Глава 3. учет материально-производственных запасов

Глава 3. учет материально-производственных запасов: Учетная политика организаций на 2008 год, О.А.Красноперова, 2008 читать онлайн, скачать pdf, djvu, fb2 скачать на телефон Учетная политика разрабатывается и утверждается в каждой организации ежегодно. При разработке данного документа на следующий финансовый год бухгалтерам следует учесть все изменения в законодательстве о бухгалтерском учете и в налоговом законодательстве...

Глава 3. учет материально-производственных запасов

В учетной политике отражается информация о группах материально-производственных запасов, способе их оценки при выбытии, а также использовании счетов 15 и 16.

К материально-производственным запасам относятся готовая продукция (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством) и товары.

Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально-производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

При отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов

(способ ФИФО).

С 2008 г. оценивать МПЗ по себестоимости последних по времени приобретений (метод ЛИФО) нельзя. Соответствующие изменения в ПБУ 5/01 были внесены Приказом Минфина России от 26 марта 2007 г. N 26н.

Применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.

Способ ФИФО основан на допущении того, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материальнопроизводственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по

фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

По каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки, отражаемый в учетной политике.

Пример. В январе 2008 г. на складе ООО "Сокол" хранилось 500 килограммов краски. Цена килограмма краски равна 100 руб. (без НДС). В течение месяца на склад поступило еще 300 килограммов такой же краски по цене 140 руб. за килограмм. За этот месяц в производство было отпущено 600 килограммов краски.

ООО "Сокол" оценивает себестоимость отпущенной в производство краски по методу ФИФО,

поэтому оно сначала списывает в производство краску, которая была на складе в начале января. А затем еще 100 килограммов (600 500) из партии, поступившей на склад в течение месяца. Получается, что фактическая себестоимость всей израсходованной за месяц краски составит:

100 руб. x 500 кг. + 140 руб. x 100 кг. = 64 000 руб.

Фактическая себестоимость остатка краски оценивается по себестоимости последней партии и равна 28 000 руб. (140 руб. x (300 кг. 100 кг.)).

В учетной политике применительно к материально-производственным запасам также необходимо указать, используются или не используются в их бухгалтерском учете счета 15 и 16. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности организаций счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о заготовлении и приобретении материально-производственных запасов, относящихся к средствам в обороте.

В дебет счета 15 относится покупная стоимость материально-производственных запасов, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщиков. При этом записи производятся в корреспонденции со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, а также от характера расходов по заготовке и доставке материально-производственных запасов в организации.

В кредит счета 15 в корреспонденции со счетом 10 "Материалы" относится стоимость фактически поступивших в организацию и оприходованных материально-производственных запасов.

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списывается со счета 15 на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Остаток по счету 15 на конец месяца показывает наличие материально-производственных запасов в пути.

Накопленные на счете 16 разницы в стоимости приобретенных материальнопроизводственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов.

Аналитический учет по счету 16 ведется по группам материально-производственных запасов с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.

Пример. Животноводческое хозяйство ЗАО "Макс" приобрело молодняк скота. Поставщик реализовал продукцию по 5500 руб. за единицу. Аналогичные животные учитываются в ЗАО "Веста" по цене 5000 руб. за единицу.

Если хозяйство ведет учет без использования счетов 15 и 16, то соответствующее пополнение стада по каждому животному будет отражено в учете следующей бухгалтерской проводкой:

Дебет 11 "Животные на выращивании и откорме" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

5500 руб. поступил молодняк скота.

В итоге учетная стоимость одного животного в стаде увеличится и будет находиться в интервале между 5000 руб. и 5500 руб. Это может не соответствовать позиции хозяйства, которое ориентируется на определенную учетную стоимость одного животного, составляющую 5000 руб.

