7.6. спорные ситуации при применении налоговых вычетов

7.6. спорные ситуации при применении налоговых вычетов

7.6.1. Поставщик товаров (работ, услуг)

отсутствует по месту "прописки"

Достаточно часто причиной отказа в вычете НДС у покупателя является заявление инспекторов о том, что контрагент отсутствует по адресу, указанному в счете-фактуре, или, скажем, не представляет отчетность в фискальные органы, или его нет в ЕГРЮЛ или ЕГРИП, или, дескать, налог не перечислен поставщиком в бюджет. Во всех указанных случаях доводы чиновников несостоятельны. Дело в том, что Налоговый кодекс не ставит право на вычет в зависимость от того, уплачен налог поставщиком в бюджет или нет. То же можно сказать и о местонахождении контрагентов, наличии их в реестрах и сдаче ими отчетности. Подтверждает правоту такого подхода и арбитражная практика.

Скажем, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 3 мая 2006 г. N А19-27879/0511-Ф02-1916/06-С1 по делу N А19-27879/05-11 пришел к выводу, что, если поставщик не представляет в налоговую инспекцию отчетность и не перечисляет НДС в бюджет, это не повод лишать покупателя вычета налога. Причем к такому выводу суды приходили практически во всех федеральных арбитражных округах.

По поводу отказа в вычете НДС покупателю при отсутствии данных о поставщике в ЕГРЮЛ или ЕГРИП также есть судебная практика. Правда, довольно противоречивая. Суды, в большинстве случаев признавая, что покупатель не может быть ответственным за действия или бездействие поставщика, тем не менее подчеркивают, что счет-фактура, на основании которого производится зачет НДС, должен содержать достоверные сведения. Следовательно, если поставщик не зарегистрирован в реестре юрлиц, то и счета-фактуры, выписанные от его имени, не могут быть документами, на основании которых можно получить вычет НДС. К такому выводу, скажем, приходили суды в Постановлениях ФАС Уральского округа от 15 ноября 2006 г. N Ф095595/06-С2 по делу N А47-582/06, ФАС Поволжского округа от 25 октября 2006 г. по делу N А1215344/05-С36, ФАС Северо-Западного округа от 6 декабря 2006 г. по делу N А66-945/2006 и т.д.

Некоторые суды налогоплательщиков поддерживают. В качестве примера можно привести

Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11 декабря 2006 г. N Ф04-8106/2006(29045-

А27-41) по делу N А27-7562/2006-5, ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2006 г. N А1924391/05-11-Ф02-515/06-С1 по делу N А19-24391/05-11, ФАС Западно-Сибирского округа от 13

июня 2006 г. N Ф04-3435/2006(23409-А27-34) по делу N А27-457/06-6.

7.6.2. Вычет при отсутствии реализации

Спор по поводу того, можно ли возместить НДС, если в отчетном периоде у организации не было выручки от реализации продукции (работ, услуг), ведется давно. Чиновники, понятное дело, настаивают на том, что в данном случае ни о каком возмещении речи быть не может (в качестве примера можно привести Письмо Минфина России от 21 декабря 2004 г. N 03-04-11/228). Логика чиновников такова.

В п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ сказано: "Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения... подлежит возмещению налогоплательщику...". Если у фирмы в отчетном периоде не было реализации, то налоговая база равна нулю. То есть получается, что вычитать не из чего. А раз так, то нет и права на вычет в этом периоде.

При этом налоговики отмечают, что принять к вычету НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам, можно будет в следующих налоговых периодах, как только у фирмы будет реализация.

Между тем суды чиновников не поддерживают. В качестве примера можно привести

Постановление Президиума ВАС РФ от 3 мая 2006 г. N 14996/05 по делу N А06-2102у-4/04нр. Суд указал, что реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Действительно, в п. 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ говорится, что общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода. А п. п. 1 и 2 ст. 171 Кодекса устанавливают, что организация вправе уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты. А по итогам каждого налогового периода фирмы обязаны подавать декларацию по НДС. Следовательно, определять, сколько причитается к уплате в бюджет, нужно независимо от того, была реализация в том периоде, за который подают декларацию, или нет. И если сумма налоговых вычетов превысила размер начисленного НДС, то разницу нужно возместить организации (п. п. 1, 3 ст. 176 Налогового кодекса РФ). То есть фирма имеет полное право требовать от налоговиков вернуть деньги на расчетный счет или зачесть их в счет уплаты по другим федеральным налогам.

