9.3. учет наличия и движения нематериальных активов

9.3. учет наличия и движения нематериальных активов

Для обобщения информации о наличии и движении собственных нематериальных активов в синтетическом учете используется активный счет 04 «Нематериальные активы». Аналитический учет нематериальных активов ведется по отдельным инвентарным объектам нематериальных активов (см. рис. 9.1), выполняющим самостоятельные функции в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо при использовании для управленческих нужд организации. Унифицированной формой документа аналитического учета нематериальных активов является карточка учета нематериальных активов (НМА-1). Карточка открывается в бухгалтерии на каждый объект, заполняется в одном экземпляре на основании документов на приобретение и перемещение нематериальных активов, содержит основные характеристики учитываемых объектов. В карточке ежемесячно показывается сумма начисленной амортизации.

Основаниями для заполнения карточек учета нематериальных активов, их корректировки и аннулирования являются правоохранные документы (см. табл. 9-І) и договоры на соответствующие операции с нематериальными активами, акты приемки-передачи, акты на списание объектов. Операции с объектами нематериальных активов оформляются лицензионным, авторским договорами, договорами коммерческой концессии (франчайзинга), дарения, мены, уступки прав, на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, другими видами договоров.

По лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) обязуется предоставить право на использование охраняемого объекта нематериальных активов (например, объекта промышленной собственности, товарного знака) в объеме, предусмотренном договором, другому лицу (лицензиату), а последний принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором. Лицензионный договор на передачу права пользования товарным знаком должен содержать условие о том, что качество товаров лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять контроль за выполнением этого условия. Лицензионный договор подлежит регистрации в патентном ведомстве и без регистрации считается недействительным.

Исключительное право на программу для ЭВМ или базу данных может быть передано полностью или частично другим физическим или юридическим лицам по авторскому договору. Авторский договор о передаче исключительных прав заключается в письменной форме и должен устанавливать такие существенные условия, как объем и способы использования программы для ЭВМ или базы данных, порядок выплаты и размер вознаграждения, срок действия договора. Договоры о полной или частичной передаче исключительного права на программы для ЭВМ и базы данных могут быть зарегистрированы по соглашению сторон в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

По договору коммерческой концессии (аренды нематериальных активов) одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право применять в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю, в том числе право на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, на охраняемую коммерческую информацию, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав — товарный знак, знак обслуживания и другие объекты. Сторонами по договору коммерческой концессии могут быть коммерческие организации и граждане, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.

Договором о создании объекта интеллектуальной собственности предусматривается выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, права на результаты которых принадлежат заказчику.

В соответствии с договором об уступке прав одна из сторон на определенных условиях уступает (передает с прекращением действия собственных полномочий) исключительные права другой стороне, которая становится правообладателем.

К основным операциям поступления нематериальных активов относится их получение в собственность в качестве вклада в уставных капитал, приобретения за плату и безвозмездно, путем изготовления в организации, а также в пользование. Аналогичны основания выбытия нематериальных активов.

Основные записи на счетах бухгалтерского учета по формированию первоначальной стоимости объектов нематериальных активов, приобретенных за плату, представлены в табл. 9.4.

Таблица 9.4

Формирование на счетах бухгалтерского учета первоначальной стоимости приобретаемых объектов нематериальных активов

Пример. Организация Л заключила договор на создание товарного знака на сумму 11 800 руб. (включая НДС) с организацией Б. На регистрацию исключительного права на товарный знак затрачено 20 ООО руб., в том числе: пошлина за рассмотрение заявки о регистрации товарного знака — 7000 руб., пошлина за регистрацию и выдачу свидетельства на товарный знак — 13 000 руб.

Первоначальная стоимость исключительного права на товарный знак включает:

стоимость услуг организации Б (дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») —10 ООО руб. (11 8001800);

сумму пошлины за рассмотрение заявки о регистрации товарного знака (дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов» кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с Роспатентом») — 20 ООО руб.

В табл. 9.5 рассмотрен порядок отражения на счетах бухгалтерского учета поступления объектов нематериальных активов по различным основаниям. Кроме указанных в табл. 9.5 проводок в дебет субсчета 08-5 «Приобретение нематериальных активов» относятся расходы по формированию первоначальной стоимости объектов (см. табл. 9.4, записи 2 7).