Рассмотрим теперь ситуацию, когда учет ведется с использованием счетов 15 и 16. В этом случае по дебету счета 15 отражается фактическая покупная стоимость животного:

Дебет 15 "Заготовление и приобретение материалов" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

5500 руб. отражены затраты на приобретение молодняка скота.

Далее дебетуется счет 11 в корреспонденции со счетом 15. При этом сумма проводки соответствует не цене продавца, а принятой хозяйством учетной стоимости животного:

Дебет 11 "Животные на выращивании и откорме" Кредит 15 "Заготовление и приобретение материалов"

5000 руб. поступил молодняк скота.

Счет 15 закрывается на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":

Дебет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" Кредит 15 "Заготовление и приобретение материалов"

500 руб. отражены отклонения в стоимости молодняка скота.

Затем накопленные на счете 16 разницы в стоимости приобретенного молодняка животных,

исчисленной по фактической себестоимости приобретения, и по учетным ценам списываются, а при отрицательной разнице сторнируются в дебет счетов учета затрат на производство, расходов на продажу или других соответствующих счетов. В нашем случае на счете 16 образовалась положительная разница в стоимости приобретенного имущества. Поэтому ее можно списать, например, следующим образом:

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

500 руб. списаны отклонения в стоимости молодняка скота.

Кроме того, при бухгалтерском учете материально-производственных запасов в учетной политике надо выбрать способ оценки остатков незавершенного производства. Согласно п. 64

Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации

эта оценка может проводиться:

по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

по прямым статьям затрат;

по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Свои нюансы имеет бухгалтерский учет спецодежды. Минфин России для этого объекта учета выпустил Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (Приказ от 26 декабря 2002 г. N 135н).

Таким образом, один из возможных способов учета спецодежды ее учет в соответствии с названными Методическими указаниями в составе материально-производственных запасов независимо от срока службы. Если данный срок превышает 12 месяцев, то для учета обмундирования можно использовать и ПБУ 6/01, поскольку Методические указания формально относятся к оборотным активам. Поэтому решать, как учесть спецодежду, должна сама организация. Выбранная методика должна быть зафиксирована в учетной политике.

При принятии организацией решения об учете спецодежды в составе оборотных активов она отражается на счете 10 "Материалы". Для этого к счету 10 вводятся два дополнительных субсчета:

10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе";

10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Поступление на склад спецодежды оформляется приходным ордером по форме N М-4,

которая утверждена Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Если организация решила учитывать спецодежду в составе основных средств, то поступившее имущество отражается на счете 08. При этом оформляются первичные документы по учету основных средств (по формам N N ОС-1, ОС-6, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7).

Многие организации упаковывают уже имеющийся товар в коробку с фирменным логотипом. При изготовлении упаковки собственными силами организация несет определенные затраты. Это и стоимость самого материала, и расходы, связанные с производством тары (оплата труда, ЕСН с зарплаты работников). Чтобы не работать себе в убыток, логично увеличить цену продаваемого товара на стоимость фирменной упаковки. Однако сделать это запрещает п. 12 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов". Ведь сформированную учетную стоимость материальных ценностей изменить нельзя.

Приведем пример отражения в бухгалтерском и налоговом учете изготовления упаковки и продажи товаров с учетом ее стоимости.

Пример 1. Розничный магазин "Порте" купил товар по цене 11 800 руб. (в том числе НДС 1180 руб.). Было принято решение собственными силами изготовить для товара упаковку с логотипом магазина. Для этого закупили картон по цене 236 руб. (в том числе НДС 36 руб.). За изготовление картонной коробки работнику начислено 200 руб. Товар был продан за 13 000 руб.

Покупка товаров и упаковочного материала отражена в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 41-2 Кредит 60

так:

10 000 руб. учтена стоимость товара;

Дебет 19 Кредит 60

1180 руб. учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

11 800 руб. оплачен товар;

Дебет 68 Кредит 19

1180 руб. принят к вычету НДС по товару;

Дебет 10 Кредит 60

200 руб. учтена стоимость картона;

Дебет 19 Кредит 60

36 руб. учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

236 руб. оплачен картон;

Дебет 68 Кредит 19

36 руб. принят к вычету НДС.