7.6.3. НДС предъявлен лицом, которое не является налогоплательщиком

Есть категории лиц, которые НДС не платят. В частности, это компании и предприниматели, которые пользуются освобождением по ст. 145 Налогового кодекса РФ или применяют спецрежимы. Согласно п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ, если лица, не являющиеся плательщиками налога, все-таки выставляют счет-фактуру с НДС, они обязаны заплатить его в бюджет. Возникает вопрос, могут ли тогда их покупатели принять этот налог к вычету. Чиновники отвечают на этот вопрос отрицательно (Письмо ФНС России от 17 мая 2005 г. N ММ-6-03/404@). Дескать, счет-фактура неплательщика с выделенной суммой налога не может служить основанием для вычета. Причем налоговиков не смущает тот факт, что НДС в бюджет попадает.

Судьи в данном случае на стороне налогоплательщиков. И опять же арбитры ссылаются на нормы Налогового кодекса РФ: закон не предусматривает возможности отказа в вычете НДС, если продавец не является налогоплательщиком. К такому выводу пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 9 ноября 2006 г. N А19-15156/06-52-Ф02-5920/06-С1 по делу N А1915156/06-52. Согласны с коллегами и судьи других округов. См., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27 декабря 2006 г. N Ф04-8538/2006(29578-А02-42) по делу N А02395/06, ФАС Поволжского округа от 19 апреля 2006 г. по делу N А55-21067/05-34, ФАС Уральского округа от 2 августа 2006 г. N Ф09-2793/06-С7 по делу N А47-12835/04.

Теперь к более конкретным ситуациям.

Так, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 28 декабря 2006 г. по делу N А8215226/2005-99 пришел к выводу, что налогоплательщик обоснованно принял к вычету НДС, выделенный в счете-фактуре отделом вневедомственной охраны. При этом тот факт, что оказание охранных услуг по НДС льготируется, а значит, отдел не должен был выделять НДС в счетахфактурах, по мнению судей, на вычет у покупателя влиять не должен.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 4 декабря 2006 г. N А42-8562/2005 суд согласился с тем, что вычет НДС был произведен правомерно. Даже при условии, что счет-

фактура был выставлен за услуги по ремонту морских судов в период стоянки в портах (согласно пп. 23 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ реализация подобных услуг на территории Российской Федерации НДС не облагается).

7.6.4. Вычет НДС при условии отсутствия у поставщика необходимых лицензий

Нередко чиновники отказывают в вычете на том основании, что у поставщика отсутствует лицензия на тот или иной вид деятельности. По логике фискалов, раз для ведения бизнеса нужна лицензия, то ее отсутствие делает деятельность незаконной. А значит, и получить вычет по счетуфактуре, выписанному таким контрагентом, нельзя.

Суды опровергают такие утверждения. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18 июля 2006 г. N А19-43897/05-15-Ф02-3524/06-С1 по делу N А19-43897/05-15. Здесь судьи вынесли такой вердикт: "Отсутствие у контрагента налогоплательщика лицензии на осуществление перевозки товара автомобильным транспортом, а также лицензионных карточек не является обстоятельством, с которым законодатель связывает право налогоплательщика на применение вычетов по налогу на добавленную стоимость, уплаченному поставщику".

Аналогично решили в пользу налогоплательщиков подобные споры и суды ФАС Дальневосточного округа в Постановлениях от 25 января 2006 г. по делу N Ф03-А37/05-2/4562, ФАС Северо-Западного округа от 9 марта 2006 г. по делу N А56-20618/2005.

7.6.5. Споры по поводу момента вычета НДС

НДС можно поставить к вычету, как только будут выполнены для этого все условия. При этом воспользоваться своим правом можно и позже того момента, когда оно возникло.

Это признают суды на самом высоком уровне. Представляется интересным Постановление

Президиума ВАС РФ от 31 января 2006 г. N 10807/05 по делу N А40-40577/04-98-426.

