3.3. повторное предоставление налогоплательщику имуществен- ного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не допускается.

3.3. повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не допускается.

Также имущественный налоговый вычет не предоставляется, если:

— оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома или квартиры для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц;

— сделка купли-продажи жилого дома или квартиры совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п. 2 ст. 20 Налогового кодекса. Согласно п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным в п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Таким образом, взаимозависимые лица в целях применения имущественного налогового вычета, предусмотренного в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, могут быть признаны судом таковыми по иным основаниям, не установленным в п. 1 ст. 20 НК РФ;

— право собственности на построенный (приобретенный); жилой дом или квартиру утрачено.

При утрате права собственности на вновь построенный (приобретенный) жилой дом или квартиру имущественный налоговый вычет не предоставляется.

Приме р 4 .

487

Налогоплательщик в июле 2001 г. купил квартиру за 650 000 руб., а в ноябре 2002 г. продал ее за 1 000 000 руб. Его заработок в 2001 г. составил 250 000 руб. В 2002 г. кроме дохода от продажи квартиры им получен заработок в размере 350 000 руб.

По окончании 2001 г. налогоплательщик подал в налоговый орган документы на предоставление имущественного налогового вычета в сумме 600 000 руб. Имущественный вычет ему предоставлен к доходам 2001 г. в сумме 250 000 руб. По окончании 2002 г. он также представляет налоговую декларацию о доходах 2002 г., в которой указывает суммы имущественных налоговых вычетов: к доходу от продажи квартиры — в сумме 1 000 000 руб. и полученному заработку — части расходов по приобретению квартиры в сумме 350 000 руб. Однако право собственности на квартиру у налогоплательщика утрачено, в связи с чем имущественный вычет в части переходящего

остатка вычета к доходам 2002 г. не предоставляется.

3.4. До 1 января 2001 г. вычет по суммам, направленным физическими лицами на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, предоставлялся в соответствии с пп. «в» п. 6 ст. 3 Закона № 1998-1 в пределах 5000 минимальных размеров оплаты труда, что составляло 417 450 руб.

Налогоплательщики, начавшие пользоваться налоговой, льготой на основании Закона Российской Федерации от 24.03.2001 г.

№1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» (с 01.01.2001 г. утратил силу), и не полностью ею воспользовавшиеся до 1 января

2001 г. на условиях, предусмотренных этим законом, имеют право на свой выбор либо на предоставление им имущественного налогового вычета по этому же объекту (квартире или жилому дому) в порядке, установленном пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по строительству (приобретению) жилья; ранее отнесенных на уменьшение совокупного дохода такого налогоплательщика, либо на получение имущественного налогового вычета в полном объеме по другому объекту (жилому дому или квартире), приобретенному или построенному (имеется в виду возникновение права собственности на объект) после 1 января 2001 г.

488

Пример 5.

В феврале 2000 г. налогоплательщик приобрел квартиру за 600 000 руб. По суммам, направленным на приобретение квартиры, получил вычет по месту работы в сумме 150 000 руб. Сумма неиспользованной льготы составила 267 450 руб. (417 450 руб. 150 000 руб.).

В 2002 г. налогоплательщик подал заявление, налоговую декларацию и соответствующие документы на предоставление имущественного налогового вычета к доходам 2001 г. Его заработок за 2001 г. составил 200 000 руб., сумма вычета заявлена в размере 200 000 руб. Сумма неиспользованной льготы к доходам 2001 г. определяется с учетом положений ст. 220 НК РФ и составляет 250 000 руб. (600 000 руб. 150 000 руб. 20 000 руб.).

Имущественный налоговый вычет к доходам 2002 г. ему полагается в размере остатка недополученной льготы за 2001 г. В 2002 г. его заработок составил 200 000 руб., имущественный налоговый вычет к доходам 2002 г. предоставляется в сумме 200 000 руб. на основании документов, представляемых в налоговый орган по окончании 2002 г. Сумма остатка имущественного вычета, переходящего на 2003 г., составила 50 000 руб. (600 000 руб. - 50 000 руб. - 200 000 руб. 200 000руб.), который предоставляется по окончании 2003 г., на основании документов, представляемых в налоговый орган.

