17.2. налогообложение малого предпринимательства в россии

17.2. налогообложение малого предпринимательства в россии

Для российских предприятий и организаций, относящихся к категории малых предприятий, возможно налогообложение по трем моделям.

Первая модель — налогообложение малых предприятий по той же схеме, что и всех иных, с учетом некоторого количества дополнительных льгот, которые предоставляются этой категории организаций в рамках Налогового кодекса РФ и тех Законов о налогах, которые действуют в дополнение к нему.

Вторая модель — налогообложение предприятий и организаций, а также индивидуальных предпринимателей, перешедших на упрощенную систему учета и отчетности. Переход на эту модель налогообложения осуществляется организацией, соответствующей определенным критериям, исходя из желания налогоплательщика.

Третья модель — обложение единым налогом на вмененный доход. Эта модель относится к определенному кругу малых предприятий и носит обязательный характер. Если закон устанавливает, что для той или иной группы предприятий вводится единый налог, то у налогоплательщиков нет возможности выбора: они переводятся на эту систему в обязательном порядке.

Мы не будем рассматривать первую модель, поскольку она в значительной мере уже была освещена при рассмотрении отдельных налогов и тех дополнительных режимов, которые предполагает законодательство для малых предприятий при уплате этих налогов (см., например, гл. 9 и 10).

Остановимся на рассмотрении налогообложения при упрощенной системе учета и отчетности и при едином налоге на вмененный доход.

Прежде всего взаимодействие нормативных актов, регулирующих эти два налога, и Налогового кодекса РФ еще не установлено в юридически исчерпывающем виде. В ст. 13—15 первой части Налогового кодекса РФ ни налога при упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, ни единого налога на вмененный доход нет. Единственной позицией, которую можно рассматривать как законодательную базу для введения этих двух налогов, является наличие в ст. 18 Кодекса, в разделе о специальных налоговых режимах, положения, предусматривающего возможность введения специального налогового режима для субъектов малого предпринимательства. Это позволяет сегодня рассматривать указанные два налога как специальные налоговые режимы для малого предпринимательства.

17.2.1. Упрощенная система налогообложения,

учета и отчетности

Условия и порядок исчисления и уплаты налогов при упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности регламентируются Законом РФ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности», принятым еще 29.12.95. А также рядом законодательных актов субъектов РФ, которые были приняты в его развитие.

Доля поступлений от единого налога, взимаемого при упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, в доходах консолидированного бюджета России относительно невелика. По итогам 1999 г. поступления этого налога составили всего 0,6\% доходов консолидированного бюджета. Доля этого налога в доходах бюджетов субъектов Федерации была выше — 0,9\%.

Суть упрощенной системы сводится к замене для определенной категории малых предприятий большинства федеральных, региональных и местных налогов единым налогом, исчисляемым по результатам хозяйственной деятельности за отчетный период.

Для организаций, перешедших на упрощенную систему, отменяются:

• НДС;

• налог с продаж;

• налог на прибыль предприятий и организаций;

• налог на имущество предприятий;

• земельный налог;

• налог на пользователей автомобильных дорог;

• ряд иных налогов и сборов.

Сегодня фактически предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, кроме единого налога уплачивают:

• таможенные платежи;

• государственные пошлины;

• лицензионные сборы;

• единый социальный налог.

Для индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица упрощенная система налогообложения предусматривает замену уплаты только одного налога — налога на доходы физических лиц.

Организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, предоставляется право оформления первичных документов бухгалтерской отчетности и ведения книги учета доходов и расходов по упрощенной форме, в том числе без применения способа двойной записи, плана счетов и соблюдения иных требований, предусмотренных действующим положением о ведении бухучета.

Налогоплательщики при упрощенной системе налогообложения определяются заявительным образом. Для перехода организации на упрощенную систему необходимо, чтобы она, во-первых, удовлетворяла ряду критериев и, во-вторых, выразила желание перейти на эту систему, подав заявление на право применения упрощенной системы.

