2.7. контрагенты

2.7. контрагенты

Налоговая выгода, которую получили организация или предприниматель, не может быть признана необоснованной только по той причине, что контрагент налогоплательщика не исполняет своих обязанностей, нарушает налоговое законодательство и т.п. Так сказано в п. 10

Постановления.

налогоплательщика недобросовестным из-за нарушений налогового законодательства его контрагентом. Так, в ряде решений суды пришли к следующему выводу: непредставление поставщиком бухгалтерской и налоговой отчетности в налоговые органы означает недобросовестность покупателя. В качестве примера можно привести Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 марта 2006 г. N А19-16261/05-43-Ф02-803/06-С1, ФАС ВолгоВятского округа от 25 декабря 2007 г. N А43-8335/2005-34-333, ФАС Московского округа от 26 июня

2006 г. N КА-А40/5766-06-П. В иных решениях суды приходили к противоположному выводу (Постановления ФАС Уральского округа от 10 января 2008 г. N Ф09-9325/07-С3, ФАС ЗападноСибирского округа от 31 октября 2007 г. N Ф04-7669/2007(39853-А46-40)).

Однако налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. При этом рамки "должной осмотрительности и осторожности" не определены. Поэтому в каждой конкретной ситуации суд волен будет решать, можно ли считать действия предприятия осторожными или нет.

Другими словами, налоговая выгода может быть признана необоснованной из-за невыполнения своих налоговых обязанностей контрагентом только в том случае, если налоговая инспекция представит доказательства того, что об этих нарушениях налогоплательщик знал. Например, налоговый орган может доказать, что налогоплательщик обращался за выпиской из ЕГРЮЛ, получил выписку, в которой значилось, что организации не существует, однако все равно заключил договор с таким контрагентом. Также налоговая выгода признается необоснованной, если налогоплательщик и не исполняющий своих налоговых обязанностей контрагент взаимозависимы или аффилированы или же если сделки совершаются преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих обязанностей (это также должен доказать налоговый орган).

Исходя из этого, самостоятельно подтверждать добросовестность своего контрагента, требовать от продавца копии свидетельств о постановке на учет в налоговых органах, выписки из ЕГРЮЛ и т.п. не требуется.

В рамках данного раздела можно привести практику в отношении налоговых вычетов по НДС. Вправе ли налогоплательщик применить налоговый вычет, если контрагент не перечислил НДС в бюджет? Есть две противоположные точки зрения по этому вопросу.

Первая. Право на вычет есть. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Московского округа от 21 ноября 2006 г. N КА-А40/11470-06 по делу N А40-20826/06-115-159. В данном деле судьи поддержали налогоплательщика, указав, что факт неуплаты сумм НДС в бюджет контрагентами заявителя не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов. При этом суд как раз сослался на п. 10 Постановления ВАС РФ N 53.

Это дело не единственное. Тот факт, что Налоговый кодекс РФ не ставит право на вычет в зависимость от уплаты налога другими налогоплательщиками, подтверждают и другие арбитражные дела. В качестве примера можно привести Постановления:

ФАС Северо-Западного округа от 24 марта 2008 г. N Ф04-2089/2008(2773-А46-25), от 1

декабря 2006 г. по делу N А56-16976/2005;

ФАС Восточно-Сибирского округа от 30 мая 2006 г. N А19-32844/05-51-Ф02-2548/06-С1 по делу N А19-32844/05-51, от 9 ноября 2006 г. N А19-5090/06-20-Ф02-5890/06-С1 по делу N А195090/06-20, от 9 ноября 2006 г. N А19-15154/06-24-Ф02-5919/06-С1 по делу N А19-15154/06-24, от 2

ноября 2006 г. N А19-10623/06-24-Ф02-5757/06-С1 по делу N А19-10623/06-24, от 25 октября 2006 г. N А19-11842/06-51-Ф02-5580/06-С1 по делу N А19-11842/06-51, от 3 октября 2006 г. N А33-1975/06Ф02-5044/06-С1 по делу N А33-1975/06, от 19 октября 2006 г. N А19-12345/06-50-Ф02-5432/06-С1 по делу N А19-12345/06-50, от 11 мая 2006 г. N А19-3151/06-20-Ф02-2146/06-С1 по делу N А193151/06-20, от 3 мая 2006 г. N А19-27879/05-11-Ф02-1916/06-С1 по делу N А19-27879/05-11, от 18 апреля 2006 г. N А19-36982/05-18-Ф02-1549/06-С1 по делу N А19-36982/05-18, от 6 апреля 2006 г. N А19-41824/05-24-Ф02-1440/06-С1 по делу N А19-41824/05-24, от 14 февраля 2006 г. N А1916081/05-52-Ф02-235/06-С1 по делу N А19-16081/05-52, от 18 января 2006 г. N А19-16677/05-5-Ф026924/05-С1, от 15 декабря 2005 г. N А19-11206/05-15-Ф02-6304/05-С1, 6 декабря 2005 г. N А1919633/04-40-Ф02-6178/05-С1;

