2.6. нормативный метод калькулирования затрат

2.6. нормативный метод калькулирования затрат

Учет прямых затрат по видам продукции

Нормативная себестоимость единицы продукции всегда рассчитывается исходя из нормативных затрат £норм и нормативного выпуска продукции #норм :

S Sв

S = норм норм (2 1)

ед = N '

норм

где ^норм нормативные возвратные отходы (потери).

Потери бывают: а) нормативные возвратные и безвозвратные; б) сверхнормативные исправимые и неисправимые.

Нормативные потери связанны с особенностями технологии и являются неизбежными. Повлиять на их величину может только смена самой технологии. Возвратные нормативные потери это те промышленные отходы, которые можно продать на сторону по низким ценам, т. е. по ценам отходов. Например, при механической обработке металла неизбежно появляется стружка и обрезки металла, которые могут быть сданы в металлолом. Нормативные возвратные потери снижают себестоимость продукции, формула (2.1), но это вовсе не означает, что нужно увеличивать величину нормативных потерь. Наоборот, чем ниже уровень нормативных отходов, тем технология более прогрессивная, поскольку сберегает материальные ресурсы. Безвозвратные нормативные потери это промышленные отходы, которые либо не представляют вообще никакой ценности, либо их невозможно уловить. Например, окалина при литье металла; естественная убыль бензина при хранении в цистернах и

т.д.

Сверхнормативные потери это бракованная продукция. Брак возникает по вине неквалифицированного, либо недобросовестного работника. Особенность сверхнормативных потерь в том, что они учитываются по полной коммерческой себестоимости и эти потери должен возместить виновник брака, если брак невозможно исправить. Если брак неокончательный, то этот брак подлежит исправлению во внеурочное время (исправимые потери). Во всех случаях действует основное правило: нормативная себестоимость продукции рассчитывается исходя из нормативных потерь, а все отклонения показываются на специальных бухгалтерских счетах, которые называются контрольными.

К прямым затратам по отношению к данному виду продукции относят затраты на сырье или материалы, включая нормативные и сверхнормативные потери, а также заработную плату основных рабочих. К косвенным, т.е. распределяемым по видам продукции, расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и общепроизводственные расходы при расчете сокращенной себестоимости, а также общехозяйственные и коммерческие при определении полной производственной и коммерческой себестоимости продукции.

Рассмотрим пример учета материальных затрат при наличии нормативных и сверхнормативных потерь. Затраты на обработку в данном примере в расчет не принимаются в целях упрощения ситуации.

Пример. В производстве было израсходовано 3000 кг металла, стоимостью 30 000 р. Нормативные возвратные отходы (стружка и обрезки) предусмотрены по технологии в размере 600 кг. Стружка и обрезки металла реализуются на сторону по цене 3 р./кг. В отчетном периоде времени был допущен брак в количестве 400 кг. Бракованную продукцию можно продать на сторону по цене 6 р./кг. Кроме того, из 600 кг возвратных отходов на сторону было продано только 200 кг. Определить фактическую себестоимость металлоизделий не принимая во внимание затраты на обработку.

Решение. По формуле (2.1) определим нормативную себестоимость одного килограмма металлоизделий:

30 000 600 х 3 3000 600

= 11,75 р./кг.

Очевидно, что стоимость нормативных возвратных отходов составляет 1800 р. (600 кг х 3 р.). Нормативный выход годных металлоизделий, принимая во внимание их вес 2400 кг (3000 кг 600 кг). Фактический выход будет на 400 кг меньше: 2000 кг. Составим контрольный счет «затраты на производство»:

Счет «затраты на производство продукции»

Дебет

1) Поступил металл

Кредит

1) Нормативные возвратные отходы:

стоимостью 30 000

р.

1800 р.

2) Передано на следующий процесс продукции на сумму: 2000 кг х 11,7 5 р./кг = 23 500 р.

3) Брак: 400 кг х 11,75 р./кг = 4 700 р.

Итого: 30 000 р. | Итого: 30 000 р. ~

Следует обратить внимание на то, что как фактический выход годной продукции в количестве 2000 кг, так и брак в количестве 400 кг учитываются по одной и той же нормативной себестоимости 11,75 р./кг.