Рассмотрим основные критерии, которым должна соответствовать организация, чтобы она получила право на использование упрощенной системы.

1. На упрощенную систему могут переходить только малые предприятия. В соответствии с Федеральным законом «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» под субъектами малого предпринимательства понимаются только коммерческие организации. Некоммерческие организации, занимающиеся предпринимательской деятельностью, даже при соблюдении всех остальных критериев не относятся к субъектам малого предпринимательства, а значит, не могут претендовать на использование этой модели налогообложения.

2. Необходимо, чтобы организация удовлетворяла требованиям, касающимся уставного капитала. В уставном капитале малых предприятий доля участия Российской Федерации, ее субъектов, общественных и религиозных организаций и объединений, благотворительных и иных фондов не должна превышать 25\%. Кроме того, доля участия одного или нескольких юридических лиц, не являющихся субъектами малого предпринимательства, не должна превышать 25\%. Фактически это то же самое ограничение, которое используется при определении права на получение налоговых льгот для малых предприятий в рамках налогообложения налогом на прибыль предприятий.

Установлено ограничение по видам деятельности. Под действие упрощенной системы налогообложения не могут подпасть:

• организации, занятые производством подакцизной продукции;

• организации, созданные на базе ликвидированных структурных

подразделений действующих предприятий;

• кредитные организации, страховщики, инвестиционные фонды,

профессиональные участники рынка ценных бумаг, предприятия

игорного и развлекательного бизнеса, а также некоторых других

категорий.

Для этих организаций действует запрет на переход на упрощенную систему налогообложения независимо от того, какую (пусть даже самую незначительную) долю составляют указанные виды деятельности. Положение о невозможности перехода на эту систему предприятий, производящих подакцизную продукцию, не распространяется на торговые предприятия. Торговые организации, реализующие подакцизную продукцию, могут перейти на упрощенную систему, если они удовлетворяют остальным требованиям.

4. Действует ограничение по размеру валовой выручки. Чтобы организация имела право перейти на упрощенную систему налогообложения, в течение предшествующего года размер валовой выручки данного налогоплательщика не должен превышать 100 тыс. ММОТ на 1-й день квартала, в котором происходит подача заявления.

Это положение отнюдь не означает, что на упрощенную систему может перейти только предприятие, проработавшее какой-то срок в общей системе налогообложения. Предусмотрен определенный порядок, когда вновь созданное предприятие может подать заявление и сразу перейти к использованию упрощенной системы.

Организация остается налогоплательщиком по упрощенной системе только до тех пор, пока ее валовая выручка не превысит установленного предела. Если это произойдет, то до конца текущего года организация останется плательщиком по упрощенной системе, а с нового года будет переведена на общий порядок исчисления и уплаты налогов.

5. Установлена предельная численность занятых для перехода на упрощенную систему: 15 человек независимо от вида деятельности. При этом предельная численность включает занятых по договорам гражданско-правового характера, в филиалах и иных подразделениях, а также внешних совместителей.

Если в каком-то квартале в течение года, когда организация работала по упрощенной системе учета и налогообложения, численность занятых оказалось превышенной, то возврат к общей модели налогообложения осуществляется с квартала, следующего за тем, когда это превышение возникло.

Объектом налогообложения единым налогом при упрощенной системе по федеральному законодательству является либо валовая выручка, полученная за отчетный период, либо совокупный доход. Субъекты Федерации принимают окончательное решение о том, что именно явится объектом налогообложения на территории конкретного региона.

Валовая выручка как объект, налогообложения представляет собой сумму:

выручки от реализации товаров (работ, услуг);

— продажной цены имущества, реализованного за отчетный период;

— внереализационных доходов.

Пример 66. Допустим, что организации А и Б собираются подавать

заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, учета и

отчетности с 1 января. Предположим, что минимальный размер оплаты труда

по состоянию на 1 января 2000 г. ММОТ 83,49 руб. Тогда предельный размер

валовой выручки для получения права на переход к упрощенной системе

учета и отчетности составит 8349 тыс. руб. (100 тыс. ММОТ).

