4.6. налог на добычу полезных ископаемых

4.6. налог на добычу полезных ископаемых

Для стран с высокой долей сырьевого сектора важно построение эффективной системы налогообложения природных ресурсов. Суть налогообложения ресурсов заключается в перераспределении ренты или сверхприбыли для эффективного использования природных ресурсов с помощью бюджетно-налогового механизма. Основными видами платежей являются бонусы, ренталс, роялти. Бонусы — это разовые платежи при наступлении определенных событий и могут быть приурочены к различным этапам реализации проекта разработки месторождения. Ренталс — это вид платежа, не зависящий от наличия добычи или прибыльности производства, дающий государству возможность получать систематический доход с момента заключения соглашения. Размер его может быть установлен как за всю территорию разработки месторождения, так и за единицу площади. Роялти — выплачиваемая государству-собственнику фиксированная доля стоимости произведенной продукции из природных ресурсов за право разработки запасов. В мире существует практика изменения роялти в зависимости от специфических условий. В США ставка дифференцирована только по одному параметру — по месту добычи (на суше — 16\%, на шельфе — 12\%), в Нигерии — по глубине добычи в море.

Налог на добычу полезных ископаемых был введен в действие в Российской Федерации с принятием главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 г. Одновременно были отменены действовавшие ранее отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы и некоторые платежи за пользование недрами.

Налог является обязательным, взимаемым с пользователей недр при добыче (извлечении) полезных ископаемых из недр.

Плательщиком налога являются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Предоставление недр в пользование оформляется специальным разрешением в виде лицензии. Пользователи недр должны встать на учет в качестве налогоплательщиков по месту нахождения участка недр, предоставленного им в пользование, в течение 30 дней с момента государственной регистрации лицензии на пользование участком недр. Исключение предусмотрено для налогоплательщиков, которые осуществляют добычу полезных ископаемых:

на континентальном шельфе Российской Федерации;

в исключительной экономической зоне Российской Федерации;

за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (либо арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

Они подлежат постановке на учет по месту нахождения организации либо по месту жительства физического лица.

Особенности постановки на учет определяются Министерством финансов Российской Федерации.,

Объектом налогообложения являются:

полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;

полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;

полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации, (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

Для правильного установления объекта обложения налогом в ст. 337 НК РФ содержится общее определение добытого полезного ископаемого и классификация добытых полезных ископаемых по видам. Добытое полезное ископаемое — это продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в добытом (извлеченном) из недр (отходов) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси). То есть это первая продукция, качество которой соответствует государственному стандарту Российской Федерации.

Не признается полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

К числу основных видов добываемых полезных ископаемых относят:

антрацит, уголь каменный и бурый, горючие сланцы;

торф;

углеводородное сырье;

товарные руды;

природные алмазы и другие драгоценные камни;

подземные воды, содержащие полезные ископаемые и природные лечебные воды;

соль природная;

другие.

Полезные ископаемые, которые не составляют объект обложения:

общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;

я добытые (собранные) минералогические, палеонтологические и другие геологические коллекционные материалы;

полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, сани-тарно-оздоровительное или иное общественное значение;

полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке;

дренажные подземные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений.

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно отдельно по каждому виду полезных ископаемых в отношении всех добытых полезных ископаемых, включая попутные компоненты. Налоговая база на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых.

Количество добытого Стоимость единицы

Налоговая база - полезного ископаемого х добытого полезного

ископаемого.

Количество добытого полезного ископаемого определяется двумя основными методами: прямым и косвенным (рис. 4.39). Право выбора метода утверждается учетной политикой и этот метод остается неизмененным в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого (а не года, как принято). Изменение метода возможно в случае внесения изменений в технический проект разработки полезных ископаемых. Единицей налоговой базы является масса или объем.

