9.5. учет выбытия нематериальных активов

9.5. учет выбытия нематериальных активов

Основными видами выбытия нематериальных активов являются их продажа, безвозмездная передача, передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций. При выбытии нематериальных активов вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» с кредита счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальный активов, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки». Если сумма выручки от продажи нематериальных активов превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость нематериальных активов списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения». Сумма амортизации по переданным нематериальным активам списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04.

Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

При инвентаризации нематериальных активов необходимо проверить наличие документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов; правильность и своевременность отражения нематериальных активов в бухгалтерском балансе.

9.6. АУДИТ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Источники информации для проверки, используемые при аудите нематериальных активов, следующие: карточка учета нематериальных активов; акт (накладная) приемки нематериальных активов; акт на списание нематериальных активов; ведомость учета нематериальных активов № 17 по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные активы»; журнал-ордер № 10 по кредиту счета 05 «Износ нематериальных активов»; журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы»; расчет износа нематериальных активов (при журнально-ордерной форме учета); Главная книга; баланс (форма № 1); отчет о прибылях и убытках (форма № 2); приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5); другие документы, справки, расчеты и т.д.

В ходе аудиторской проверки операций учета поступления и создания нематериальных активов следует рассмотреть, как они поступают в организацию: в качестве вложений в уставный капитал; в результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности; компенсационной сделки; безвозмездной передачи. Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные документы: акты приемки-передачи, договоры купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены с соблюдением требований действующего законодательства. Если аудитор установит нарушения в учетных записях, он указывает работникам бухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений.

При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее: не могут быть признаны нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества гражданина, его квалификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам; не могут быть признаны нематериальными активами не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы; затраты по приобретению программ для ЭВМ. При учете указанных затрат следует руководствоваться п. 2 Положения «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, в котором приведен перечень объектов, не относящихся к нематериальным активам.

Правовое регулирование договоров купли-продажи регулируется главой 30 Гражданского кодекса Российской Федерации. В соответствии со ст. 454 договор купли-продажи не служит основанием для возникновения у организации прав, так как объектом данного договора являются не имущественные права, а вещи. Если по договору купли-продажи организацией приобретается экземпляр программы для ЭВМ, представляющий собой копию программы, изготовленной в материальной форме, то затраты по приобретению программ в учете следует отражать в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета на счете 97 «Расходы будущих периодов» со списанием расходов будущих периодов равными долями в течение срока полезного использования указанной программы.

Необходимо также проверить правильность документального оформления наличия объекта нематериальных активов; правильность отражения первоначальной оценки стоимости нематериальных активов; правила по списанию объекта нематериальных активов с баланса предприятия; начисление амортизации на объекты нематериальных активов; составление бухгалтерских проводок по учету нематериальных активов; соответствие данных синтетического и аналитического учета нематериальных активов и их износа записям в Главной книге и балансе; правильность ведения синтетического и аналитического учета нематериальных активов.

В ходе аудиторской проверки операций учета выбытия нематериальных активов рассматривается, как они выбывают: в качестве вклада в уставные капиталы других предприятий или в совместную деятельность; в результате реализации безвозмездной передачи; окончания срока полезного использования; морального износа; компенсационной сделки; в счет погашения кредиторской задолженности.

После проверки правильности включения объектов в состав нематериальных активов аудитор должен проверить правильность их оценки. Состав расходов, включаемых в первоначальную стоимость нематериальных активов для отражения в бухгалтерском учете, определен во втором разделе ПБУ 14/2000. При этом положения главы 25 НК РФ практически полностью повторяют требования к формированию первоначальной стоимости нематериальных активов, изложенные в ПБУ 14/2000.

Согласно п. 6 ПБУ 14/2000 первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, складывается из фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных нормативно-правовыми актами Российской Федерации). К ним относятся; суммы, уплачиваемые правообладателю в соответствии с договором уступки (приобретения) прав; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов; регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Если нематериальные активы создаются самой организацией, то их первоначальная стоимость определяется как сумма фактических расходов на их создание, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных нормативно-правовыми актами Российской Федерации).

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов нематериальных активов для других операций их поступления в организацию (внесение в счет вклада в уставный капитал, дарение, получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, и пр.) совпадает с формированием первоначальной стоимости основных средств, поступивших в организацию вследствие аналогичных операций. Кроме того, совпадает порядок отражения расходов, связанных с поступлением нематериальных активов, на счетах бухгалтерского учета; вначале они собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем, после ввода в эксплуатацию, со

счета 08 общей суммой переводятся в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Вопрос о включении в первоначальную стоимость НДС, уплаченного поставщикам материалов, работ, услуг, связанных с поступлением нематериальных активов, решается так же, как аналогичный вопрос по основным средствам.

Стоимость нематериальных активов погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования. В соответствии с главой 25 НК РФ нематериальные активы являются амортизируемым имуществом за исключением отдельных объектов. Поэтому для целей налогообложения суммы амортизационных отчислений по таким объектам определяются так же, как и по объектам основных средств, вошедшим в состав амортизационного имущества.

Амортизация по объектам нематериальных активов так же, как и по основным средствам, начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта на баланс организации, и осуществляется до полного погашения стоимости объекта либо его выбытия; прекращается ее начисление с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его выбытия.

Для обобщения информации о процессах реализации и прочего выбытия нематериальных активов, а также для выявления финансовых результатов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы». Проводя проверку указанных операций, необходимо убедиться, что: независимо от характера выбытия нематериальных активов все они отражены на счете 91 «Прочие доходы и расходы»; выявлен финансовый результат от выбытия нематериальных активов предприятия; полностью соблюдены требования действующего законодательства по налогообложению в части налога на добавленную стоимость, налога на прибыль.