Известно, что А и Б имели в течение года следующие доходы,

тыс. руб.:

А Б

Выручка от реализации:

товаров (работ, услуг) ................4586 7536

имущества................................... 2698 548

Внереализационные доходы.............1236 112

Итого................................................… 8520 8196

Из этих двух организаций только Б может перейти на налогообложение по

упрощенной системе, поскольку валовая выручка у этой организации меньше

установленного законодательством предела (8349 тыс. руб.). Но это будет

возможно при соблюдении всех остальных требований.

Совокупный доход для целей налогообложения исчисляется как разность между валовой выручкой и определенными статьями расходов, к которым относятся:

• стоимость использованных в процессе производства товаров (работ,

услуг), сырья, материалов, комплектующих изделий;

• стоимость приобретенных товаров;

• стоимость топлива;

• стоимость текущего ремонта;

• стоимость оказанных услуг;

• эксплуатационные расходы;

• затраты на аренду помещений, используемых для производственной и

коммерческой деятельности;

• затраты на аренду транспортных средств;

• расходы на уплату процентов за пользование кредитными ресурсами (в

пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ плюс три процентных

пункта);

• таможенные платежи;

• уплаченные лицензионные сборы;

• уплаченный единый социальный налог;

• некоторые иные виды затрат.

Федеральное законодательство устанавливает максимальные ставки единого налога при упрощенной системе налогообложения учета и отчетности. Субъекты Федерации, принимая решение о том, что именно будет составлять объект налогообложения, должны определить и конкретную налоговую ставку по этому налогу в пределах, установленных федеральным законодательством.

Федеральные налоговые ставки:

10\% — при обложении валовой выручки (в федеральный бюджет зачисляется 3,33\% суммы валовой выручки);

30\% — при обложении совокупного дохода (в федеральный бюджет зачисляется 10\% совокупного дохода).

Органы власти субъектов Федерации имеют право кроме налоговых ставок устанавливать пропорции расщепления сумм поступающего налога между местными бюджетами и бюджетом субъекта Федерации.

В зависимости от вида осуществляемой организациями деятельности органы власти субъектов Федерации вместо установления объектов и налоговых ставок вправе установить расчетный порядок определения единого налога на основе показателей по типичным организациям-представителям. При этом подлежащий уплате единый налог не может быть меньше определенных расчетным путем. Данное положение, содержащееся в тексте Закона об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, фактически получило развитие при определении порядка исчисления единого налога на вмененный доход, о котором речь пойдет далее.

Кроме того, субъекты Федерации имеют право устанавливать льготы и (или) льготный порядок по уплате единого налога для отдельных категорий плательщиков в пределах объема налоговых поступлений, подлежащих зачислению в доход бюджета субъекта федерации и местные бюджеты.

Наиболее серьезным стимулом при переходе на упрощенную систему могло бы стать существенное сокращение количества документов и форм, которые необходимо заполнять при расчете различных налогов, а также упрощение системы учета.

Официальным документом, удостоверяющим право применения организацией упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, является патент. Патент выдается сроком на один календарный год. Годовая стоимость патента определяется исходя из ставок единого налога и видов деятельности предприятий решением органа государственной власти субъекта Федерации. Приобретение патента или выплата стоимости патента фактически представляет собой форму авансовых платежей по единому налогу при упрощенной системе налогообложения.

Годовая стоимость патента выплачивается организациями и индивидуальными предпринимателями ежеквартально, а оплата стоимости патента засчитывается в счет обязательства по уплате единого налога.

Приходится констатировать, что, хотя Закон об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности действует с 1996 г., лишь очень незначительная часть предприятий, имеющих право воспользоваться этой моделью, перешла на упрощенную систему налогообложения. Очевидно, что предложенных в этом Законе стимулов оказалось недостаточно.