Методы

Прямой

Применение измерительных приборов

(например, весов)

Косвенный

I

Расчетным путем в зависимости от данных о содержании добытого полезного ископаемого в извлеченном из недр минеральном сырье (включая отходы и потери)

Рис. 4.39. Определение количества добытого полезного ископаемого

Для определения стоимости полезного ископаемого может быть применен один из трех способов:

исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

По первому способу стоимость единицы полезного ископаемого

оценивается исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся цен реализации без учета субвенций на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью. При этом выручка от реализации определяется:

Выручка от реализации

Цена реализации, определяемая в соот— ветствии со ст. 40 НКРФ

НДС Акцизы

Суммы субвенций из бюджета

Сумма расходов по доставке в зависимости от условий поставки.

Для определения налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых при помощи первого или второго способа во внимание принимаются цены реализации добытого полезного ископаемого соответствующего вида, сложившиеся в пределах налогового периода (а при их отсутствии — в предыдущем налоговом периоде). При этом стоимость единицы полезного ископаемого определяется следующим образом:

Выручка от реализации добытого полезного ископаемого исходя из цен, определяемых

Стоимость единицы _ с учетом ст. 40 НК

полезного ископаемого Количество реализованного добытого полезного ископаемого.

Выручка от реализации добытого полезного ископаемого (при втором способе)

Общая сумма, полученная от реализации добытого полезного ископаемого

Расходы по доставке (в случае, когда реализация осуществляется с обязанностью по доставке).

К расходам, уменьшающим выручку от реализации добытого полезного ископаемого, относят:

расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках;

расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя;

расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Приведенный перечень является закрытым. В то же время Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает перечень расходов по доставке добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя:

расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом;

расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку;

расходы на оплату услуг портов и транспортно-экспедиционных услуг.

Однако расходы на доставку добытого полезного ископаемого уменьшают выручку от реализации только в том случае, если они включены в цену реализации.

Пример. В марте ООО «Искра» добыла 800 тонн полезного ископаемого, из которого реализовало 400 т. Выручка от реализации добытого полезного ископаемого без НДС, акцизов и расходов по доставке составила 80 000 руб.

Стоимость единицы полезного ископаемого составляет 200 руб. (80 000 руб.: 400 т).

Стоимость добытого полезного ископаемого (т.е. налоговая база) равна 160 000 руб. (200 руб. х 800 т)

При невозможности произвести оценку стоимости добытых полезных ископаемых первым и вторым указанными способами используется третий. Он применяется, когда у налогоплательщика отсутствует факт реализации добытого полезного ископаемого. Налоговая база определяется исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, которая равна совокупности расходов на добычу полезных ископаемых соответствующего вида в течение налогового периода. Определяется налогоплательщиком самостоятельно на основе данных налогового учета и использования методов получения (кассовый метод) и метода начисления (накопительный метод) для целей исчисления налога на прибыль.

При этом налоговую базу формируют следующие группы расходов:

материальные (за исключением расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки);

расходы на оплату труда работников, занятых в производстве по добыче полезных ископаемых;

суммы начисленной амортизации, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

расходы на ремонт основных средств, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

расходы на освоение природных ресурсов;

прочие расходы, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Пример. Организация ведет добычу разных полезных ископаемых на одном участке. Ни в текущем, ни в предыдущем налоговом периоде реализация продукции не производилась. Общая сумма расходов 120 000 руб. Одного полезного ископаемого было добыто 200 т, другого 20 т. В этом случае общая сумма расходов распределяется между полезными ископаемыми пропорционально доле каждого из них в общем объеме добычи:

по I участку 9\% (20 т.: 220 т) х 100;

по II участку 91\% (200 т.: 220 т) х 100.

Таким образом, налоговая база по этим полезным ископаемым составит:

по I участку 10 800 руб. (120 ООО руб. х 9\%);

по II участку 109 200 руб. (120 000 руб. х 91\%).

Оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии — в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета НДС, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Ставки налога дифференцированы по видам полезных ископаемых. При добыче некоторых полезных ископаемых применяется нулевая ставка. В частности для:

полезных ископаемых в части нормативных потерь;

попутного газа;

подземных вод, содержащих полезные ископаемые (промышленных вод), извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых, и извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых, а также при строительстве и эксплуатации подземных сооружений;

полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов;

минеральных вод, используемых исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации;

■ подземных вод, используемых в сельскохозяйственных целях. В отношении других видов полезных ископаемых налогообложение осуществляется по ставкам, представленным в табл. 4.36.