Проведем отклонения от установленных нормативов по контрольным счетам: «нормативные потери» и «сверхнормативные потери»:

			(убытки)
Итого:1800	Итого: 1800	Итого:	Итого: 4700
		4700

Предприятие несет убытки дважды: во-первых, из-за того, что не вся стружка и обрезки были проданы как лом металла 1200 р.; во-вторых, это убытки от брака в сумме 2300 р. Впоследствии эта сумма должна быть взыскана с виновника брака. Выручка от продажи возвратных отходов и от реализации бракованной продукции должна быть списана в дебет контрольного счета «расчетный счет», а убытки в дебет контрольного счета «прибыль и убытки»:

Счет «расчетный счет» Счет «прибыль и убытки»

Итак, выручка от реализации отходов и бракованной продукции составила 3000 р., а общая сумма убытков 3500 р. Рассчитаем фактическую себестоимость металлоизделий. По денежным средствам:

факт = 30 000 3000 = 13 р./кг. ед 2000

По затратам:

ф = 23500 + 3500 = 13 р./кг.

ед 2000

Фактическая себестоимость оказалась больше нормативной: 13,5 против 11,75 р./кг за счет снижения выпуска годной продукции с 2400 до

2000 кг, а также за счет неполной реализации на сторону стружки и обрезков металла. Если в будущем отходы будут полностью проданы, а виновник брака возместит убытки в сумме 2300 р., то себестоимость металлоизделий будет соответствовать нормативу.

Существуют нестабильные технологические процессы, в которых выход годной продукции подвержен случайным колебаниям. Это некоторые химические процессы, производство полупроводников и т. д. В таких процессах возможен выход продукции сверх установленного норматива. Сверхнормативный выход продукции возможен только за счет соответствующего снижения нормативных отходов. Сверхнормативный выход продукции учитывается по дебету счета «затраты на производство продукции».

Пример. В технологическом процессе было использовано 1200 литров жидкости стоимостью 12 000 р. Нормативные отходы предусмотрены в объеме 200 литров. Нормативные отходы реализуются на сторону по цене 5 р./л. Процесс производства нестабильный и в отчетном периоде удалось добиться сверхнормативного выхода продукции в количестве 50 литров. Осуществить учет затрат и доходов, не принимая во внимание затраты на обработку.

Решение. По формуле (2.1) определим нормативную себестоимость одного литра продукции:

12000 200 х 5 „ ,

Ьед = = 11 р./л.

ед 1200 200

Очевидно, что стоимость нормативных возвратных отходов 1000 р. (200 л х 5 р.). Нормативный выход годной продукции составляет по объему 1000 л (1200 л 200 л) при условии, что не произойдет случайных отклонений. В отчетном периоде такие отклонения произошли в благоприятную сторону, так что фактический выход продукции будет на 50 л больше. Естественно, что объем нормативных потерь будет на 50 л меньше, но это отклонение будет показано только на контрольном счете «нормативные потери». Составим контрольный счет «затраты на производство продукции»:

Счет «затраты на производство продукции»

Дебет

Кредит

Поступила жидкость стоимостью 12

000 р.;

Сверхнормативный выход: 50 л х 11 р./л =

550 р.

Итого: 12 550 р.

Нормативные возвратные отходы: 1000 р.;

Передано на следующий процесс продукции на сумму: 1050 л х 11 р./л = 11 550 р.

Итого: 12 550 р.

Следует обратить внимание на то, что фактический выход годной продукции в количестве 1050 л учитывается по нормативной себестоимости 11 р./л по кредиту счета, а сверхнормативный выход (50 л) по дебету счета «затраты на производство продукции».

Проведем отклонения от установленных нормативов по контрольным счетам: «нормативные потери» и «сверхнормативные доходы»:

Счет «нормативные потери» Счет «сверхнормативные доходы»

Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1) 1000 р.	1) 150 л. х 5	1) 550 р.	1) 550 р.
(с кредита	р./л =	(в кредит	(с дебета
счета	= 750 р. (про-	счета «при-	счета «за-
«затраты»)	дано отходов);	быль и	траты»)
	2) 250 р. (убыт-	убытки»)
	ки)
Итого:	Итого: 1000	Итого: 550	Итого: 550
1000

Предприятие несет с одной стороны убытки из-за того, что произошло снижение нормативных возвратных отходов с 200 л до 150 л (счет «нормативные потери»), а с другой -предприятие имеет дополнительную прибыль от сверхнормативного выхода продукции объемом 50 л стоимостью 550 р. Выручка от продажи возвратных отходов должна быть списана в дебет контрольного счета «расчетный счет». Объемы сверхнормативный выхода продукции -в кредит контрольного счета «прибыль и убытки», убытки от снижения не проданных возвратных отходов в дебет этого же счета:

Счет «расчетный счет»

Счет «прибыль и убытки»

Итак, выручка от реализации отходов составила 750 р., а общая сумма прибыли 300 р. Рассчитаем фактическую себестоимость одного литра продукции. По денежным средствам:

S*T = 12000 " 750 = 10,71 р./л. ед 1050

По затратам:

= 11550 300 = 10,71 р./л.