Ни из Налогового кодекса, ни из нормативных актов, регламентирующих порядок заполнения деклараций, не вытекает, что компания обязана предъявлять к вычету НДС. Поэтому организация может применить право на вычет и позже, в другом налоговом периоде.

Аналогичные выводы делают и федеральные арбитражные суды округов. См., например,

Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27 апреля 2006 г. N Ф04-1484/2006(21849-А457), от 20 декабря 2005 г. N Ф04-9147/2005(17932-А27-27), от 12 декабря 2005 г. N Ф046013/2005(16701-А27-14), от 21 ноября 2005 г. N Ф04-8309/2005(17052-А46-34) и Постановление

ФАС Центрального округа от 11 мая 2006 г. N А09-13386/05-22.

Справедливости ради стоит отметить, что есть и противоположная арбитражная практика. Так, ФАС Восточно-Сибирского, Московского и Северо-Кавказского округов указывают на недопустимость применения вычета в последующих периодах. По мнению судей, плательщик, своевременно не применивший вычет, должен будет подать уточненную декларацию за тот период, в котором возникло право на вычет. В качестве примеров стоит упомянуть такие дела: Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 мая 2006 г. N А19-16571/05-24-Ф02-1924/06С1 и от 29 декабря 2005 г. N А19-19821/03-45-Ф02-6576/05-С1, Московского округа от 6 марта 2006 г. N КА-А40/1166-06 и Северо-Кавказского округа от 13 марта 2006 г. N Ф08-706/2006-313А.

Еще одна проблема связана с моментом вычета налога, если в счет-фактуру вносились изменения. Чиновники настаивают, что вычет следует производить в периоде, когда исправляли счета-фактуры (см., например, Письма ФНС России от 19 октября 2005 г. N ММ-6-03/886@, Минфина России от 21 марта 2006 г. N 03-04-09/05). Следовательно, придется представлять и уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором исправленный счет-фактура был зарегистрирован в книге покупок. Надо сказать, что согласны с таким подходом и некоторые суды (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 мая 2006 г. N А74-3299/05-Ф02-1838/06С1 по делу N А74-3299/05, ФАС Дальневосточного округа от 1 июня 2006 г., 25 мая 2006 г. N Ф03А04/06-2/1434 по делу N А04-9592/05-1/1147).

Другие суды приходили к выводу, что право на вычет появляется в период совершения хозяйственной операции. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 17 ноября 2006 г. по делу N А56-29170/2005 не согласился с чиновниками и пришел к выводу, что утверждение, согласно которому НДС по исправленным счетам-фактурам может быть предъявлен к вычету только в период исправления ошибки, не соответствует нормам ст. 54 Налогового кодекса РФ. Согласились с коллегами и представители ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 16 января 2006 г. N А79-3814/2005.

7.6.6. Отсутствуют первичные документы или они составлены с ошибками

Одним из условий, которое нужно выполнить, чтобы принять НДС к вычету, является факт оприходования товаров или принятия к учету работ, услуг, имущественных прав. Тут возникает вопрос: а если такие бумаги отсутствуют, может ли налогоплательщик рассчитывать на вычет налога?

Все зависит от того, как оформлены документы по сделке. Скажем, товарно-транспортная накладная может не оформляться, если заключен договор купли-продажи и поставки, местом исполнения которых (местом передачи товара) является место нахождения покупателя, и последний не участвует в отношениях по перевозке груза. В этом случае для оприходования приобретенного товара достаточно иметь только товарную накладную. Так как эти документы присутствовали, то отказать в вычете на том основании, что факт оприходования не подтвержден, налоговики были не вправе. К такому выводу пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 13 июня 2006 г. N А19-21136/05-52-Ф02-2736/06-С1 по делу N А19-21136/05-52.

Надо сказать, что это не единичное решение. К подобным выводам судьи приходили и раньше. См., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 декабря 2006 г. N А19-14636/06-18-Ф02-6983/06-С1 по делу N А19-14636/06-18, ФАС Западно-Сибирского округа от

14 ноября 2006 г. N Ф04-7566/2006(28403-А45-3) по делу N А45-8675/06-12/336, ФАС Московского округа от 19 октября 2006 г. N КА-А40/10202-06 по делу N А40-22554/06-129, ФАС СевероЗападного округа от 18.01.2007 по делу N А56-17625/2006.