В процессе производства упаковки бухгалтер сделал записи:

Дебет 20 Кредит 10

200 руб. передан в производство материал;

Дебет 20 Кредит 70

200 руб. начислена зарплата работнику;

Дебет 20 Кредит 68

52 руб. начислен ЕСН;

Дебет 43 Кредит 20

452 руб. (200 + 200 + 52) сформирована стоимость картонной коробки;

Дебет 41-3 Кредит 43

452 руб. учтена стоимость коробки в составе тары.

Покупатель приобретает упакованный товар. Реализация отражается в бухгалтерском учете

Дебет 50 Кредит 90-1

13 000 руб. отражена выручка от продажи товара;

Дебет 90-3 Кредит 68

2340 руб. (13 000 руб. x 18\%) начислен НДС с реализации;

Дебет 90-2 Кредит 41-2

10 000 руб. списана стоимость товара;

Дебет 90-2 Кредит 41-3

452 руб. списана стоимость картонной коробки.

Изготовленная тара передается покупателю безвозмездно. Покупатель получает два вида

продукции товар и упаковку, а оплачивает только товар. При передаче коробки следует уплатить

НДС:

Дебет 90-2 Кредит 68

81,36 руб. (452 руб. x 18\%) начислен НДС.

При передаче упаковки появляется постоянная разница, которая приводит к образованию постоянного налогового обязательства (ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"). В отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете стоимость безвозмездно переданного имущества в расходах не учитывается (п. 16 ст. 270 НК РФ):

Дебет 99 Кредит 68

108,48 руб. (452 руб. x 24\%) отражено постоянное налоговое обязательство.

Чтобы избежать начисления НДС на безвозмездную реализацию и постоянной разницы, следует включить стоимость изготовленной тары в цену товара. При этом лучше учитывать полностью готовый к продаже товар на отдельном субсчете к счету 41, так как увеличить уже сформированную на счете 41-2 стоимость товара нельзя. Например, можно использовать субсчет

41-5 "Товар в упаковке".

Пример 2. Цена товара в фирменной упаковке составила 13 500 руб.

Дебет 41-5 Кредит 41-2

10 000 руб. передан на упаковку товар;

Дебет 41-5 Кредит 41-3

452 руб. увеличена цена товара на стоимость коробки;

Дебет 50 Кредит 90-1

13 500 руб. отражена выручка от продажи товара;

Дебет 90-3 Кредит 68

2430 руб. (13 500 руб. x 18\%) начислен НДС с реализации;

Дебет 90-2 Кредит 41-5

10 452 руб. списана стоимость товара.

В этом случае нет безвозмездной реализации, НДС и постоянной разницы по ПБУ 18/02.

Большое значение с точки зрения налогообложения имеет формирование цены товара. Так, согласно п. 1 ст. 40 НК РФ "для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки". Пока не будет доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. В то же время в п. 3 рассматриваемой статьи установлено, что при несоответствии цены договора рыночным ценам "налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги". Фактически речь идет о необходимости выполнения специального расчета в целях налогообложения. При этом отметим, что обязанности по самостоятельному осуществлению данного расчета для налогоплательщиков не предусмотрено.

Исходя из анализа вышеуказанных положений, можно сделать следующие выводы:

во-первых, специальный расчет в целях налогообложения составляет непосредственно налоговый орган;

во-вторых, последствием специального расчета является доначисление сумм налога, а также пени. Взыскание сумм штрафных санкций в данном случае не предусмотрено НК РФ.

Вместе с тем необходимо отметить, что налогоплательщик вправе по своему желанию своевременно сделать спецрасчет. Заинтересованность самостоятельного осуществления расчета обусловлена тем, что в противном случае с налогоплательщика могут быть взысканы пени.