ФАС Западно-Сибирского округа от 15 января 2007 г. N Ф04-8862/2006(29806-А70-25) по делу N А70-5806/13-2006, от 7 ноября 2006 г. N Ф04-7597/2006(28368-А03-41) по делу N А034995/06-34, от 26 июня 2006 г. N Ф04-3876/2006(23907-А70-25) по делу N А70-8971/21-05, от 1

февраля 2006 г. N Ф04-8/2006(19225-А70-6);

ФАС Московского округа от 9 января 2008 г. N КА-А40/13616-07, от 23 октября 2006 г., 25

октября 2006 г. N КА-А40/10335-06 по делу N А40-7592/06-141-71, от 23 октября 2006 г., 27 октября

2006 г. N КА-А41/10347-06 по делу N А41-К2-23886/05, от 13 октября 2006 г., 19 октября 2006 г. N КА-А40/10012-06 по делу N А40-69899/05-112-226, от 12 июля 2006 г. N КА-А41/6187-06 по делу N А41-К2-22671/05, от 22 июня 2006 г. N КА-А41/5626-06 по делу N А41-К2-26415/05, от 10 февраля

делу N А40-38820/05-116-326, от 23 января 2006 г., 16 января 2006 г. N КА-А40/13684-05, от 5

октября 2006 г. по делу N А12-35362/05;

ФАС Поволжского округа от 5 февраля 2008 г. N 12-11508/2007-С36, от 15 августа 2006 г. по делу N А49-1632/2006-126А/17, от 31 октября 2006 г. по делу N А55-2546/2006-43, от 3 ноября 2006 г. по делу N А49-2720/06, от 31 октября 2006 г. по делу N А49-3012/06-164А/8, от 22 сентября 2006 г. по делу N А55-1792/06, от 21 сентября 2006 г. по делу N А57-27247/05-35, от 18 июля 2006 г. по делу N А12-33339/05-С29, от 13 июня 2006 г. по делу N А65-37454/2005-СА1-7, от 23 июня 2006 г. по делу N А06-4209У/4-21/05, от 1 июня 2006 г. по делу N А65-40785/2005-СА1-29, от 30 мая 2006 г. по делу N А65-37463/2005-СА2-41, от 23 мая 2006 г. по делу N А65-26568/05-СА1-7, от 17 мая 2006 г. по делу N А65-39719/2005, от 11 мая 2006 г. по делу N А65-18323/2005-СА1-37, от 27 апреля

2006 г. по делу N А65-18257/2005-СА2-9, от 25 апреля 2006 г. по делу N А65-19543/2005-СА2-41, от

25 апреля 2006 г. по делу N А55-15488/05-51;

ФАС Северо-Западного округа от 8 декабря 2006 г. по делу N А05-4842/2006-11, от 6 декабря 2006 г. по делу N А05-7001/2006-18, от 28 ноября 2006 г. по делу N А56-17071/04, от 28 ноября 2006 г. по делу N А52-1217/2006/2, от 28 ноября 2006 г. по делу N А44-1694/2006-9, от 16 октября 2006 г. по делу N А52-242/2006/2, от 20 июля 2006 г. по делу N А52-471/2006/2, от 17 июля

2006 г. по делу N А56-26874/2005, от 14 июня 2006 г. по делу N А52-90/2006/2, от 14 июня 2006 г. по делу N А52-89/2006/2, от 2 июня 2006 г. по делу N А56-20089/2005, от 27 апреля 2006 г. по делу N А56-17714/2005, от 6 марта 2006 г. по делу N А52-4715/2005/2, от 27 февраля 2006 г. по делу N А44-5334/2005-7, от 16 февраля 2006 г. N А56-16498/2005, от 16 ноября 2006 г. N Ф08-5791/20062421А по делу N А32-63524/2005-23/1733;