17.2.2. Налог на вмененный доход

Единый налог на вмененный доход — один из наиболее «молодых» налогов российской налоговой системы. Он был введен Федеральным законом от 31.07.98 «О едином налоге на вмененный доход». Этот Закон носит рамочный характер, т. е. определяет основные принципы налогообложения вмененного дохода предприятий, организаций и индивидуальных предпринимателей, занимающихся определенными видами деятельности.

Основная цель, которую преследовало государство, вводя этот налог, — привлечение к налоговой обязанности тех лиц и предприятий, которые в силу специфики своей деятельности обладают наиболее широкими возможностями уклоняться от уплаты налога, а контроль за этими предприятиями настолько дорогостоящ и трудоемок, что по расходам может оказаться сопоставим с доходами, выявляемыми по результатам проверок.

Единый налог на вмененный доход является региональным (субъектов Федерации) и вводится в действие нормативно-правовыми актами органов государственной власти субъектов Федерации. Еще в 1999 г. 35 из 89 субъектов Федерации ввели на своей территории этот налог. Однако его доля в доходах консолидированного бюджета и в 2000 г. все еще оставалась незначительной — 0,5\% доходов консолидированного бюджета. Как видно из приведенных данных, объемы поступлений единого налога на вмененный доход и единого налога при упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности примерно одинаковы.

Права субъектов Федерации при введении единого налога на вмененный доход на своей территории заключаются в:

• определении сфер предпринимательской деятельности, подлежащих

обложению единым налогом;

• определении размера вмененного дохода и иных составляющих формул

расчета сумм единого налога, кроме налоговой ставки — она жестко

устанавливается федеральным законодательством;

• установлении перечня налоговых льгот;

• определении порядка и сроков уплаты единого налога;

• определении иных особенностей уплаты единого налога на территории

конкретного субъекта РФ.

Налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются следующие категории лиц, осуществляющие некоторые виды деятельности.

Юридические лица — организации, занимающиеся такими видами деятельности, как:

• оказание бытовых услуг населению (ремонт обуви, изделий из кожи,

меха, пошив и ремонт одежды, ремонт часов и ювелирных изделий,

бытовой техники, машин, оборудования и приборов, фото-, кинои

другие услуги);

• парикмахерские, медицинские, косметологические, зоои ветеринарные

услуги;

• общественное питание, если численность занятых составляет менее 50

человек;

• розничная торговля через магазины (если численность занятых

составляет не более 30 человек), палатки, рынки, лотки и т. п.;

• розничная выездная (нестационарная) торговля ГСМ;

• оказание услуг по предоставлению автостоянок и гаражей,

• оказание транспортных услуг организациями с численностью занятых

до 100 человек, а также некоторые иные виды деятельности.

Физические лица — индивидуальные предприниматели, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, кроме перечисленных выше сфер деятельности также:

• в сфере оказания ремонтно-строительных услуг (строительство зданий и

сооружений или их частей, оборудование зданий, подготовка

строительного участка, благоустройство территории и т. п.);

• сдачей внаем помещений;

• оказанием консультационных, аудиторских, бухгалтерских и

юридических услуг;

• оказанием услуг по обучению, репетиторству, преподаванию или иной

деятельности в области образования.

Необходимо обратить внимание на то, что на уплату единого налога с вмененного дохода переводятся как в целом организация (если занимается только одним видом деятельности), так и ее филиалы или представительства (если осуществляется несколько видов деятельности). Организация, в состав которой входят филиалы, должна встать на налоговый учет по месту регистрации как своей, так и всех своих филиалов. Соответственно, и уплата единого налога будет производиться этой организацией по местам регистрации ее и филиалов.