Налогоплательщики, осуществившие за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместившие все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожденные по состоянию на 1 июля 2001 г. в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений, уплачивают налог в отношении полезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензионном участке, с коэффициентом 0,7.

С 1 января 2005 г. по 31 декабря 2006 г. налоговая ставка по нефти применяется в размере 419 руб. за тонну с учетом корректировки ее на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц), а именно: Кц х 419 руб.

Сам коэффициент рассчитывается по формуле:

_(Ц-9)хРр 9x29 '

где Ц — средний за налоговый период уровень цен нефти сырой марки «Юралс» (в дол. США за баррель); 9 — минимальная цена за баррель нефти в долларах, используемая

в формуле для расчета ставки платы (постоянная величина); Рр — среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю Российской Федерации, устанавливаемого Банком России; 29 — курс доллара США к российскому рублю (постоянная величина).

Пример. В I квартале добыто 300 т нефти. Средний за налоговый период уровень цен сорта нефти «Юралс» за баррель составил 35 дол. США.

Среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю Российской Федерации, устанавливаемого Центральным банком России, — 28 руб./долл.

Таким образом, коэффициент составит: 2,789 [(35 долл. 9) : 261 х х 28 руб.].

Следовательно, ставка составит: 1168,59 руб. за 1 т нефти (419 руб. х х 2,789).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, равна: 350 577 руб. (1168,59 руб./тх 300 т)

Порядок исчисления и уплаты налога. Налоговым периодом является календарный месяц.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по видам добытого полезного ископаемого и представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисляемых по каждому добытому полезному ископаемому.

Налог подлежит уплате по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом сумма налога, подлежащая уплате, рассчитывается исходя из доли полезного ископаемого, добытого на каждом участке недр, в общем количестве добытого полезного ископаемого соответствующего вида.

Пример. В налоговом периоде организация осуществляла добычу нефти на двух лицензионных участках, расположенных в разных субъектах Российской Федерации. Всего добыто 20 000 т нефти, в том числе 12 000 т на первом участке и 8000 т на втором. Налоговая ставка в отношении нефти составила *820 руб. за тонну. Сумма налога, исчисленная в отношении добытой нефти, составит: 16 400 000 руб. (20 000 т х 820 руб./т).

Следовательно, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения первого и второго участка недр, составит:

по I участку 9 840 000 руб. [(12 000 : 20 000) х 16 400 000 руб.];

по II участку 6 560 000 руб. [(8000 : 20 000) х 16 400 000 руб.].

Сумма налога, исчисленная по полезным ископаемым, добытым за пределами территории Российской Федерации, подлежит уплате по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя.

Налог уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговая декларация представляется с того налогового периода, в котором начата фактическая добыча полезного ископаемого.

Налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговые органы по месту нахождения (месту жительства) налогоплательщика. Она представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (например, 31 марта, 30 апреля и т.д.).

Пример. ООО «Маг» в феврале добыло 300 т торфа. В этом же периоде было реализовано: 100 т по цене 800 руб./т, 150 т. по цене 900 руб. (цены без учета НДС и акцизов). В цену реализации включена стоимость доставки, которая составила 35 000 руб.

Определим стоимость реализованного полезного ископаемого: 215 000 руб. (100 т х 800 руб. + 150 т х 900 руб.).

Из этой суммы исключим сумму расходов на доставку и получим выручку от реализации добытого торфа: 180 000 руб. (215 000 руб. 35 000 руб.).

Общее количество реализованного полезного ископаемого составит 250 т (100 т+ 150 т).

Рассчитаем стоимость единицы добытого полезного ископаемого за февраль: 720 руб. (180 000 руб.: 250 т).

Стоимость полезного ископаемого, добытого в феврале: 216 000 руб. (720 руб. х 300 т).

Определим сумму налога, подлежащую уплате в бюджет. Ставка налога для торфа 4\%: 8 640 руб. (216 000 руб. х 4\%).