8.2. документирование аудита

8.3. учет требований нормативных правовых актов российской федерации при проведении аудита

ФПСАД № 14 «Учет требований нормативных правовых актов в Российской Федерации в ходе аудита» устанавливает единые требования в отношении обязанности аудиторской организации и индивидуального аудитора учитывать соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита его бухгалтерской отчетности.

Степень влияния законодательных и нормативных актов на финансовую отчетность организации может быть различной. Некоторые законодательные и нормативные акты определяют форму бухгалтерской (финансовой) отчетности, порядок формирования ее показателей, раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации. Другие законодательные и нормативные акты определяют условия деятельности организации, без соблюдения которых деятельность или отдельные операции организации не могут осуществляться или могут быть прекращены или ограничены. Налоговое законодательство, законодательство о валютном контроле, таможенное законодательство и т.п. оказывают влияние на деятельность практически всех организаций и предпринимателей. При этом несоблюдение законодательства в этих областях может иметь существенные финансовые последствия для аудируемого лица.

Наконец, существуют законодательные и нормативные акты, которые определяют общие вопросы функционирования аудируемого лица. К ним относятся трудовое законодательство, нормативные акты, регулирующие соблюдение техники безопасности, охрану здоровья работников и т.п. Такие нормативные акты, как правило, не оказывают влияния на финансовую отчетность, так как практически не связаны с событиями или операциями, которые обычно в ней отражаются.

Несоблюдение законодательства РФ может привести к финансовым последствиям для аудируемого лица, в частности к штрафам, искам. В целом, чем слабее связь несоблюдения требований нормативных правовых актов с событиями и операциями, которые обычно отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности, тем меньше вероятность того, что аудитор узнает или признает факт несоблюдения законодательства РФ.

Поскольку одной из целей аудита является выражение мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ, аудитору следует уделять особое внимание учету положений нормативных правовых актов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В рамках аудита финансовой отчетности аудитор не ставит своей целью выявить все факты несоблюдения законодательных и нормативных актов. Выявление таких фактов может стать предметом специального аудиторского задания при оказании сопутствующих аудиту услуг, тем не менее, проведение ежегодного аудита может способствовать предотвращению несоблюдения законодательных и нормативных актов проверяемой организацией.

Руководству аудируемого лица при выполнении своих обязанностей по предотвращению и обнаружению фактов несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации рекомендуется осуществлять в первую очередь следующие процедуры:

отслеживать изменения законодательства РФ в установленной сфере деятельности и обеспечивать гарантии того, что хозяйственная деятельность аудируемого лица соответствует установленным требованиям;

разрабатывать и обеспечивать функционирование надлежащей системы внутреннего контроля;

разрабатывать, утверждать и обеспечивать соблюдение правил внутреннего распорядка с обязательным уведомлением работников аудируемого лица;

создавать условия, обеспечивающие ознакомление и понимание правил внутреннего распорядка;

осуществлять контроль за соблюдением правил внутреннего распорядка и применять дисциплинарные меры к работникам, не соблюдающим указанные правила;

привлекать специалистов в области права для отслеживания изменений законодательства РФ;

вести реестр нормативных правовых актов Российской Федерации, которые должны соблюдаться аудируемым лицом.

В соответствии с требованиями Закона об аудиторской деятельности, проверяя соответствие порядка ведения бухгалтерского учета законодательству, аудитор должен:

изучить требования действующих законодательных и нормативных актов к порядку ведения бухгалтерского учета;

убедиться в том, что проверяемая организация соблюдает указанные требования.

Как правило, проверка соблюдения требований законодательных и нормативных актов проводится в ходе аудиторских процедур проверки соответствующих статей бухгалтерской отчетности. Аудитор должен быть готов к тому, что при этом могут быть выявлены факты несоблюдения законодательных и нормативных актов. Например, такие факты могут быть выявлены при ознакомлении с протоколами заседаний совета директоров или иного руководящего органа, при получении от руководства и/или юриста организации ответов на запросы относительно судебных разбирательств, исков и санкций, при проведении аудиторских процедур по существу в отношении операций или сальдо отчетов.

