУД), предназначенная Минфином РФ для бюджетных организаций, стала меньше по объему. В нее дважды (по дебету и кредиту соответствующих счетов) проставляют только сумму операции. Это и понятно. Если з средние века 10000 статей (по сути операций купли-продажи) казались очень большой величиной, то сегодня такое количество операций может быть совершено в торговом доме за день. Неизменным осталось основное правило — в книге отражены все операции и сумма всех записей по дебету синтетических счетов равна сумме всех записей по кредиту синтетических счетов. Поэтому и в современном названии слово «Главная» сохранилось.

Описанная Лукой Пачоли форма бухгалтерского учета до сих пор применяется на малых предприятиях, составляющих Журнал учета фактов хозяйственной деятельности (Приказ Минфина РФ от 21.12.98 г. № 64н).

При большом количестве хозяйственных операций одного Журнала недостаточно. Этот Журнал содержит номера счетов, суммы по дебету и кредиту каждого счета, графу «содержание операции».

При необходимости анализировать работу предприятия отыскать запись в Журнале учета хозяйственных операций по известной сумме оказывается непросто. Ведь количество записей велико. Поэтому возникает необходимость в дополнительной группировке. Например, в объединении всех операций, связанных с учетом материалов, учетом результатов производства, учетом заработной платы. Это объединение проводят в отдельных регистрах, которые часто называют ведомостями.

Один или несколько бухгалтеров составляют регистр. Из отдельных регистров главный бухгалтер переносит информацию в Журнал-Главную в конце отчетного периода.

Формы бухгалтерского учета отличаются друг от друга внешним видом, назначением и содержанием учетных регист6* 163

ров. Различны также взаимосвязь и сочетание хронологических и систематических записей, количество и назначение регистров синтетического и аналитического учета, последовательность записей, степень использования вычислительной техники.

Старые формы бухучета, в которых каждая статья полностью (содержание и сумма) переписывалась из Журнала в Главную, можно назвать книжными. Они порождали Главную книгу огромных размеров, — в два раза больше Журнала. Такие формы бухучета ушли в прошлое, так как перестали отвечать задачам отражения постоянно растущего количества операций.

Особенно большие изменения форм бухгалтерского учета произошли за последние сто лет. В нашей стране применялись карточно-шахматная или контрольно-шахматная формы учета. Затем произошел переход к мемориально-ордерной форме.

Наиболее распространенные формы бухгалтерского учета в современных условиях — журнально-ордерная. упрошенная форма учета, предусмотренная Минфином РФ для субъектов малого предпринимательства; автоматизированная форма бухгалтерского учета с использованием персональных компьютеров.

Разнообразие форм счетоводства позволяет руководителям организации выбрать одну из них, наиболее полно отвечающую особенностям хозяйственной деятельности конкретной организации. При выборе должны учитываться документы Минфина РФ о применении регистров бухгалтерского учета в организациях. Можно самостоятельно приспосабливать утвержденные Минфином РФ формы регистров бухгалтерского учета к специфике своей деятельности при соблюдении общих методологических принципов, указанных в ст. 10 Закона «О бухгалтерском учете».

164

Мемориально-ордерная учета

При мемориально-ордерной форме синтетический учет ведется в книгах, а в целях аналитического учета используются карточки, которые легко группировать.

Форма 4. Мемориальный ордер

Мемориальный ордер № 21 за месяц 200 года
Основание	Дебет	Кредит	Сумма
Накопительна я ведомость расхода материалов	20	10	1500

Форма Регистрационный

журнал

№№ м/о	Дата	Сумма
20		1000
21		1500

Все мемориальные ордера по мере их оформлени я запи сываются в регистрационны й журнал. Это регистр хронологического учета. В журнале им присваиваются текущие по рядковые номера. Итоговая сумма записей в регистрацион ном журнале должна соответствовать месячны м оборотам по синтетическим счетам, та к ка к после запис и в регистрацион ном журнале на основани и тех же мемориальных ордеров производятся запис и в Книге Журнал-Главная (форма

0504811 поОКУД) .

Бухгалтерские запис и пр и мемориально-ордерной форме счетоводства (схема 34) оформляются составлением мемори альных ордеров. Ордер выписывается на каждую отдельную операцию ил и группу однородных операций , объединяемых одной накопительно й ил и группировочной ведомостью. На пример , накладные на отпуск материалов не отражают в учете отдельной записью , — их записывают в одну накопительную ведомость. Итог ведомости является суммой для одной бух165

галтерской записи. Таким образом, выписывается только один мемориальный ордер (форма 4), к которому прилагаются документы, на основании которых сделаны записи.

Бухгалтерский баланс и другие формы отчетности I Примечание: сплошнойлинией показана запись операций,

пунктирной — сверка

Схема 34 . Мемориально-ордерная форма учета

В Книг е запис и группируются. Сумма

каждой операции проставляется как оборот по дебету одного счета и оборот по кредиту другого. Дл я каждого счета выделедве графы — «Дебет» и «Кредит». Графы именуются номе рами счетов слева направо в порядке увеличения номеров счетов. Сумма одной операции записывается дважды как оборот по дебету и кредиту корреспондирующих счетов. В конце месяца все обороты по дебету и кредиту каждого счета суммируются. Затем составляется оборотная ведомость по синтетическим счетам.

Записи в регистры аналитического учета делаются на основании документов, приложенных к мемориальным ордерам. Итоги оборотных ведомостей по аналитическим счетам сверяются с итогом оборота по соответствующему синтетиче 

166

скому счету. После сверки данных аналитического и синтетического учета составляется баланс.

Достоинства мемориально-ордерной формы учета очевидны. Главная книга не содержит названий операций, а включает лишь их суммы. Причем речь идет о сумме мемориального ордера, а не отдельной статьи, отражающей только одну хозяйственную операцию. Таким образом, учет большого количества операций становится менее трудоемким.

Однако мемориально-ордерная форма учета имеет и недостатки. Одна и та же запись повторяется многократно (например, в мемориальном ордере и регистрационном журнале). Синтетический и аналитический учет разобщены также как хронологические и систематические записи. В результате большая часть трудоемкости учетных операций приходится на конец отчетного периода. Это особенно заметно при большом количестве разнородных операций.