Проверять обоснованность применения цен в целях последующего доначисления налога на прибыль по спецрасчету налоговые органы вправе только в следующих четырех случаях:

1) по сделкам между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Осуществлять контроль за ценами в иных случаях налоговые органы не имеют права. Вместе с тем следует отметить, что под указанный перечень сделок подпадает большинство операций, совершаемых налогоплательщиками. Поэтому вопрос о применении цен в целях налогообложения является актуальным.

Взаимозависимые лица граждане и организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Признание лиц взаимозависимыми возможно по закону либо через суд.

Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимость возникает в тех случаях, когда:

1) одна организация непосредственно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20\%;

2) одна организация косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20\%.

Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных

организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

3) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

4) лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Первые два основания применяются для сделок между организациями. Последние два основания распространяются на сделки между физическими лицами. Для организаций взаимозависимость определяется по доле участия, которая должна составлять более 20 процентов.

Пример непосредственного участия

25 процентов

Организация-А

в

Организации-Б

ООО

ОАО

Организация-А владеет акциями ОАО Организация-Б в размере 25 процентов от уставного капитала. В этом случае все сделки, совершаемые между данными предприятиями, подлежат

контролю со стороны налогового органа. Если доля такого участия составляла бы 18 процентов, то цены по сделкам по указанному основанию контролю не подлежат.

Пример косвенного участия

70 процентов 30 процентов

Организация-А

Организация-Б

Организация-С

ООО

ОАО

ОАО

Организация-А владеет акциями ОАО Организации-Б в размере 70\% от уставного капитала. В свою очередь, Организация-Б владеет акциями ОАО Организации-С в размере 30 процентов от уставного капитала. В этом случае Организация-А и Организация-С являются взаимозависимыми лицами, поскольку доля участия составляет 21 процент (70\% x 30\% x 100\% = 21\%). Все сделки, совершаемые между Организацией-А и Организацией-С, также подлежат контролю со стороны налогового органа.

Если бы Организация-А владела акциями ОАО Организации-Б в размере 60 процентов, то доля косвенного участия в Организации-С составила бы 18\% (60\% x 30\% : 100\% = 18\%). В этом случае Организация-А и Организация-С не считались бы взаимозависимыми лицами.

Признание взаимозависимости без суда возможно только в указанных четырех случаях. Во всех остальных случаях суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Конституционный Суд РФ своим Определением от 4 декабря 2003 г. N 441-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 НК РФ" разъяснил порядок признания судами лиц взаимозависимыми по иным основаниям, не указанным в п. 1 ст. 20 НК РФ.

Согласно данным разъяснениям лица могут быть признаны взаимозависимыми по иным основаниям, если:

во-первых, эти основания указаны в других правовых актах;

во-вторых, отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Под товарообменными (бартерными) операциями понимаются операции, совершаемые на основе договоров мены и товарообмена.

Договор мены регулируется гл. 31 Гражданского кодекса РФ. Понятие договора товарообмена не установлено ни в налоговом, ни в гражданском законодательстве. Указанная операция сложилась на практике и стала своеобразным обычаем делового оборота. Товарообменные операции осуществляются на основании одного договора и не предполагают осуществления между сторонами расчетов. В отличие от договора мены в договоре на совершение товарообменных операций не указывается точное количество обмениваемого имущества, цены на указанное имущество не являются равными. Как правило, на практике предприятия в рамках договора товарообмена осуществляют встречные поставки собственной продукции в течение продолжительного периода времени. В связи с этим не считаются товарообменными операциями поставки товаров в рамках договора купли-продажи, даже если расчеты по ним происходят по взаимозачету, векселями, уступкой права требования и другими подобными способами.

Внешнеторговыми являются сделки, заключаемые в процессе осуществления

внешнеторговой деятельности. Под внешнеторговой деятельностью понимается деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью.