При оценке влияния фактов несоблюдения законодательных и нормативных актов на финансовую отчетность аудируемого лица аудитор должен:

рассмотреть возможные финансовые последствия для организации: штрафы, пени, другие санкции, угрозу конфискации активов, вынужденное прекращение деятельности, судебные разбирательства и т.п.;

рассмотреть необходимость раскрытия возможных финансовых последствий в отчетности аудируемого лица;

оценить, являются ли возможные финансовые последствия настолько серьезными, что могут повлиять на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При аудите существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения в бухгалтерской (финансовой) отчетности не будут обнаружены, несмотря на надлежащее планирование аудита и его проведение в соответствии с ФПСАД. Риск увеличивается, когда существенное искажение является результатом несоблюдения законодательства РФ вследствие:

наличия нормативных правовых актов Российской Федерации, касающихся в основном текущей деятельности аудируемого лица, которые обычно не оказывают существенного влияния на его финансовую (бухгалтерскую) отчетность и поэтому могут не всегда учитываться его системой внутреннего контроля и бухгалтерского учета;

влияния на эффективность аудиторских процедур ограничений, присущих системе внутреннего контроля и бухгалтерского учета, а также применения в ходе аудита выборочных методов и тестирования;

характера большинства доказательств, получаемых аудитором, который выражается в предоставлении лишь доводов в подтверждение определенного вывода, а не исчерпывающего ответа;

совершения действий, направленных на сокрытие фактов несоблюдения законодательства РФ (например сговора, подлога документов, умышленного неотражения в учете операций, действий высшего руководства в обход системы контроля, представления аудитору заведомо ложной информации).

Если аудитор предполагает, что аудируемое лицо не соблюдает требования нормативных правовых актов Российской Федерации, то он должен документально оформить отмеченные факты и обсудить их с руководством аудируемого лица. Документация в отношении отмеченных фактов может иключать копии записей бухгалтерского учета, первичных документов, а также, в случае необходимости, копии протоколов совещаний и собеседований с руководством и сотрудниками аудируемого лица.

Аудитор должен в максимально короткий срок сообщить о выявленных фактах несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации аудируемым лицом совету директоров и высшему руководству аудируемого лица или получить доказательства того, что они надлежащим образом проинформированы о фактах несоблюдения, которые привлекли внимание аудитора. Однако аудитор может не делать этого при отсутствии последствий или в малозначительных случаях и заранее оговорить с руководством характер вопросов, о которых он будет сообщать.

Если аудитор пришел к выводу, что факт несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации оказывает существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не был надлежащим образом отражен в ней, он должен в письменном виде выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.

Если аудитор не может определить, имело ли место несоблюдение нормативных правовых актов Российской Федерации из-за ограничений, связанных с определенными обстоятельствами, а не введенных самим аудируемым лицом, он должен рассмотреть последствия этих обстоятельств для аудиторского заключения.

Аудитор может принять решение об отказе от аудиторского задания, если аудируемое лицо не предпринимает никаких действий по исправлению ситуации, даже если последствия несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации не являются существенными для бухгалтерской (финансовой) отчетности. В число факторов, которые могут повлиять на выводы аудитора, входит подозрение в причастности высшего руководства аудируемого лица к несоблюдению нормативных правовых актов Российской Федерации. Такое подозрение может поставить под сомнение достоверность заявлений и разъяснений руководства, а также привести к отказу аудитора от продолжения сотрудничества с аудируемым лицом. При принятии решения аудитору целесообразно обратиться за юридической консультацией.

Если аудируемое лицо препятствует аудитору в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств, подтверждающих, что факты несоблюдения нормативных правовых актов РФ, которые могут быть существенными для бухгалтерской (финансовой) отчетности, имели место или могли иметь место, аудитору следует выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения из-за ограничения объема аудита.