1.17. учетная политика и ее элементы

1.17. учетная политика и ее элементы

Учетная политика является вторым по значимости после устава документом. При грамотном подходе к ее составлению можно оптимизировать налогообложение, рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации. Начиная с 1995 г. разработка учетной политики как системы является обязательной для предприятий всех организационно-правовых форм.

Под учетной политикой понимается выбранная совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения и отражения в учете хозяйственных операций. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные способы и приемы.

Учетная политика, которую компания должна рассматривать при представлении, включает следующее: признание выручки; принципы сведения, включая дочерние и ассоциированные компании; объединения компаний; совместную деятельность; признание и амортизацию материальных и нематериальных активов; капитализацию затрат по займам; договоры подряда; инвестиционную собственность; финансовые инструменты и инвестиции; аренду; затраты на исследования и разработки; запасы; налоги, в том числе отложенные налоги; резервы; затраты на пенсионное обеспечение; пересчет иностранной валюты и хеджирование; определение хозяйственных и географических сегментов и основу для распределения затрат между сегментами; определение денежных средств и эквивалентов; учет инфляции; правительственные субсидии.

Учетную политику формирует главный бухгалтер и утверждает руководитель организации. Такое разделение обязанностей позволяет повысить эффективность системы внутреннего контроля за принятием документа.

В Законе «О бухгалтерском учете» и в ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия», утвержденном приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н содержится перечень документов, которые составляют комплект учетной политики: положение об учетной политике; рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; форма бухгалтерского учета; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок и правила внутреннего контроля за хозяйственными операциями; положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции работников учета; номенклатура дел бухгалтерии; классификатор нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Теперь напомним общие требования и основные элементы учетной политики. Вначале должна быть выбрана, установлена и отражена в учетной политике организационная форма бухгалтерского учета. В соответствии со ст. 6 Закона о бухгалтерском учете руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером; ввести в штат должность бухгалтера; передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту; вести бухгалтерский учет лично.

Далее в учетной политике должна быть определена форма счетоводства (системы учетных регистров). Учетная политика, принятая организацией, должна раскрываться для внешних потребителей финансовой информации о деятельности данной организации.

Каждый экономический субъект должен утвердить две учетные политики: для целей бухгалтерского учета; для целей налогообложения. Оба документа можно оформить как по отдельности, так и в виде разделов общей учетной политики. На практике удобнее вести две независимые учетные политики.

Учетная политика должна применяться с 1 января того года, который следует за годом ее утверждения. Ее положения должны применяться всеми подразделениями и филиалами организации независимо от их места расположения.

Вновь созданная организация должна оформить и утвердить учетную политику не позднее чем через 90 дней со дня ее госрегистрации.

В составе учетной политики следует утвердить:

рабочий план счетов бухгалтерского учета;

образцы первичных учетных документов, по которым нет унифицированных форм;

график документооборота и порядок обработки учетной информации;

порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов;

методы оценки активов и обязательств фирмы;

другие решения, необходимые для организации бухгалтерского

учета.

Положения учетной политики могут, например, выглядеть так.

Способы веления бухгалтерского учета

При формировании учетной политики из каждого Положения по бухгалтерскому учету надо выбрать один из предлагаемых в нем вариантов учета того или иного имушества (если он есть) или предусмотреть свой.

Определение обычных видов деятельности

Если организация ведет или планирует вести несколько видов деятельности, нужно определиться, какие доходы считаются для нее поступлениями от обычных видов деятельности и прочими поступлениями.

От этого зависит, на каком счете отражать полученные доходы — на счете 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы». Так, например, доходы от сдачи имушества в аренду могут быть отражены как на счете 90, так и на счете 91.

В учетной политике следует определить критерий, по которому тот или иной вид деятельности относится к обычным. Это можно сделать так:

«2.1. Осуществляемый вид деятельности является обычным для организации, если поступления от него составляют не менее 5\% обшей суммы выручки, полученной за отчетный период».