При переводе предприятий на уплату единого налога на вмененный доход для них отменяются все налоги, кроме:

• государственной пошлины;

• таможенных пошлин и иных таможенных платежей;

• лицензионных и регистрационных сборов;

• налога с владельцев транспортных средств;

• земельного налога;

• налога на доходы, уплачиваемого физическими лицами,

осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования

юридического лица, с любых доходов, кроме тех, по которым

осуществляется уплата единого налога. Это положение означает, что

если предприниматель оказывает два вида услуг, например юридические

услуги, по которым он переведен на уплату налога на вмененный доход,

и услуги на рынке ценных бумаг, то по доходам от второй категории

услуг он обязан уплачивать налог на доходы физических лиц;

• удержанных сумм подоходного налога, а также НДС и налога из

источника в Российской Федерации, когда это установлено

законодательством. Это относится, например, к такой ситуации: человек

работает на основном месте, например в НИИ, где получает заработную

плату, и одновременно зарегистрирован в качестве индивидуального

предпринимателя. Допустим, что как индивидуальный

предприниматель, оказывающий консультационные услуги, он

переведен на уплату единого налога на вмененный доход. В этом случае

он будет платить налог на вмененный доход и подоходный налог с

физических лиц, который будет удерживаться с его заработной платы в

НИИ.

Объектом налогообложения единым налогом на вмененный доход является, как это следует из названия, вмененный доход на очередной календарный год.

Под вмененным доходом в действующем законодательстве понимается потенциально возможный валовой доход за вычетом потенциально необходимых затрат, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение такого дохода, на основе:

• статистических исследований;

• проверок налоговых или иных государственных органов;

• оценки независимыми организациями.

Это означает, что объектом налогообложения является не реальный доход, который получила та или иная организация в результате своей деятельности, а некоторая расчетная величина. Предполагается, что доход организации, вида деятельности, зависит от:

• численности занятых;

• площади занимаемого помещения;

• местонахождения предприятия (в центре города или на окраине в жилом

районе);

• параметров, которые косвенно могут характеризовать доходность

предприятий.

Сумма вмененного дохода определяется по формуле:

М= C • N • D • E • F • J,

где М — сумма вмененного дохода;

С— базовая доходность на единицу физического показателя (условная

доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу

физического показателя, характеризующего вид деятельности в разных

сопоставимых условиях — единица площади, численность работающих,

единица производственной мощности и др.);

N — количество единиц соответствующего физического показателя;

D — повышающий (понижающий) коэффициент, учитывающий

особенности подвидов деятельности (например, при оказании ремонтностроительных услуг подвидами этой деятельности могут быть

строительство завершенных зданий, подготовка строительного участка,

благоустройство территории и др.; в торговле такими подвидами могут

быть торговля продовольственными, промышленными товарами и т. д.);

Е — повышающий (понижающий) коэффициент, учитывающий

особенности ведения предпринимательской деятельности в различных

группах регионов (так, вероятно, доходность предпринимательской

деятельности в Москве будет выше, чем в Псковской области);

F— повышающий (понижающий) коэффициент, учитывающий

особенности ведения предпринимательской деятельности в зависимости

от типа населенного пункта (столичные регионы, города с населением

свыше 1 млн человек, от 300 тыс. до 1 млн человек, населенные пункты,

имеющие статус городов, поселки городского типа, прочие населенные

пункты);

J — повышающий (понижающий) коэффициент, учитывающий

особенности ведения предпринимательской деятельности в зависимости

от дислокации предприятия («спальные», промышленные, пригородные,

окраинные районы, «среднее кольцо» населенного пункта, центр

населенного пункта, базовые магистрали, территории вокзалов и

аэропортов и т. д.).

Физические показатели, используемые для характеристики того или иного вида деятельности, приведены в табл. 15.

Приведем некоторые примеры значений коэффициентов, рекомендуемых к использованию федеральным законодательством.

Корректирующий коэффициент подвидов деятельности (D) варьируется от 1 до 2 по таким видам деятельности, как парикмахерские услуги, медицинские и ветеринарные услуги, оказание бухгалтерских, юридических услуг, услуг в области обучения и др. Для торговли этот коэффициент варьируется также от 1 до 2, а для общественного питания — от 0,5 до 2, максимальный коэффициент для строительных услуг может составлять 6.

