3.5.налоговаябаза

3.5.налоговаябаза

В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Для налога на добавленную стоимость налоговая база выступает в качестве стоимостного показателя облагаемых хозяйственных операций.

Общие положения о порядке определения налоговой базы по

НДС закреплены в ст. 153 НК РФ.

В зависимости от установленных ставок НДС можно выделить следующие виды налоговой базы — по операциям, облагаемым:

• нулевой ставкой,

• 10\%-ной ставкой,

• 18\%-ной ставкой.

При реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется налогоплательщиками отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

В случае применения одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке. При этом следует отметить, что учет сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), может осуществляться также суммарно по той группе налоговой базы, по которой учитывается основная сумма выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) при применении ко всем операциям.

Таким образом, в связи с отдельным формированием налоговых баз по операциям, облагаемым НДС по разным ставкам, предприятию необходимо обеспечить раздельный учет данных операций.

В зависимости от разных видов объектов налогообложения установлены различные особенности при формировании по ним налоговой базы:

• при реализации товаров (работ, услуг), в том числе передаче безвозмездно, налоговая база определяется по правилам, предусмотренным ст. 153-158 НК РФ, с учетом сумм, получение которых связано с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных как в денежной, так и в натуральной форме, включая оплату ценными бумагами (ст. 162 НК РФ). При этом указанные суммы учитываются, если есть возможность их оценки, и в той мере, в какой их можно оценить:

• при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, в том числе выполнении строительно-монтажных работ, налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии со ст. 159 НК РФ как стоимость выполненных работ, начисленная исходя из фактических расходов;

• при ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется в соответствии со ст. 160 НК РФ как сумма таможенной стоимости этих товаров, таможенной пошлины и акцизов (по подакцизным товарам);

• при получении выручки в иностранной валюте налоговая база пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату реализации товаров (работ, услуг).

Порядок определения налоговой базы

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) с учетом бюджетных дотаций в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, а также с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям, определяется как стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

В остальных случаях при определении налоговой базы следует исходить из цен товаров (работ, услуг), указанных сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы вправе проверить правильность применения цен:

• по сделкам между взаимозависимыми лицами;

• товарообменным (бартерным) операциям;

• внешнеторговым сделкам;

74

• сделкам при отклонении более чем на 20\% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При отклонении цен на товары (работы, услуги) более чем на

20\% от их рыночных цен налоговый орган вправе вынести решение о доначислении налога и пеней, исходя из рыночных цен на соответствующие товары (работы, услуги).

При определении налоговой базы в стоимость товаров (работ, услуг) не должен включаться НДС.

При этом в цену реализованных товаров (работ, услуг) включается сумма акцизов для подакцизных товаров и сырья.

Данное правило распространяется также на реализацию товаров (работ, услуг) по бартерным операциям, реализацию товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе и перехода права собственности на заложенное имущество к залогодержателю, передачу товаров (результатов выполненных работ) либо оказание услуг при оплате труда в натуральной форме.

Исключения из этого правила составляют:

• реализация имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога. В этом случае налоговая база определяется как разница между стоимостью реализации товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из цены товаров (работ, услуг), указанной сторонами сделки, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров и сырья) и стоимостью реализуемого имущества;

• реализация сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки по перечню, утвержденному Правительством РФ, закупленной у физических лиц, которые не являются налогоплательщиками НДС. В этом случае налоговая база определяется как разница между ценой товаров, указанной сторонами сделки, с учетом НДС и ценой приобретения указанного товара;

• реализация услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов).

В этом случае налоговая база определяется как стоимость их обработки, переработки. При этом в налоговую базу включается сумма акцизов (для подакцизных товаров и сырья) и не включается сумма НДС;

• реализация товаров (работ, услуг) по срочным сделкам. В этом случае налоговая база определяется как стоимость реализации

75

этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цены товаров (работ, услуг), указанной сторонами сделки непосредственно в договоре (контракте), но не ниже рыночной стоимости (рыночных цен). При этом в цену реализованных товаров (работ, услуг) включается сумма акцизов (для подакцизных товаров и сырья) и не включается сумма собственно НДС;

• реализация товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены; если многооборотная тара подлежит возврату продавцу, то ее залоговые цены не включаются в налоговую базу. Устанавливается специальный порядок определения налоговой

базы при договорах финансирования под уступку денежного требования и уступку требования (цессии). В этом случае налоговая база рассчитывается как разница между суммарным доходом нового кредитора от последующей уступки требования или прекращения соответствующего обязательства и его суммарными расходами на приобретение указанного требования.

Изменился порядок определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Теперь из перечня таких сумм исключены санкции на полученные за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров, предусматривающих переход права собственности на товары (работы, услуги).

При определении налоговой базы должны быть учтены суммы, полученные в виде процента (дисконта) по облигациям в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги).

При получении таких сумм обложению НДС подлежит та их часть, которая превышает размер процента, рассчитанного исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

С 1 января 2001 г. существенно изменился порядок уплаты НДС участниками посреднических операций. Данные изменения касаются в первую очередь тех комитентов (принципалов), учетной политикой которых предусмотрено определение выручки для целей налогообложения по мере оплаты. Базой для исчисления НДС является только посредническое вознаграждение.

При использовании в расчетах за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) векселей суммы НДС подлежат возмещению после оплаты их денежными средствами.

Налогоплательщик, использующий в расчетах за товары (работы, услуги) собственный вексель (т.е . векселедатель), имеет право на возмещение (зачет) сумм НДС по таким товарам (работам, услугам) в момент оплаты своего векселя денежными средствами предъявителю векселя.

76

Налогоплательщик-индоссант, использующий для расчетов вексель третьего лица, имеет право на возмещение (зачет) сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в момент передачи векселя по индоссаменту при условии, что указанный вексель ранее получен в качестве оплаты за отгруженные товары, выполненные работы или оказанные услуги.

В этих случаях сумма НДС возмещается индоссанту только в

пределах стоимости приобретенных (принятых к учету) товаров (работ, услуг), не превышающей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных индоссантом, за которые ранее получен вексель.

Использование в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) векселя третьего лица, полученного налогоплательщиком в обмен на собственные векселя до момента их оплаты, не дает права на возмещение (зачета) НДС, поскольку отсутствует фактическая оплата векселя денежными средствами.

Если для расчетов за товары (работы, услуги) передается вексель, приобретенный в качестве финансового вложения, за который фактически уплачены денежные средства, то сумма НДС возмещается налогоплательщику только в пределах фактически уплаченных средств за такой вексель.

Момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость указан в ст. 167 НК РФ как день отгрузки или день оплаты в зависимости от выбора налогоплательщика.