ФАС Северо-Кавказского округа от 21 июня 2006 г. N Ф08-2702/2006-1137А по делу N А6315709/2005-С4, от 11 апреля 2006 г. N Ф08-968/2006-423А по делу N А53-17817/2004-С6-46, от 11

января 2006 г. N Ф08-6440/2005-2535А по делу N А53-17250/2005-С6-38;

ФАС Уральского округа от 14 декабря 2006 г. N Ф09-11060/06-С2 по делу N А60-12176/06, от

11 декабря 2006 г. N Ф09-10938/06-С2 по делу N А60-15502/06, от 7 декабря 2006 г. N Ф0910835/06-С7 по делу N А76-8602/06, от 6 декабря 2006 г. N Ф09-10233/06-С2 по делу N А0715278/06, от 6 декабря 2006 г. N Ф09-10831/06-С2 по делу N А76-3588/06, от 6 декабря 2006 г. N

Ф09-10849/06-С2 по делу N А07-7039/06, от 4 декабря 2006 г. N Ф09-10723/06-С2 по делу N А767276/05, от 23 ноября 2006 г. N Ф09-10395/06-С2 по делу N А07-10849/06, от 20 ноября 2006 г. N

Ф09-10308/06-С2 по делу N А07-9804/06, от 20 ноября 2006 г. N Ф09-10206/06-С2 по делу N А471895/06, от 20 ноября 2006 г. N Ф09-10205/06-С2 по делу N А76-40986/05, от 23 ноября 2006 г. N

Ф09-10467/06-С2 по делу N А07-10699/06, от 1 ноября 2006 г. N Ф09-9193/06-С2 по делу N А474078/06, от 1 ноября 2006 г. N Ф09-9547/06-С2 по делу N А47-3233/06, от 31 октября 2006 г. N Ф099760/06-С2 по делу N А47-18131/05, от 18 октября 2006 г. N Ф09-5832/06-С2 по делу N А764746/06, от 16 октября 2006 г. N Ф09-8841/06-С2 по делу N А34-1796/06, от 9 августа 2006 г. N Ф096081/06-С2 по делу N А47-13344/05, от 8 августа 2006 г. N Ф09-6289/06-С2 по делу N А50-4731/06, от 1 августа 2006 г. N Ф09-6623/06-С2 по делу N А07-8646/06, от 25 июля 2006 г. N Ф09-6346/06-С2 по делу N А07-2440/06, от 11 июля 2006 г. N Ф09-5849/06-С2 по делу N А07-2710/06, от 19 июня

2006 г. N Ф09-3970/06-С7 по делу N А47-18167/05, от 15 июня 2006 г. N Ф09-4964/06-С7 по делу N

А60-1376/06, от 23 мая 2006 г. N Ф09-4245/06-С2 по делу N А47-15243/05, от 17 мая 2006 г. N Ф093824/06-С2 по делу N А50-2243/06, от 20 марта 2006 г. N Ф09-1658/06-С2 по делу N А47-11029/05,

от 19 сентября 2006 г. по делу N А-62-646/2006;

ФАС Центрального округа от 29 мая 2006 г. по делу N А68-АП-1057/11-05.

Вторая точка зрения права на вычет нет. Откажут в вычете и налоговики, и судьи в том случае, если установят факт недобросовестности. Так, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 1 ноября 2006 г. N Ф04-7402/2006(28147-А75-41) по делу N А75-10841/05 указал следующее: результаты встречных проверок поставщиков налогоплательщика показали, что налог в бюджет ими не уплачивался, налоговая отчетность не сдавалась, расчетные счета у некоторых из контрагентов отсутствуют. Это, по мнению суда, означает, что хозяйственные операции между налогоплательщиком и его поставщиками не осуществлялись, поэтому в применении вычета налогоплательщику было отказано.

2.8.1. Каковы преимущества

Во-первых, ВАС РФ в Постановлении N 53 провозгласил действие презумпции добросовестности. Теперь при рассмотрении дел, связанных с разрешением налоговых споров, суды должны исходить из того, что все действия налогоплательщика экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в отчетности и документах, достоверны, если налоговым органом не доказано обратное. Учитывая данное положение, предприятиям следует с большим вниманием подходить к документальному оформлению хозяйственных операций, не допуская ошибок и противоречий. Например, заявляя вычет по НДС, необходимо тщательно проверить документы, предоставляемые поставщиком, на предмет правильности их оформления. В таком случае налоговому органу будет сложно представить доказательства того, что сведения в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы. А судьи не сочтут налоговую выгоду необоснованной. В подтверждение сказанному можно привести Постановление ФАС Уральского округа от 29 ноября 2006 г. N Ф09-10573/06-С2.