Региональный корректирующий коэффициент (E) варьируется от 0,5—0,8 для таких субъектов Федерации, как Республика Мордовия, Саратовская, Ульяновская области, Республика Дагестан и др., до 2— 3 для Москвы и Ямало-Ненецкого автономного округа.

Таблица 15

Показатели, используемые для характеристики видов деятельности при налогообложении вмененного дохода

Региональный коэффициент типа населенного пункта (F) варьируется от 0,2—0,5 для прочих населенных пунктов до 0,9—1 для столичных регионов.

Региональный корректирующий коэффициент дислокации предприятия внутри населенного пункта (J) варьируется от 1,1—1,4 для спальных районов городов до 1,5—2 для центральной части городов.

При определении суммы вмененного дохода могут также учитываться показатели, отражающие ассортимент реализуемой продукции, качество предоставляемых услуг, время работы в течение суток, качество занимаемого помещения, производительность используемых машин и оборудования, количество видов деятельности, осуществляемых налогоплательщиком, уровень инфляции и др.

При принятии решений о конкретных коэффициентах для расчета суммы единого налога на вмененный доход субъектами Федерации могут использоваться отдельно или в разных сочетаниях три метода расчета.

Первый метод (А) основан на обработке существующей статистической информации о результатах хозяйственной деятельности организаций (предпринимателей), осуществляющих указанные виды деятельности.

Второй метод (Б) основан на обработке информации налоговых органов о фактически поступивших суммах налоговых платежей от организаций, осуществляющих указанные выше виды деятельности.

И наконец, третий метод (В) основан на использовании рекомендуемых показателей базовой доходности единицы физического параметра и повышающих (понижающих) коэффициентов. Как правило, субъекты Федерации используют преимущественно метод В при разработке региональных положений единого налога на вмененный доход.

Проиллюстрируем возможный вариант определения суммы вмененного дохода, подлежащей уплате в бюджет.

Пример 67. Торговое предприятие, осуществляет торговую деятельность

через павильон площадью 12 м2. Павильон расположен в Вологодской

области (Е=0,9), в поселке городского типа (F = 0,5) на окраине (J = 1,4).

Коэффициент подвидов деятельности равен 2.

Пусть базовая доходность для данного вида деятельности равна

36 тыс. руб.

Тогда величина вмененного дохода М = 36 тыс. • 2 • 0,9 • 0,5 • 1,4= 45,36

тыс. руб.

Налоговая ставка установлена федеральным законодательством и

является единой для всех видов деятельности и всех регионов России. Ее

величина составляет 20\%.

Таким образом, данное торговое предприятие должно будет уплатить

единый налог на вмененный доход в 45 360 • 0,2 = 9072 руб.

Налогоплательщик может уплатить единый налог авансовым перечислением его суммы за 3, 6, 9 или 12 месяцев года. В этом случае сумма единого налога, подлежащая уплате, уменьшается соответственно на 2, 5, 8 и 11\%.

Документом, подтверждающим уплату налогоплательщиком единого налога на вмененный доход, является свидетельство о его уплате. На каждый вид предпринимательской деятельности выдается отдельное свидетельство. Если налогоплательщик имеет два и более отдельно расположенных места осуществления предпринимательской деятельности (торговые палатки, ларьки, рестораны и т. п.), то на каждое из них он должен иметь отдельное свидетельство.

Суммы единого налога на вмененный доход, поступающие в бюджетную систему, распределяются следующим образом:

25\% — в федеральный бюджет, из них 4\% (процентных пункта)

направляется в Федеральный дорожный фонд;

50\% — в бюджеты субъектов Федерации, из них 15\% (процентных

пунктов) может направляться в соответствии с решениями субъектов РФ

в дорожные фонды;

25\% — в государственные внебюджетные фонды, в том числе 22,725\%

(процентных пункта) направляется в Пенсионный фонд РФ.