Переоценка основных средств

Коммерческие фирмы могут не чаше одного раза в год проводить переоценку основных средств (п. 15 ПБУ 6/01). Это означает, что ежегодная переоценка зависит только от желания экономического субъекта. Если это желание есть, следует отразить его в учетной политике. При этом следует учесть, что в дальнейшем придется проводить переоценку ежегодно.

Если организация намечает проводить переоценку, то необходимо определить метол, которым она будет это делать. Таких методов два: индексации или прямого пересчета стоимости основных средств по рыночным иенам.

В настоящее время индексы для переоценки основных фондов не публикуются. Поэтому фирма может сама разработать их или использовать индексы НИИ статистики (письмо Минфина России от 31 июля 2003 г. № 04-02-05/3/63).

Обратите внимание: для налогообложения прибыли переоценка основных средств не учитывается. Увеличилась в результате переоценки стоимость основных средств или уменьшилась, амортизацию в налоговом учете начисляют исходя из их прежней стоимости. А вот налогом на имущество облагается остаточная стоимость основных средств уже с учетом их переоценки.

Положение учетной политики о переоценке основных средств может выглядеть так:

«2.2. ООО "Заря" ежегодно проводит переоценку объектов основных средств. Переоценка проводится методом пересчета стоимости основных средств по документально подтвержденным рыночным иенам. Результаты переоценки отражаются по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным».

Учет основных средств стоимостью не более 10 000 руб.

В бухгалтерском учете стоимость таких основных средств можно списывать на затраты по мере их ввода в эксплуатацию. Решив воспользоваться этой возможностью, фирма должна заявить об этом в учетной политике, например, так:

«2.3. Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу списываются на затраты производства (расходы на продажу) по мере их передачи в эксплуатацию».

Обратите внимание: в налоговом учете основные средства первоначальной стоимостью не более 10 000 руб. не считаются амортизируемым имуществом. Как и в бухгалтерском учете, стоимость таких основных средств включают в расходы сразу после их передачи в эксплуатацию.

Учет основных средств, которые подлежат госрегистрации

Ао государственной регистрации таких основных средств их можно учитывать двумя способами: на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» или на отдельном субсчете, открытом к счету 01 «Основные средства».

Выгоднее использовать первый способ. В этой ситуации основное средство будет числиться в составе капитальных вложений до момента его госрегистрации. Следовательно, платить налог на имущество с его стоимости не придется. Соответствующее положение учетной политики может звучать так:

«2.4. Основные средства, которые подлежат государственной регистрации, учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Имущество, подлежащее госрегистраиии". После госрегистрации стоимость таких основных средств отражается на счете 01 "Основные средства"».

Амортизация основных средств

Бухгалтерский учет предусматривает четыре способа амортизации основных средств: линейный; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции.

Экономический субъект может выбрать любой из них. Однако в налоговом учете прибыли применяют только два метода начисления амортизации — линейный и нелинейный.

Для сближения бухгалтерского и налогового учета лучше выбрать линейный метод.

Если вы решили начислять амортизацию этим методом, нужно определить срок полезного использования каждого основного средства. Эти сроки указаны в Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. Положения этого документа могут использоваться как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Порядок начисления амортизации зафиксируйте в учетной политике фирмы так:

«2.5. Амортизация основных средств начисляется линейным методом, исходя из срока их полезного использования. Срок полезного использования объектов основных средств определяется в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1».

Амортизация нематериальных активов

В бухгалтерском учете начислять амортизацию нематериальных активов можно тремя методами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции.

Сумму амортизационных отчислений можно отражать на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» либо начислять непосредственно по кредиту счета 04 «Нематериальные активы».

В налоговом учете применяют только линейный и нелинейный методы амортизации. Поэтому в учетной политике разумно зафиксировать линейный метод:

«2.6. Амортизация по нематериальным активам начисляется линейным методом. Суммы амортизационных отчислений отражаются на счете 05 "Амортизация нематериальных активов"».

Учет материально-производственных запасов

Поступившие материалы или товары можно учитывать с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», а также без их использования (непосредственно на счете 10 «Материалы» или 41 «Товары»). В первом случае запасы отражают по учетной (плановой) иене, во втором — по фактической себестоимости.