3.5. Налогоплательщики, полностью воспользовавшиеся льготой по подоходному налогу на основании пп. «в» п. 6 ст. 3 Закона Российской Федерации от 07.12.1991 г. № 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» до 1 января 2001 г. (по суммам, направленным ими на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации), вправе получить имущественный налоговый вычет в порядке, предусмотренном пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, только в части расходов по новому строительству (приобретению) жилого дома или квартиры, после 1 января 2001 г.

Пример 6.

Налогоплательщик в 2000 г. приобрел квартиру за 400 000 руб. По окончании 2000 г. он представил в налоговый орган декларацию о доходах 2000 г., приложив к ней заявление о предоставлении вычета в связи с приобретением квартиры и другие необходимые документы. На основании пп. «в» п. 6 ст. 3 Закона Российской Федерации от

24.03.2001 г. № 1998-1 воспользовался вычетом по сумме, затрачен-

489

ной на приобретение квартиры, в отношении налогооблагаемого дохода, полученного за 2000 г., в сумме 150 000 руб.

В 2001 г. этот налогоплательщик приобрел другую квартиру за

500 000 руб. и решил не продолжать пользоваться льготой по квартире, купленной в 2000 г., а заявить имущественный налоговый вычет по квартире, приобретенной в 2001 г.

По окончании 2001 г. налогоплательщик подал в налоговый орган по месту жительства декларацию и приложил к ней заявление о предоставлении ему имущественного налогового вычета по доходам

2001 г. по новому объекту— квартире, приобретенной в 2001 г., а также документы, необходимые, для получения данного вычета.

Имущественный налоговый вычет в части расходов по приобретению новой квартиры может быть предоставлен к доходам 2001 г. и последующих лет в порядке, установленном в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ — в сумме 500 000 руб.

3.6. В случае приобретения незавершенного строительством жилого дома и его дальнейшего строительства имущественный налоговый вычет предоставляется после принятия дома в эксплуатацию.

Пример 7.

В 2001 г. налогоплательщик приобрел не оконченный строительством индивидуальный жилой дом, построенный на 90\%, который им был достроен в 2003 г. Затраты по приобретению дома составили

1 000 000 руб., а затраты по его строительству составили 2 000 000 руб. Учреждением юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним в январе 2004 г. налогоплательщику выдано свидетельство о государственной регистрации права собственности на жилой дом.

По окончании 2003 г. он обратился в налоговый орган с письменным заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на строительство данного объекта, представив декларацию о своих доходах за 2003 г. и приложив все необходимые документы. Сумма имущественного налогового вычета не может превышать 1 000 000 руб.

3.7. При представлении налогоплательщиком заявления о возврате подоходного налога в связи с расходами по новому строительству либо приобретению жилого дома или квартиры до 1 янва-

490

ря 2001 г. возврат подоходного налога производится в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.

Согласно п. 8 ст. 78 НК РФ заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы налога. Возврат налога производится из того бюджета, в которой была перечислена сумма налога. Поскольку налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц является календарный год, то заявление о возврате излишне уплаченного подоходного налога может быть подано в течение трех календарных лет после того года, в котором был уплачен налог, подлежащий возврату. Излишне уплаченный налог может быть возвращен не более чем за три календарных года, предшествующих году подачи налогоплательщиком документов о предоставлении имущественного налогового вычета и заявления о возврате налога.

Особенности предоставления профессиональных налоговых вычетов

При определении налоговой базы в отношении доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13\%, уменьшение налоговой базы на сумму профессиональных налоговых вычетов производится у следующих категорий налогоплательщиков:

1) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, зарегистрированных в установленном порядке, а также частных нотариусов и адвокатов, учредивших адвокатский кабинет, которые в соответствии со ст. 11 НК РФ именуются индивидуальными предпринимателями.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются по окончании налогового периода в сумме фактически произведенных индивидуальными предпринимателями и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности на основании их письменного заявления, представленного в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на доходы;

2) физических лиц, получающих доходы от выполнения работ и оказания услуг по договорам гражданско-правового характе-

491

pa, в которых условиями договора предусмотрено, что связанные с выполнением работ или оказанием услуг расходы заказчиком не компенсируются, а производятся за счет исполнителя, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг).