Основными операциями при осуществлении внешнеторговой деятельности являются следующие виды торговли:

а) внешняя торговля интеллектуальной собственностью передача исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности или предоставление права на использование объектов интеллектуальной собственности российским лицом иностранному лицу либо иностранным лицом российскому лицу;

б) внешняя торговля информацией - внешняя торговля товарами, если информация является составной частью этих товаров, внешняя торговля интеллектуальной собственностью, если передача информации осуществляется как передача прав на объекты интеллектуальной собственности, или внешняя торговля услугами в других случаях;

в) внешняя торговля товарами импорт и (или) экспорт товаров. Перемещение товаров с одной части таможенной территории РФ на другую часть таможенной территории РФ, если такие части не связаны между собой сухопутной территорией РФ, через таможенную территорию иностранного государства не является внешней торговлей товарами;

г) внешняя торговля услугами оказание услуг (выполнение работ), включающее в себя производство, распределение, маркетинг, доставку услуг (работ) и осуществляемое специальными способами.

Согласно ст. 33 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" внешняя торговля услугами может осуществляться следующими способами:

1) с территории РФ на территорию иностранного государства;

2) с территории иностранного государства на территорию РФ;

3) на территории РФ иностранному заказчику услуг;

4) на территории иностранного государства российскому заказчику услуг;

5) российским исполнителем услуг, не имеющим коммерческого присутствия на территории иностранного государства, путем присутствия его или уполномоченных действовать от его имени лиц на территории иностранного государства;

6) иностранным исполнителем услуг, не имеющим коммерческого присутствия на территории РФ, путем присутствия его или уполномоченных действовать от его имени иностранных лиц на территории РФ;

7) российским исполнителем услуг путем коммерческого присутствия на территории иностранного государства;

8) иностранным исполнителем услуг путем коммерческого присутствия на территории РФ.

Применение организацией за непродолжительный период времени на одни и те же товары (работы, услуги) разных цен, которые отклоняются более чем на 20 процентов, влечет право контроля за ценами со стороны налогового органа.

При применении данного основания можно выделить следующие основные положения.

1. Контроль осуществляется только в случае, когда отклонение в ценах составило более чем

20 процентов.

2. Отклонение в ценах должно происходить по идентичным (однородным) товарам (работам,

услугам).

3. Отклонение должно существовать в пределах непродолжительного периода времени.

4. Объем поставляемого товара по сделкам в данном случае на применение указанного основания не влияет.

5. При наличии перечисленных условий контролю подлежат все сделки по товарам (работам,

услугам) данного типа.

Самым сложным для практического применения данного основания является порядок

определения непродолжительного периода времени. Законодательство о налогах и сборах не устанавливает такого понятия. Вместе с тем, по нашему мнению, непродолжительный период времени в целях осуществления контроля за ценами должен определяться исходя из определенного периода (30 дней, 90 дней, 180 дней и т.д.). При этом определение непродолжительности периода времени должно зависеть от состояния экономики в стране. Чем стабильнее экономика, тем больше данный период.

Для применения специального расчета недостаточно выявить перечисленные ранее четыре вида сделок. Основанием для доначисления НДС является отклонение цены, указанной в договоре, от рыночных цен более чем на 20 процентов.

Так, согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях совершения сделок, подлежащих контролю, когда примененные сторонами сделки цены товаров, работ или услуг отклоняются в сторону повышения или сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, работ или услуг, налоговый орган вправе доначислить налог и пени.

Авторы "Практической налоговой энциклопедии" приводят следующие примеры.

Пример 1. Цена по сделке (между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, по внешнеторговой сделке) составила 100 руб. При проведении налогового контроля было установлено, что рыночная цена на данный товар составила 130 руб. Отклонение между договорной ценой и рыночной составило более 20 процентов. Поэтому налоговый орган вправе доначислить налог и пени. Если в нашем примере рыночная цена составит 115 руб., то никакого доначисления не происходит.