ед 1050

Фактическая себестоимость оказалась меньше нормативной: 10,71 против 11 р./л за счет увеличения выпуска го ной про укции с 1000 о 1050 л.

Учет косвенных затрат по видам продукции

По ви ам про укции, согласно стан артам бухгалтерского учета, в обязательном поря ке распре еляются только расхо ы по со ержанию и эксплуатации обору ования и общепроиз-во ственные расхо ы. В ирект-костинге это переменные РСЭО и ОПР; в абзорпшен-костинге это общая сумма этих расхо ов. Аналогично РСЭО и ОПР распре еляются меж у остатками про укции на скла е, незавершенным произво ством и реализованной про укци-ей.

При распре елении общепроизво ственных расхо ов или эксплуатационных расхо ов по ви ам про укции можно использовать либо е иную ставку, либо цеховые ставки отнесения косвенных расхо ов. Е иная ставка рассчитывается по нормативным анным в целом по всему пре приятию. Цеховые ставки устанавливаются ин иви уально ля каж ого цеха. Разберем преимущества и не остатки е иной и цеховых ставок на примере.

Пример. Базой распре еления ОПР по ви ам про укции, произво имым в цехах, является нормативное время, отработанное рабочими в цехах или в целом по заво у. Расчет соответствующих ставок приве ен в табл. 2.15. Пре положим, что бухгалтерия списывает затраты на каж ый цех по е иной ставке по мере поступления анных об отработанном времени из цехов, г е произво ятся различные ви ы про укции. Тог а на цехи А, В и С бу ут списаны о инаковые суммы общепроизво ственных расхо ов: 2х20 000 = 40 000 р., поскольку в цехах основные рабочие имеют о инаковую выработку, измеряемую в нормо-часах. В результате окажется, что затраты цеха В были несправе ливо перераспре елены по е иной ставке на цехи А и С (табл. 2.15). Если же использовать цеховые ставки, то затраты будут списаны адекватно: цех А 0,6 х 20 000 = 12 000 р.; цех В 5 х 20 000 = 100 000 р.; цех С -0,6 х 20 000 = 12 000 р., при условии, что все затраты в цехах находятся на уровне нормативных значений.

2.15. Пример расчета единой и цеховых ставок распределения общепроизводственных расходов

Показатель	Цех			Итого
	А	В	С
ОПР, р.	12 000	100 000	8 000	120 000
Время, отработанное рабочими, нормо-часы	20 000	20 000	20 000	60 000
Цеховая ставка, р./ч	0,6	5	0,4	-
Единая ставка, р./ч	-	-	-	2

Единую ставку можно применять только в том случае, когда затраты или показатели работы цехов сильно не отличаются. В данном примере время, отработанное рабочими в цехах одинаково, а общепроизводственные расходы по цехам отличаются на порядок, поэтому единую ставку использовать нецелесообразно.

На практике фактические значения затрат обычно отличаются от нормативных. Поэтому возникает проблема списания фактических отклонений значений затрат от нормативных величин. Возмещение косвенных расходов с избытком или недостатком возникает только при нормативном методе учета затрат. Отклонение фактических затрат от нормативных величин считается случайным и поэтому все отклонения списываются общей суммой на продукцию, которая была реализована в отчетном периоде. Эти случайные отклонения никак не влияют на себестоимость незавершенного производства и на себестоимость остатков ГП, которые учитываются по нормативной себестоимости (рис. 2.5). Преимущества такой схемы списания отклонений заключаются в следующем.

Себестоимость НП и остатков ГП всегда отражается в учете по нормативной величине. Это существенно упрощает процесс учета остатков по сравнению с фактическим методом учета затрат, поскольку отпадает необходимость пересчитывать фактическую себестоимость остатков ГП и НП в конце каждого отчетного периода.

Нормативы незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе упрощают процесс планирования и управления оборотными средствами предприятия в целом.

Отклонения должны быть действительно случайными и небольшими по величине. Это возможно только в том случае, когда правильно выбраны базы распределения косвенных расходов и для каждого основного цеха установлены свои индивидуальные цеховые ставки распределения общепроизводственных расходов.

Недостатки нормативного метода учета затрат: 1) всегда возникают отклонения, которым требуется найти объяснения; 2) нормативная система акцентирует внимание персонала на нормах и нормативах, что сковывает инициативу и творческие наклонности сотрудников.

В табл. 2.16 показан пример расчета отклонений в рамках нормативного метода учета затрат.

Фактические общепроизводственные расходы

s ч

Нормативная величина ОПР

Фактическое отклонение ОПР от нормативной величины

Себестоимость НП

Себестоимость ГП

Себестоимость остатков ГП на складе

Себестоимость реализованной ГП

Рис. 2.5. Схема списания фактических отклонений величины ОПР от их нормативного значения