При сдаче физическим лицом помещений в аренду собственник помещения и арендатор являются сторонами договора гражданско-правового характера — договора аренды помещения, заключаемого в соответствии с гл. 34 ГК РФ. Учитывая, что в соответствии со ст. 210 НК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, уплата платежей, также и поддержание помещения в надлежащем состоянии являются обязанностью его собственника вне зависимости от того, используется это помещение самим владельцем или помещение сдается в аренду. В связи с этим указанные затраты собственника помещений (уплата коммунальных платежей, расходы, связанные с поддержанием помещения в надлежащем состоянии) не являются расходами, непосредственно связанными с получением дохода от оказания им услуги по сдаче в аренду принадлежащего ему помещения.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются:

а) налоговыми агентами на основании письменного заявления налогоплательщика;

б) по окончании налогового периода на основании письменного заявления налогоплательщика, представленного в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на доходы, в случаях, когда доходы получены от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, либо от источника за пределами Российской Федерации;

3) физических лиц, получающих авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются:

а) налоговыми агентами на основании письменного заявления налогоплательщика;

492

Если налоговый агент, выплативший автору авторское вознаграждение при исчислении с него налога на доходы, не предоставил профессиональный налоговый вычет в связи с отсутствием письменного заявления, то в данном случае автор обязан обратиться к налоговому агенту с заявлением о возврате налога и предоставлении вычета;

б) по окончании налогового периода на основании письменного

заявления налогоплательщика, представленного в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на доходы, в случаях, когда доходы получены от источника за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ

«О бухгалтерском учете» с учетом дополнений, внесенных Федеральным законом от 31.12.2002 г. № 187-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации» граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации. В соответствии с названным Федеральным законом адвокаты, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, исчисляют налоговую базу на основе данных книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя, примерная форма которой приведена в приложении к Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее — Порядок учета), утвержденному Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 г. № 86н/БГ3-04/430 (зарегистрирован Минюстом России 29.08.2002 г. № 3756).

Доходы и расходы в книге учета отражаются кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, что подтверждается платежными документами. При этом учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйствен-

ных операций ведется в одной книге учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Доходом, полученным от осуществления деятельности, признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, включающая в себя все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

При определении доходов, полученных от осуществления деятельности, из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации. В частности, исключаются суммы налога на добавленную стоимость, налога с продаж*, акцизов, подлежащие уплате в бюджет в соответствии с НК РФ.

Под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и документально подтвержденные первичными учетными документами затраты. При этом такие документы должны быть составлены по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Порядок оформления документов предусмотрен нормативными правовыми актами соответствующих органов исполнительной власти, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации предоставлено право утверждать порядок составления и формы первичных документов, которыми оформляются хозяйственные операции. Документы, форма которых не предусмотрена нормативными правовыми актами, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в п. 9 Порядка учета и обеспечивающие возможность проверки достоверности указанных в них сведений.

Необходимыми условиями для учета затрат при определении налоговой базы налогоплательщиков является подтверждение произведенных ими расходов первичными платежными документами, а также их непосредственная связь с полученными налогоплательщиками доходами.

* Отменен с 1 января 2004 г. в соответствии с Федеральным законом от 27.11.2001 г. № 148-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 20

Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

494

К расходам у индивидуальных предпринимателей в составе

профессиональных налоговых вычетов относятся также суммы налогов, предусмотренные действующим законодательством о налогах и сборах для осуществляемых ими видов деятельности (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные или уплаченные ими в налоговом периоде (например, фактически уплаченные суммы единого социального налога в отчетном (налоговом) периоде в пределах исчисленной суммы единого социального налога как в качестве плательщиков данного налога, так и в качестве работодателей, производящих выплаты наемным работникам, суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в том числе в виде фиксированного платежа, налога на имущество, непосредственно используемого для осуществления деятельности, налога на рекламу и др.).

В случае, если налогоплательщик в текущем налоговом периоде погашает задолженность по уплате единого социального налога, исчисленного из полученных доходов за прошлые налоговые периоды, задолженность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в том числе в виде фиксированного платежа, а также единого социального налога, начисленного на выплаты в пользу физических лиц за прошлые налоговые периоды, то расходы на погашение данной задолженности учитываются в составе профессиональных налоговых вычетов текущего налогового периода в пределах фактически погашенной суммы задолженности. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

В состав профессиональных налоговых вычетов включаются фактически уплаченные индивидуальными предпринимателями в отчетном налоговом периоде суммы авансовых платежей по единому социальному налогу, уплаченные по сроку 15 января года, следующего за отчетным, в случаях, если уплата произведена до подачи в налоговый орган декларации по налогу на доходы физических лиц.