Пример 2. В период с 25 июня по 25 июля предприятие по своей продукции применяла две цены 100 руб. и 150 руб. Рыночная цена составила 160 руб. По договорам, в которых была установлена цена 100 руб. (отклонение от рыночной цены более 20\%), налоговый орган вправе доначислить налог и пени. По договорам с ценой 150 руб. доначисление не производится (отклонение от рыночной цены менее 20\%).

Для того чтобы осуществить специальный расчет, необходимо определить рыночную цену. Первый вопрос, который возникает при этом, на какую дату она определяется: на дату отгрузки товара или на дату оплаты товара, или на дату перехода права собственности?

Статья 40 НК РФ по данному поводу содержит две нормы.

1. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40).

2. При определении рыночных цен учитывается информация о заключенных на момент реализации сделках в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (п. 9 ст. 40).

Из анализа данных норм следует, что рыночная цена определяется на момент реализации,

но при этом она должна сложиться в сопоставимых условиях.

В соответствии со ст. 167 НК РФ момент фактической реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиками самостоятельно по мере отгрузки или по мере поступления денежных средств.

Основная проблема в данном случае возникает у предприятий, работающих "по методу оплаты", поскольку цены на момент отгрузки и на момент оплаты при ее продолжительной задержке существенно отличаются друг от друга. В связи с тем что гл. 21 НК РФ никаких специальных положений по данному поводу не содержит, применение принципа сопоставимости экономических условий для указанных организаций затруднительно.

Для определения рыночных цен НК РФ предусматривает два способа: обычный и

специальный (расчетный).

1. Обычный способ определения рыночной цены.

Рыночная цена это цена, по которой покупатель может на ближайшей по отношению к себе территории приобрести аналогичные товары, работы, услуги без существенных дополнительных затрат, или цена, по которой продавец может на ближайшей по отношению к себе территории реализовать аналогичные товары, работы, услуги без существенных дополнительных затрат, при наличии сопоставимых условий сделки.

Иными словами, сейчас рыночная цена определяется не только по месту нахождения покупателя, но и по месту нахождения продавца.

При определении рыночных цен необходимо также учитывать следующие условия:

а) товары, работы, услуги являются аналогичными;

б) условия сделки являются сопоставимыми;

в) при сравнении цен необходимо учитывать обычно применяемые наценки или скидки.

Условие аналогичности означает, что товары (работы, услуги) должны быть идентичными (а при их отсутствии однородными).

Сопоставимость условий сделки означает соответствие по количеству (объему) поставляемых товаров, сроку исполнения обязательств, условиям платежей, обычно применяемым в сделках данного вида, а также иным разумным условиям, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Пример. Цена по договору поставки между организациями была сформирована на условиях франко станция назначения (т.е. включала в себя затраты по доставке товара) в размере 300 руб. Налоговые органы нашли рыночную цену по договору со всеми аналогичными условиями, но только на условиях франко станция отправления (т.е. без включения затрат по доставке товара) в размере 250 руб. В данном случае найденная цена может быть принята за рыночную с учетом поправки на транспортные расходы. Если транспортные расходы составят 70 руб., то рыночная цена составит 320 руб. (250 + 70). При этом договорная цена 300 руб. не отклоняется от рыночной

320 руб. более чем на 20\%. Поэтому доначисления налога в рассмотренном случае не произойдет.

Помимо перечисленного, необходимо учитывать, что при определении рыночной цены должны быть приняты во внимание любые иные специфические условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Учет обычно применяемых скидок и наценок означает то, что используемая для контроля цена не может быть рыночной, если она сформирована без указанных скидок. Данное положение вполне оправдано, поскольку оно вызвано особыми экономическими условиями.

Например, две сделки по однородным товарам с одинаковыми договорными условиями исполняются по разным ценам. Такое отличие может быть вызвано сезонным колебанием потребительского спроса.

