Страница 65

выборка не должна содержать нулевые или отрицательные величины (отрицательные величины возникают, как правило, при наличии исправительных проводок и различного рода корректировок) — в противном случае проводятся специальные процедуры, которые значительно отличаются от основных процедур программы аудита;

состоит ли вся совокупность из более мелких подсовокупностей, которые в целях избежания высокого риска необходимо рассмотреть отдельно. Например, при проверке правильности отражения дебиторской задолженности наиболее рациональным было бы рассмотреть отдельно расчеты с дочерними предприятиями и расчеты с прочими дебиторами и кредиторами.

Определение выборки зависит прежде всего от цели проводимого анализа, а также риска, который необходимо учесть применительно к каждой процедуре.

Существует несколько методов определения выборки:

статистический метод;

нестатистический метод;

проверка без применения выборочного метода.

Статистический выборочный метод может применяться для достижения следующих целей:

1) обнаружения искажений или отклонений, проявляющихся в совокупности с определенной частотой и в определенном количестве;

2) оценки масштабов распространения обнаруженных искажений или отклонений.

Для определения образца аудитору требуется не вся находящаяся в его распоряжении информация, а только та ее часть, которая позволит ему получить, а затем и оценить доказательства некоторых характеристик рассматриваемой выборки. С этой целью применение независимых аналитических процедур ограничивается анализом менее чем 100% всей совокупности рассматриваемой выборки. Подобное ограничение объясняется тем, что отдельные статьи образца, которые выбраны для проведения теста, — это репрезентативная (представительная) выборка, т.е. все статьи должны иметь одинаковую вероятность быть выбранными. Этот критерий обусловлен требованием обязывающего аудитора проецировать результаты выборочной проверки на совокупность.

Риск, который в этом случае необходимо учитывать при планировании процедуры проверки, — это риск необнаружения. В этой связи, чтобы уменьшить риск, необходимо выбрать образец таким образом, чтобы быть уверенным в том, что обнаруженные искажения не превышают допустимого уровня. Это означает, что если в результате проведения независимых процедур искажения не были выявлены, то искажения, существующие во всей выборке, не превышают допустимого уровня.

Существует некоторая зависимость между риском необнаружения и степенью достоверности полученного результата. Эта зависимость была установлена с помощью различных методов, активно используемых в статистике и теории вероятностей. Аналитическим путем были выведены следующие соотношения:

Риск необнаружения (Risk), %

Степень достоверности (Assurance), %

Фактор риска

(R-Factor)

50

14

5

50

86

95

0,7

2,0

3,0

В зависимости от сущности операции и желаемой степени достоверности используется тот или иной фактор риска при выборе аудиторского образца. Если, выбирая аудиторский образец, а следовательно, осуществляя репрезентативную выборку, аудитор планирует получить результат с достоверностью в 95% (предполагается, что признаки, характерные для всей выборки, проявят себя в тестируемом образце с вероятностью 95%), то в этом случае необходимо использовать фактор риска, равный 3.

Как правило, результаты выборочной проверки могут проецироваться лишь на совокупность, из которой определялась выборка. Если для какой-либо совокупности нет возможности отбора, то она не может быть представлена в выборке*.

Применение статистических выборочных методов является одним из сложнейших элементов аудиторской практики, так как требует знания статистических методов анализа, а также использования математического аппарата, но во многом повышает точность анализа и способствует уменьшению риска проверки.

Нестатистический выборочный метод — это анализ по качественным признакам (в данном случае имеется в виду анализ структуры внутреннего управления (контроля) компании-клиента).

Аудитор определяет объем выборки, применяет независимые аудиторские процедуры к элементам выборки и оценивает результаты выборочной проверки, основываясь на собственных суждениях и осведомленности о делах клиента. Основная задача проверки по качественным признакам — выяснение, сколько раз не сработали процедуры, осуществляемые структурой внутреннего управления. Основываясь на повторяемости этого явления в выборке, аудитор оценивает риск контроля.

Проверка без применения выборочного метода осуществляется в тех случаях, когда используются процедуры, к которым выборочный метод не может быть применим. К таким процедурам относятся:

аналитические процедуры;

запросы и наблюдения, используемые при планировании аудита и для проверок управления;

100-процентная проверка статей баланса или определенного класса операций.

Основная цель использования этого метода анализа — проверка отражения определенного класса операций в системе учета предприятия-клиента. Аудитор прослеживает движение одного или нескольких видов операций, проверяя соответствующие документы и записи.

Проверка подобного типа может быть использована в первую очередь в том случае, когда большая часть суммы баланса сконцентрирована в сравнительно небольшом количестве ключевых элементов, поэтому даже полное искажение оставшихся элементов баланса не окажет существенного влияния на финансовый отчет.