В случае осуществления физическим лицом, зарегистрированным в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нескольких видов деятельности при оп-

ределении налоговой базы по итогам отчетного налогового периода производится сложение доходов и расходов по всем видам осуществляемой деятельности независимо от того, получен по каждому из них в отдельности доход или убыток.

Убытки, полученные в текущем налоговом периоде, уменьшают налоговую базу этого периода, но не переносятся в уменьшение налоговой базы последующих налоговых периодов.

Если по итогам налогового периода окажется, что сумма налоговых вычетов, на получение которых налогоплательщик имеет право, превышает сумму доходов, подлежащих налогообложению, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю.

Пример.

Предприниматель в 2003 г. осуществлял два вида деятельности. Результаты от осуществления предпринимательской деятельности следующие:

1)Доход от одного вида деятельности составил 100 000 руб., профессиональные налоговые вычеты— 80 000 руб., доход, уменьшенный на сумму профессионального вычета, составил 20 000 руб.

2) Доход от другого вида деятельности составил 60 000 руб., профессиональные налоговые вычеты — 70 000 руб., от осуществления данного вида деятельности получен убыток в сумме 10 000 руб. Итого общая сумма дохода от осуществления предпринимательской

деятельности в целом, уменьшенная на сумму профессиональных налоговых вычетов, составляет 10 000 руб. (160 000 руб. 150 000 руб.).

При определении налоговой базы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, расходы, подтвержденные документально (включая и уплаченные налогоплательщиками в соответствии с законодательством о налогах и сборах в отчетном налоговом периоде суммы налогов и сборов), не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива в размере 20\%.

При осуществлении физическими лицами предпринимательской деятельности без образования юридического лица, нескольких видов предпринимательской деятельности профессиональный налоговый вычет в размере 20\% исчисляется от общей суммы доходов, полученных от этих видов деятельности без учета расходов, под-

твержденных документально хотя бы по одному из видов деятельности, то есть какая-либо комбинация не допускается.

Положение о применении профессионального налогового вычета в размере 20\% от общей суммы доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, не применяется в отношении частнопрактикующих нотариусов и адвокатов, учредивших адвокатский кабинет.

В состав профессиональных вычетов нотариусов, занимающихся

частной практикой, не включаются общие суммы тарифов за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов, выполнение технической работы в отношении лиц, предусмотренных частью четвертой ст. 22

Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, принятых Законом РФ от 11.02.1993 г. № 4462-1. При совершении нотариальных действий в отношений граждан, имеющих право на льготы по уплате государственной пошлины, частнопрактикующие нотариусы не несут документально подтвержденных расходов в размере тарифа (госпошлины) и не получают доход за совершение указанных нотариальных действий, в связи с чем указанные суммы не соответствуют требованиям гл. 25 НК РФ.

Бард В. С, Павлова Л. П., Заяц Н. Е. и др. Налоги в условиях экономической интеграции / Под ред. В. С. Барда и Л. П. Павловой. М.,2004.

Борисов А. В. Комментарий к Налоговому кодексу Российской

Федерации части второй (постатейный). М., 2000.

Борисов А. В. Упрощенная система налогообложения //Бухгалтерский учет. 2003. № 11.

БрызгалинА., ГоловыинА., Берник В. Комментарий к главе 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации. М., 2001.

Ильюшихин И. Комментарий к Закону РФ «О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения» // Хозяйственное право. 2000. № 8-9.

Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный). Изд. 2-е, перераб. и доп. М., 2000.

Методические рекомендации по применению главы 28 «Транспортный налог» НК РФ // Приложение к журналу «Бухгалтерский учет». 2003.№ 10.

Методические рекомендации по применению главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения НК РФ» // Ваш консультант.

2003. № 3.

Методические рекомендации по применению главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ» //Ваш консультант.

2003. № 1.

Миляков Н. В. Налоги и налогообложение М., 2002.

Пансков В. Г.,Налоги и налогообложение в Российской Федерации. М., 2003,

Пепеляева С. Г. Налоговое право: Учеб. пособие. М., 2000. Перонко И. А. Налогообложение в России. М., 1998. Таможенный кодекс Российской Федерации. М., 2003. Юткина Т. Ф. Налоги и налогообложение. М., 1999.