НК РФ не указывает, какие виды надбавок должны учитываться в данном случае. В

отношении скидок установлено, что учитываются те, которые вызваны:

сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;

реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Определяемая согласно установленным правилам рыночная цена должна быть подтверждена документально. Для подтверждения рыночных цен могут использоваться официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. От наличия документального подтверждения рыночной цены зависит способ ее определения (обычный либо специальный).

2. Специальный (расчетный) способ определения рыночной цены.

В случае невозможности определения рыночных цен обычным способом (отсутствие сделок, отсутствие источников информации) для их определения могут использоваться два расчетных метода, приведенных ниже. При этом установлена строгая очередность их применения. Сначала используется метод цены последующей реализации. В случае невозможности использования указанного метода применяется затратный метод.

Метод цены последующей реализации. Рыночная цена определяется по следующему механизму:

РЦ = ЦПП З,

где

РЦ рыночная цена;

ЦПП цена, по которой товар был продан покупателем при последующей реализации (цена последующей продажи);

З обычные затраты, понесенные покупателем для последующей продажи (без учета цены,

по которой товар был приобретен), с учетом обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Затратный метод. Рыночная цена определяется по следующему механизму:

РЦ = З + П,

где

РЦ рыночная цена;

З затраты на производство (приобретение) и реализацию;

П обычно применяемая в данной сфере деятельности прибыль.

При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на

производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Использование затратного метода вызывает большие сомнения, поскольку не установлен механизм определения обычной прибыли.

Следует отметить, что все вышеизложенные положения необходимо учитывать при выработке ценовой политики во избежание возможных неблагоприятных последствий.

В отличие от бухгалтерского учета, где организация по разным видам материальнопроизводственных запасов вправе применять разные способы оценки, в налоговом учете организация выбирает только один способ, закрепляемый в налоговой учетной политике.

В налоговом учете используются четыре метода оценки выбывающих материальнопроизводственных запасов: по стоимости каждой единицы, по средней стоимости, по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО), по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Обратите внимание: в отличие от бухгалтерского учета для целей налогообложения метод оценки МПЗ по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) в 2008 г. может попрежнему применяться. Однако, чтобы избежать разниц между двумя видами учета, лучше выбрать единый способ оценки.

В учетной политике для целей налогообложения отражаются особенности списания сырья,

материалов и товаров. При этом сырье и материалы на основании ст. 254 НК РФ следует

рассматривать как одну учетную группу. Обратим внимание, что в отличие от бухгалтерского учета, где организация по разным видам материально-производственных запасов вправе применять разные способы оценки, в налоговом учете организация выбирает только один способ, закрепляемый в налоговой учетной политике.

Способ списания сырья и материалов может отличаться от способа списания товаров,

осуществляемого в соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ.

Для сближения налогового и бухгалтерского учета организации нередко выбирают один метод, который используют и в том, и в другом учете. Но даже в этом случае стоимость имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различной. Так, стоимость товаров будет отличаться на сумму консультационных услуг, процентов по заемным средствам на приобретение товаров и т.п. В бухгалтерском учете эти расходы включаются в стоимость товаров. В налоговом учете они списываются как прочие расходы, внереализационные расходы.

Оценка остатков незавершенного производства осуществляется по правилам,

предусмотренным ст. 319 НК РФ.

Учетная политика организаций на 2008 год

Учетная политика организаций на 2008 год

Обсуждение Учетная политика организаций на 2008 год

Комментарии, рецензии и отзывы

Глава 3. учет материально-производственных запасов: Учетная политика организаций на 2008 год, О.А.Красноперова, 2008 читать онлайн, скачать pdf, djvu, fb2 скачать на телефон Учетная политика разрабатывается и утверждается в каждой организации ежегодно. При разработке данного документа на следующий финансовый год бухгалтерам следует учесть все изменения в законодательстве о бухгалтерском учете и в налоговом законодательстве...