Выбор того или иного варианта зависит от порядка работы фирмы с поставщиками. Если фирма имеет большой объем неотфактурованных поставок (по которым нет товаросопроводительных документов), то ей придется применять первый вариант учета — с использованием счетов 1 5

и 16.

Если у фирмы таких поставок нет или их объем незначителен, то удобнее и проше учитывать стоимость материально-производственных запасов на счетах 10 и 41.

В учетной политике это будет выглядеть так:

«2.7. Материально-производственные запасы учитываются по фактической себестоимости. Фактическая способность МПЗ формируется непосредственно на счетах 10 "Материалы" и 41 "Товары"». Обратите внимание: организации розничной торговли могут учитывать товары по продажным иенам. Если будет использован этот метод, то это также нужно отметить в учетной политике.

Списание материально-производственных запасов

Выбывшие товары или материалы списывают одним из следующих методов: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по методу ФИФО; по методу ЛИФО. В налоговом учете применяют точно такие же методы.

Выбранный метод зафиксируйте в учетной политике так:

«2.8. Материально-производственные запасы списываются по средней себестоимости».

Списание транспортных расходов

Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров до склада фирмы, можно учитывать двумя методами: в составе фактической себестоимости товаров (непосредственно на счете 41 «Товары») или в составе издержек обращения (на счете 44 «Расходы на продажу»).

В налоговом учете транспортные расходы включаются в стоимость товаров, если это предусмотрено условиями договора с поставщиком. В противном случае транспортные расходы нужно отражать в составе прочих расходов.

Чтобы избежать лишней работы и одновременно выполнить требования бухгалтерского и налогового учета, транспортно-заготовительные расходы целесообразно учитывать:

на счете 41 — если они включены в иену товаров по условиям договора;

на счете 44 — в остальных случаях.

Это положение отразите в учетной политике так:

«2.9. Транспортные расходы, связанные с доставкой товара до склада фирмы, отражают на счете 41 "Товары", если они включены в их иену по условиям договора поставки. Если транспортные расходы не включены в иену товара и оплачиваются организацией отдельно, они отражаются на счете 44 "Расходы на продажу"».

Списание общехозяйственных расходов

В состав таких расходов включаются административно-управленческие затраты; расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизация основных средств общехозяйственного назначения; расходы на оплату информационных, аудиторских, консультационных услуг и т.п. Такие затраты учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

В бухгалтерском учете их можно списать двумя способами:

включить в себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг), если продукция (работы, услуги) учитывается по полной производственной себестоимости;

списать непосредственно на счет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж», если продукция (работы, услуги) учитывается по сокращенной производственной себестоимости.

В налоговом учете эти расходы относятся к косвенным, поэтому они сразу уменьшают налогооблагаемую прибыль текущего периода. В этой связи в бухгалтерском учете лучше поступать также, т.е. списывать такие расходы на счет 90.

Запись об этом в учетной политике:

«2.10. Готовая продукция (работы и услуги) отражаются в учете по сокращенной производственной себестоимости. Общехозяйственные расходы списываются непосредственно в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж"».

Формирование резервов

Фирма имеет право создавать в бухгалтерском учете различные резервы. Обычно их создают для списания сомнительных долгов или для равномерного включения расходов (на оплату отпусков, ремонт основных средств и т.д.) в себестоимость.

Порядок образования и размер отчислений в резервы законодательством по бухгалтерскому учету не определен. Поэтому в бухгалтерском учете можно использовать способы формирования резервов, установленные НК РФ (ст. 266, 324 и 324.1).

Это позволит сблизить оба учета, а также сэкономить на авансовых платежах по налогу на прибыль:

«2.11. Организация создает резерв на предстоящую оплату отпусков. Резерв создается в порядке, предусмотренном ст. 324.1 НК РФ».

3 Бухгаліерский учет и аудит

6 5

Аудитору при проведении проверки необходимо установить: издан ли приказ руководителя по учетной политике (следует помнить, что вновь созданная организация должна оформить учетную политику не позднее окончания первого налогового периода); полностью ли раскрыты избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователями бухгалтерской отчетности.