Во-вторых, налоговая выгода может быть признана обоснованной. А это значит, что у предприятия есть право из нескольких законных способов совершения сделки выбрать тот, который позволит минимизировать налоговые платежи. И теперь это будет называться оптимизацией налогообложения, а не уклонением от уплаты налогов. Главное, чтобы сама сделка изначально не была нацелена исключительно на минимизацию налогов. Действия же фирмы по минимизации налоговых платежей в рамках договора, который имеет цели делового характера, абсолютно законны.

В-третьих, любой из признаков необоснованной налоговой выгоды (отсутствия целей делового характера), названных в Постановлении N 53, сам по себе не может привести к обвинениям фирмы. Чтобы взыскать недоимку и штраф, налоговики должны привести в суде несколько таких признаков, то есть их совокупность. Если же инспекторы обвинят компанию только в том, что она, скажем, отдала материалы на переработку, будучи в состоянии переработать их самостоятельно, суд необоснованной налоговой выгоды не обнаружит. Для этого налоговикам понадобятся дополнительные улики. Например, участие в давальческой схеме взаимозависимых лиц, одно из которых создано непосредственно перед заключением сделки.

В-четвертых, судьи указали на то, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности. Теперь попытки налоговиков отказать предприятию в вычете по причине того, что товар был куплен на заемные средства, не находят поддержки в суде (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 декабря 2006 г. по делу N А56-24925/2006).

В-пятых, о необоснованности налоговой выгоды не могут свидетельствовать низкая эффективность использования капитала и даже отрицательный финансовый результат проведенной сделки. В подтверждение этому уже есть несколько положительных для налогоплательщиков судебных решений. Так, согласно Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 30 октября 2006 г. по делу N А17-999/5-2006 факт получения предприятием небольшой экономической выгоды от сделки не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика. А в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12 декабря 2006 г. по делу N А56-10239/2006 судьи заявили, что низкая рентабельность операции не может быть поводом для отказа в праве на вычет НДС. К слову, ВАС РФ Постановление N А17-999/5-2006 отменил (Постановление ВАС РФ от 24 января 2007 г. N 16554/06).

В-шестых, согласно п. 11 Постановления N 53 "признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах". Одним из таких прав является возможность освобождения от ответственности по истечении срока исковой давности. Это позволяет надеяться на то, что судьи пересмотрят свое мнение в отношении исковой давности, в соответствии с которым ее трехлетний срок на недобросовестных налогоплательщиков не распространяется (Постановление Президиума ВАС РФ от 4 октября 2005 г. N 8665/04).

2.8.2. В чем недостатки

Деловыми целями арбитры назвали "разумные экономические или иные причины". Но "разумность" - столь расплывчатое и субъективное понятие, что о разумности тех или иных действий можно спорить бесконечно. Значит, и определить саму деловую цель будет крайне затруднительно. А ведь в Постановлении N 53 четко оговорено, что деловой характер сделки это критерий обоснованности получения прибыли. Если учесть, что определение "деловитости" сделки отдано на усмотрение суда, то ждать от судей единообразия в понимании обоснованности налоговой выгоды не приходится.

Напрашивается малоутешительный вывод. Введя в обиход новое понятие, арбитры лишь усложнили и без того нелегкую жизнь предпринимателей. Помимо того, что его суть так и осталась более чем неясной, так появилось еще одно ограничение свободы предпринимательской деятельности. Каждый раз, собираясь заключить сделку, даже самой законопослушной фирме придется задуматься: "А деловой ли у нее характер?".

От налогоплательщика, защищающего свои права, ВАС РФ требует лишь представить все необходимые документы. А вот уже налоговому органу предстоит обнаружить и доказать, что представленные документы содержат неполные, недостоверные или противоречивые сведения. В противном случае налогоплательщик получает право на законные налоговые выгоды. Казалось бы, все более чем понятно и предельно просто. Но есть одно "но" ни законодатели, ни арбитры не разъясняют, что следует понимать под неполнотой, недостоверностью и противоречивостью сведений.