12.3. образование и использование резерва сомнительных долгов

12.3. образование и использование резерва сомнительных долгов

В современных условиях, когда вероятность банкротства субъектов хозяйственной деятельности достаточно высока, практически каждое предприятие сталкивается в своей работе с невозможностью

Учет финансовых результатов 319

получения оплаты от дебитора. В результате на балансе предприятия формируется задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнения, — так называемая сомнительная задолженность.

Сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г.

№ 34-н, предприятия могут создавать резервы сомнительных долгов.

Поскольку суммы созданного резерва учитываются в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, то использование предприятием права на создание резерва позволяет снизить размер налога на прибыль.

Если предприятия уплачивают налог на прибыль ежеквартально, инвентаризацию для выявления сомнительных долгов целесообразно проводить по окончании квартала. Предприятиям, исчисляющим налог на прибыль ежемесячно, инвентаризацию дебиторской задолженности следует проводить также ежемесячно.

При этом порядок и сроки создания резерва сомнительных долгов должны быть предусмотрены учетной политикой предприятия, в которой может быть указано примерно следующее.

«Предприятие проводит инвентаризацию дебиторской задолженности на последнюю дату каждого отчетного периода, за который составляется расчет по налогу на прибыль. По результатам проведенной инвентаризации руководитель принимает решение о создании по задолженности, не погашенной в срок и не обеспеченной соответствующими гарантиями, резерва сомнительных долгов. Сумма образованного резерва относится на финансовые результаты деятельности предприятия».

Порядок формирования и использования резервов по сомнительным долгам определен в статье 266 НК РФ.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед организацией, при соблюдении двух условий:

1) если она не погашена в сроки, установленные договором;

2) если она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед организацией, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым обязательство пре-

32 0 Раздел II. Финансовый учет

кращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Организация имеет право создать резерв по сомнительным долгам, который:

1) не может превышать 10\% от выручки отчетного (налогового)

периода;

2) используется только на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в установленном порядке по расчетам за товары, продукцию, работы, услуги. Резерв не создается по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, по возврату предоставленных займов, не возвращенным работниками подотчетным суммам.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

Если сумма созданного резерва меньше суммы списываемых безнадежных долгов, разница (убыток) подлежит включению в состав прочих расходов, а если сумма созданного резерва больше суммы списываемых долгов, разница может быть перенесена на следующий отчетный период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Пример

В конце февраля 2007 г. ООО «Марс» провело инвентаризацию своей дебиторской задолженности. По итогам инвентаризации было обнаружено, что ООО «Марс» отгрузило ЗАО «Луч» три партии своей продукции:

3 апреля 2005 г. — на сумму 160 000 руб.; 10 января 2007 г. — на сумму

310 000 руб.; 21 февраля 2007 г. — на сумму 210 000 руб.

По договору, заключенному организациями, ЗАО «Луч» обязано оплачивать продукцию в течение одного месяца после ее отгрузки, но ни за одну из отгруженных партий оплата не поступила.

ООО «Марс» решило создать на второй квартал 2007 г. резерв по сомнительным долгам. По первой партии отгруженной продукции сомнительный долг возник 3 мая 2005 г. (более 90 дней до начала 2-го квартала 2007 г.).

Учет финансовых результатов 32 1

По второй партии — 10 января 2007 г. (49 дней до начала 2-го квартала 2007 г.). По третьей партии — 21 марта 2007 г. (10 дней до начала 2-го квартала 2007 г.). Таким образом, в резерв по сомнительным долгам можно включить всю сумму задолженности по первой партии и 50\% суммы задолженности по

второй партии.

Величина резерва будет равна:

160 000 руб. + 310 000 руб. х 50\% = 315 000 руб.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Счет 63 — пассивный, сальдовый, регулирующий, по кредиту счета отражается создание резерва, по дебету — использование на покрытие сомнительных и безнадежных долгов.

В бухгалтерском учете создание резерва по сомнительным долгам отражается проводкой:

Д-т 91 К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам». Списание сомнительных задолженностей отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т 63 субсчет «Резервы по сомнительным долгам» К-т 62 (76...) —

в части, покрываемой резервом;

Д-т 91 К-т 62 (76...) — в части, не покрываемой резервом.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв будет использован не полностью, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении годового бухгалтерского баланса к финансовому результату.

В бухгалтерском учете это отражается проводкой:

Д-т 63 субсчет «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91. Одновременно предприятие может принять новое решение о создании резерва по сомнительным долгам, включив в него непогашенные долги резерва прошедшего периода.

Пример

Согласно учетной политике, предприятие создает резерв ежеквартально. По итогам проведения инвентаризации на 31 марта 2005 г. в учете предприятия была выявлена задолженность покупателей за отгруженную продукцию, числящаяся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», в следующих суммах:

— по расчетам с ООО «Импульс» — 60 000 руб. (включая НДС);

— по расчетам с ООО «Зенит» — 30 000 руб. (включая НДС);

— по расчетам с ЗАО «Марс» — 90 000 руб. (включая НДС).

Суммы данной задолженности были оценены инвентаризационной комиссией как сомнительные. Руководитель предприятия принял решение о создании резерва по сомнительным долгам на всю сумму задолженности.

32 2 РазделII.Финансовыйучет

В бухгалтерском учете была сделана следующая проводка: Д-т 91 К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам»

— 180 000 руб. (60 000 + 30 000 + 90 000) — образован резерв по расчетам за отгруженную продукцию.

В течение 2005—2006 гг. произошли следующие события:

— во II квартале 2005 г. ООО «Импульс» полностью оплатило отгруженную в его адрес продукцию;

— в III квартале 2005 г. истек срок исковой давности по обязательству

ООО «Зенит»;

— ЗАО «Марс» свое обязательство не исполнило, но срок исковой давности по его задолженности не истек.

Эти события будут отражены в бухгалтерском учете следующими проводками. Д-т51К-т62:

60 000 руб. — отражено погашение задолжности ООО «Импульс» во

II квартале 2005 г.;

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91:

60 000 руб. — часть резерва по задолженности ООО «Импульс» присоединена к финансовому результату во II квартале 2005 г.;

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 62:

30 000 руб. — задолженность ООО «Зенит» в III квартале 2005 г. списана за счет образованного резерва;

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91:

90 000 руб. — в конце 2006 г. неиспользованная часть резерва по задолженности ЗАО «Марс» присоединена к финансовому результату.

По состоянию на 31 декабря 2006 г. предприятие может вновь произвести инвентаризацию задолженности и принять решение о повторном образовании резерва на сумму задолженности ЗАО «Марс».

В этом случае в бухгалтерском учете вновь делается запись об образовании резерва по сомнительным долгам:

Д-т 91 К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам»:

90 000 руб. — образован резерв по сомнительным долгам по расчетам с ЗАО «Марс».

1. Какие доходы могут быть получены организацией ?

2. Что относится к прочим расходам ?

3. На каком счете ведется учет прибыли и убытков ?

4. Какие счета служат для формирования финансовых результатов?

5. Для каких целей создается резерв по сомнительным долгам ?

6. Что является обязательным условием создания резерва по сомнительным долгам?

7. Как отражается в учете операция по созданию резерва по сомнительным долгам?