5. принци п начисления

5. принци п начисления

Понятие принципа

виды и методы начислений

Один из основных принципо в финансовог о учета — принцип начислени й — неразрывн о связан с методологически м допущение м пр и исчислени и прибыл и — правилом со ответствия. Согласно этому правилу расходы должн ы быть отнесены к тому отчетному периоду, в котором были получены доходы, ставшие возможным и благодаря этим расходам. Пр и этом в расчет не принимаетс я момент получения (выплаты) денег.

Конечно , если регистрация в учете доходов (расходов) совпадает с поступлением (выплатой) денег, что часто проис ходит в условиях субъектов малого предпринимательства, здесь имеет место полное соответствие во времени между расходами (доходами) и результатами того отчетного периода, к которому он и относятся . Это происходит, когда право собственности на товары перешло к покупателю, т.е. когда мо ментом реализаци и являетс я момент оплаты товара.

Но в случае, когда организаци я производит расходы ил и получает доходы в одном отчетном периоде, а относятся он и к другому периоду (или нескольки м периодам) , их приходится распределять между разным и отчетными периодами ка 

143

ким-то систематическим и рациональным способом. Например, стоимость оборудования списывается на затраты организации в течение длительного периода времени постепенно, частями, в форме амортизации, так как считается, что эта часть стоимости способствовала получению организацией прибыли в данном конкретном отчетном периоде.

Правило соответствия позволило разработать принцип начисления: хозяйственная операция записывается в учетных регистрах в момент ее совершения, а не в момент получения денег. Доход отражается в том периоде, когда он заработан, т.е. возникло право на его получение, а не когда получены деньги. В отчетном периоде регистрируются только те расходы, которые привели к получению прибыли данного отчетного периода.

В международных и национальных1 бухгалтерских стандартах доход рассматривается как экономическая выгода, как весомые увеличения в активах или весомые уменьшения в обязательствах, признанные и измеренные в соответствии с общепринятыми учетными принципами.

Выбор момента признания дохода полученным одна из проблем, интерес к которой не случаен. Именно оттого, когда доход будет отражен в учете как полученный, зависит величина прибыли, сумма налоговых платежей, размер выплачиваемых дивидендов, финансовое положение предприятия на конкретную отчетную дату и за анализируемый период.

При выборе момента признания дохода рекомендуется исходить из двух учетных концепций: начисления и осмотрительности, определяющих разные способы учета, а значит, разные результаты финансовой деятельности предприятия.

Концепция начислений предусматривает, что доходы и расходы отражаются в учете как полученные или, соответственно, как произведенные по мере их начисления, независи 

144

См. ПБУ 9/99 «Доходы организации».

мо от того, когда происходят фактическое получение и уплата денег. К ней примыкает принцип регистрации дохода как полученного только после того, как он заработан, т.е. возникло право на его получение.

В соответствии с принципом осмотрительности доходы признаются полученными, когда уже нет сомнения в их получении. Речь идет о доходах, право на получение которых реально существует. Эти доходы отражаются в учете только после их поступления, после признания момента реализации.

Начисление (факт признания задолженности) необходимо в следующих случаях:

при отражении в учете реально причитающихся произведенных, но еще не оплаченных расходов. Признание того, что они уже заработаны или того, что счета на их уплату приняты (счета к оплате), позволяет плательщику отнести причитающиеся к уплате суммы на счета затрат, издержек обращения и другие активные счета в отчетном периоде. Но так как средства еще не выданы, не перечислены, оплата не произведена, то в учете отражается образование кредиторской задолженности. Например, при начислении заработной платы, арендной платы, комиссионных выплат др.;

при отражении в учете реально причитающегося, но не полученного в отчетномпериоде дохода. В этом случае признается факт того, что доход заработан, но еще не получен. Признание реальности получения дохода (счета к получению) позволяет отнести его на счета финансовых результатов с одновременным отражением дебиторской задолженности. Например, при начислении дивидендов (когда дивиденды объявляются в одном отчетном периоде, а выплачиваются — в другом), процентов по облигациям; причитающейся арендодателю суммы арендной платы и др.

145

Начисление включает в себя два приема:

1) прием констатации — признание доходов в момент их получения, а расходов при их возникновении;

2) прием трансформации (корректировки счетов).

Констатация отражает сам факт, что доходы или расходы уже имели место в деятельности организации, но не нашли отражения в учете как реально полученные или реально оплаченные, т.е. у организации возникла дебиторская или кредиторская задолженность перед самой собой или перед другими юридическими и физическими лицами.

Трансформация — это корректировка счетов, т.е. отражение на счетах корректирующих записей (проводок), обусловленная периодичностью финансовой отчетности, когда время деятельности организации разбивается на равные между собой временные отрезки, называемые бухгалтерскими (месяц, квартал, год) или отчетными (квартал, год) периодами.

Корректирующими называют также проводки, которые обычно делают в конце бухгалтерского или отчетного периода для приведения в соответствие доходов и расходов. Они отражают факты хозяйственной деятельности, реально имевшие место, но не учтенные соответствующим образом в связи с тем, что удобнее и экономичнее их можно отражать в учете в конце периода, или в связи с тем, что первичные документы о них не поступили к бухгалтеру до конца отчетного периода.

Назначение корректирующих проводок — уточнить суммы, находящиеся на взаимосвязанных счетах, превратить их в те, которые реально (правильно) отражают показатели финансовой отчетности. Бухгалтер проверяет записи, сделанные на счетах, их соответствие принципам бухгалтерского учета, в том числе самому принципу соответствия, и при наличии отклонений определяет необходимость корректировки.

На принципе соответствия основаны многие корректирующие проводки, являющиеся результатом продолжитель146

ных операций, так как он (принцип) требует, чтобы расходы, произведенные с целью получения доходов, вычитались из этих доходов в течение бухгалтерского периода. Это позволит правильно отразить в учете прибыльность предприятия.

Доход от многих активов (расходов, оплаченных заранее, расходов будущих периодов и др.) фирма получает не сразу, а в течение нескольких отчетных периодов; значит и списание расходов должно производиться периодически до полного истечения предусмотренного периода получения дохода и полного списания расходов.

Необходимость корректировки счетов зависит и от метода ведения бухгалтерского учета в части поступления дохода (выручки) и определения прибыли от продажи, который предусмотрен учетной политикой.

Субъекты малого предпринимательства, частные лица, как правило, используют кассовый метод, при котором реализация происходит (а значит и прибыль считается полученной) после поступления денег, а расходы отражаются в учете после выплаты денег. Например, по кассовому методу прибыль от услуг, выполненных, но не оплаченных в конце предшествующего года, будет после их оплаты отнесена к прибыли следующего года. Расходы, произведенные в предшествующем году, а оплаченные в следующем году будут рассматриваться как расходы следующего года.

Используя этот метод, организации не делают корректирующих записей, не осуществляют соответствия между доходами и расходами.

Кассовый метод может использоваться лишь на небольших фирмах и тогда, когда результаты по нему примерно такие же, что и при кумулятивном методе бухгалтерского учета, или для целей налогообложения.

Кумулятивный метод (метод начисления) признает прибыль сразу после продажи товаров или предоставления услуг неза 

147

висимо от времени получения денег. Расходы же признаются затратами по мере их осуществления, независимо от момента фактического платежа. Например, когда услуга оказывается в кредит, с отсрочкой платежа, доход признается сразу, несмотря то, что деньги еще не были получены. Позднее, при поступлении денег, выручка, доход учитываться уже не будут, так как были отражены в учете раньше.

При кумулятивном методе перед подготовкой финансовой отчетности широко используются корректирующие проводки.