Записи на счетах бухгалтерского учета операций приобретения нематериальных активов

Периодические платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности по договору коммерческой концессии включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода (Д-т сч. 20, 25, 26 К-т сч. 76), а разовый платеж отражается в бухгалтерском учете пользователем как расходы будущих периодов (Д-т сч. 97 К-т сч. 76), которые подлежат списанию в течение срока действия договора.

Если приобретение результатов интеллектуальной деятельности (например, программ для ЭВМ, информационных систем) не связано с передачей исключительных прав на них, то расходы на приобретение имущества в составе нематериальных активов не учитываются и признаются расходами по обычным видам деятельности. В этой ситуации покупатель приобретает право пользования, в соответствии с которым он может применять названные объекты по назначению, но не получает от разработчика (продавца) исключительных прав (на воспроизведение, распространение, переработку программного продукта). Разовые платежи при покупке объектов интеллектуальной собственности отражаются покупателем как расходы будущих периодов и подлежат списанию на расходы текущего периода в течение срока действия договора.

Пример. Организация приобрела программу автоматизации учета товаров на складе за 30 ООО руб. (без НДС). Срок полезного использования программы — 5 лет. В бухгалтерском учете покупателя делаются следующие записи:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 30 ООО руб. — расходы на приобретение программы отнесены к расходам будущих периодов;

Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» (20 «Основное производство») К-т сч. 97 — 500 руб. (30 ООО руб. : 5 лет : 12 мес. = 500 руб.) — ежемесячно часть стоимости программы относится к расходам по обычным видам деятельности текущего периода.

Записи на счетах бухгалтерского учета операций выбытия нематериальных активов

Выбытие нематериальных активов обусловлено их списанием в связи с истечением срока полезного использования (прекращением срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) или моральным старением, уступкой (продажей) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, передачей безвозмездно, в счет вклада в уставные капиталы других организаций, в пользование и другими хозяйственными фактами. В табл. 9.6 представлен порядок отражения в бухгалтерском учете основных операций выбытия нематериальных активов.

Для учета выбытия нематериальных активов рекомендуется ввести субсчет 91-4.

Для списания нематериальных активов, как и других видов имущества, приказом руководителя организации создается специальная комиссия, в состав которой входит главный бухгалтер (или бухгалтер). Комиссия должна установить причины списания объекта (моральный износ, длительное неиспользование актива для производственных или управленческих целей) и составить соответствующий акт. Акт на списание нематериального актива передается в бухгалтерию организации и на его основании в карточке учета нематериальных активов (ф. № НМА-1) делается отметка о выбытии актива.

Если амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, то одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений. По дебету субсчета 91-4 «Выбытие нематериальных активов» отражаются суммы остаточной стоимости нематериальных активов, понесенные в связи с выбытием расходы, суммы НДС по реализуемым активам. В кредит счета 91-4 относится выручка от продажи или другие доходы от выбытия нематериальных активов. Дебетовое (убыток, расход) или кредитовое (прибыль, доход) сальдо по счету 91-4 списывается на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов», а в дальнейшем — на счет 99 «Прибыли и убытки».

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, поступления, связанные с этой деятельностью (к примеру, лицензионные платежи, доходы от продажи объектов нематериальных активов) считаются выручкой, которая учитывается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1.

Порядок бухгалтерского учета выбытия нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций либо в совместную деятельность рассмотрен в главе «Учет долгосрочных инвестиций и финансовых вложений».

Нематериальные активы, предоставленные организацией-правообладателем в пользование другой организации, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя.

Инвентаризацией нематериальных активов предполагается проверка:

наличия документов, подтверждающих право организации на их использование;

правильности и своевременности отражения нематериальных активов в учете и балансе.

Организационно-методические основы инвентаризации имущества применимы и для целей проверки фактического наличия нематериальных активов в организации. Порядок учета излишков и недостач нематериальных активов, обнаруженных при инвентаризации, аналогичен рассмотренному в гл. 8 «Учет основных средств».